（一）
一、新制度对医疗成本核算的推动作用
(一)对成本核算模式的重要改革
医疗成本核算是医疗机构按照既定方针标准，将一定时期发生的各项费用进行汇集、分析、划分出医疗卫生单位的成本。但在98年制度中使用的成本核算方法已不能适应现阶段医疗水平发展以及新医改需求。新制度较为明确提出设立成本管理组织构架并确定了相应职责，成本核算应遵循的原则也做出重大调整，98年制度中医疗支出与药品支出在新制度中加以整合，同时新制度制定了成本核算范围，重新划分医疗业务科室与行政后勤管理部门，细化了临床科室全成本核算范围、医疗全成本核算范围及医院全成本核算范围。改变了98年制度实施后医疗单位成本核算不一致性，对医疗机构横向提供了制度保证。新制度下明确划分科室，将医院划分为临床科室，医技科室，医辅科室和管理科室，较旧制度更为科学合理，有利于细分医院成本单元，合理划分可变成本与不变成本，为最终制定病种单价提供有效依据。能够通过科室人员成本核算，加强医院管理层对人力资源成本的重视，制定合理绩效考核体制，区分医疗管理固定成本及保障成本，促进医院在人员配置上达到最优。
(二)促进医院成本核算账务体系和方法的科学性
医院实行成本核算的主要流程是：确定核算科室；归集直接成本；分摊间接成本；计算临床科室全成本。该流程实施的重要基础是确定各核算单元，并在此基础上选择科学的账务体系。一般来说科目的设置应以新会计制度为准，在电算化实际设置中可以经济核算为主导模式或以核算单元为主导模式，任何一种方式最终都可以归集各项费用或支出，账务系统应使用较为成熟的财务软件，并可以与医院信息系统相接，以便及时收取成本数据。98年制度受当时环境等制约，对固定资产不折旧，这使得成本核算并不完整，而新制度对固定资产重新划分标准并计提折旧，将对个人和家庭的补助支出划为人员经费，使成本核算得以真正实现。
二、新制度下医疗成本核算需进一步改进的工作
在新会计制度要求下，医院应当加强会计成本核算，为管理层提供有效成本分析，保证医院日常成本运营资金。
(1)医院应当成立相应的成本管理核算部门，由医院主要领导亲自负责，由会计或成本核算部门执行工作，其他各部门通力配合，形成全体员工都参与的成本核算系统。医院会计成本活动过程并非仅仅是财务人员的工作,成本核算的基础工作既包括了会计人员对财务活动有着敏锐的分析判断、归纳能力,各科室的职工也应当具有相关的成本核算认识，有条件的医院应当设置成本核算部门，至少应当设立相应的成本核算岗位，加强对各类成本核算岗位人员的培训，并授予相应权力，在财务部门的领导或协助下完成相应工作，确保财务成本活动在医院核算管理中有效运行。在医院运行管理过程中将成本管理理念深入到各环节，不仅要从财务部门着手，同样应当贯彻到各成本核算单元，强化对经营过程中成本控制约束，杜绝不合理的财务支出，确保医院资金安全高效。
(2)健立健全成本核算制度，不断研究与改进核算方法，完善成本核算体系。成本核算是否能够有效实施与科学合理的成本管理制度密切相关，医院制定成本核算制度需要认真分析日常运营中出现的各类问题，深入调查研究，查找问题根源，寻找切实可行的解决方法，落实相关部门的责、权、利，调动医院各部门的积极性与协作性，合理协调各成本支出和收益单元的分配，制定出实现医院战略发展目标的全成本核算较为完善的成本管理制度。医院成本核算体系的建立除了成本核算制度保障，更重要的是需要调动全员参与，把成本核算同全员业绩相联系，将制度中成本核算的目标和主要措施用全员可以接受的形式在医院内部宣传，唤醒成本意识，更新成本观念。
(3)新医疗成本核算对成本归集的方法提出了新的要求，根据成本核算对象进行分类，医院必须对医院各部门按照临床服务类、医疗技术类、医疗辅助类和行政后勤类重新细分，经过细分后的科室就会在成本核算过程中发现遗漏的成本项目，并加以补充，使成本核算趋于合理，在此基础上实行科室成本三级分摊的分摊制度，按“谁受益，谁承担，谁分担”的原则分配，科室成本单元的划分也应当在执行制度的前提下根据各医院具体情况区别对待，应当注意的是新制度增设了“材料收入、药费服务费收入、固定资产折旧、无形资产摊销”等费用科目，应当准确区分医疗成本和待冲基金,通过核算项目的精确划分生成科室全成本表、医院全成本表等成本报表。只有做到科学全面的成本核算处理才能为医院管理层提供决策有用的数据分析资料。
三、结语
综上所述，在医院的发展过程中应结合自身需求不断完善和修订成本核算方案，将成本费用完全纳入核算体系，综合反映临床一线成本收益情况，在运营过程中发现存在的问题，结合对成本核算成果的分析研究，提出解决方案，发挥好成本核算效用，并在当前医疗市场竞争激烈的形势下降低医疗服务成本，实现优质高效的运行状态，使医院在市场竞争中保持优势。
作者：王佩 单位：合肥市口腔医院
（二）
一、成本核算的要求
1、建立相互协作的成本管理组织。成本管理工作能否顺利进行下去的前提是需要建立相互协作的、由多个职能科室组成的一个成本核算组织。在成本核算工作中应由这个核算组织牵头,各个职能科室配合,以这种相互协作的方式解决医院成本核算工作中可能出现的问题。
2、对医院成本核算中的基础性工作加以完善。要想顺利展开工作,首先就要对医院在账的财产物资进行清产核资,对账上归属于各科室的房屋、建筑物、低值易耗品等物资逐一核实,对日常发生的水电煤等费用数据进行仔细核对登记,根据对这些日常消耗数据分析制定出合理的消耗定额。
二、成本核算的内容
医院成本核算的内容简单说就是医院所提供各项相关服务中的消耗支出。从目前来看开展成本核算的医院比较普遍,但大部分仅停留在院科两级核算和以为内部奖金分配提供相关数据为主要目的阶段,试图通过这种经济利益的调控来达到促使医务人员能够自发的控制成本,以此达到降低成本的最终目的,这样医院的成本管理工作就会缺乏全局性、科学性、规律性、规范性。如果要想达到成本管理的目的,医院就需要在现有的工作基础上,从以下几方面开展具体的成本管理工作。
1、严格执行财务审批制度,控制费用支出。对医院日常消耗比较大的水、电、煤等费用项目要针对性制定成本计划和成本费用开支标准,控制这些费用的日常性消耗;对差旅、办公、招待等费用要按照相关报销流程履行审批手续,坚持开支标准,坚决杜绝不合理开销。
2、对库存医用材料加强管理。首先要针对医用材料在医院流转的过程,制定出严格的管理制度,把好流转过程的各个环节,杜绝任意浪费,私自侵占物资的行为出现,从而实现对库存物资的全程监控。
3、对资产采购的来源与采购程序加强管理。固定资产投资要严格按照年初上级单位批复的内部投资预算进行招标;对医院现有大型医疗设备派专人进行管理,并制化操作流程,建立信息完整的专项设备技术档案,并推广使用报告制度,以便医院及时得到设备使用情况的反馈信息,这样便于实现资产使用管理过程的全程监控。
4、加强科室消耗定额管理。要根据事先摸底的预测情况,制定出各科室的消耗定额,并以此作为科室要达到的目标成本并由医院重点考核,通过将科室实际消耗的成本与其消耗定额标准进行比较,找出其中的差异并加以分析,便于科室有目的性的做出改进,也便于医院对科室绩效完成情况进行考核。
三、成本工作实践
随着新医改方案的逐步推进,我院作为企业医院结合自身的特点和相关制度的要求,逐步摸索出适合我院成本管理的一些措施。
1、成本核算意味着将医院业务活动中的费用按各核算科室进行分配,重点是要将全院所有的费用成本都要按照事先确定的分配比例归集到各科室,这其实也是医院全成本核算的要求。根据上述要求,我院引进了专业的医院成本核算管理软件,根据核算对象的不同,可以分成科室成本核算,床日和诊次成本核算,下一步要争取以单病种、各种医疗服务项目作为成本核算对象开展工作。
2、为方便各科室及时了解各自负担的成本费用的情况,便于开展科室成本核算,我院专门设立了二级核算报表体系,并将二级核算报表与日常的浪潮核算软件设定链接关系,将全院科室分为临床、医技、辅助、后勤和机关几大类,每月按照生成的报表进行专门的成本分析。
3、为提高设备利用率,也是为了避免各科室为挣购新设备而出现盲目重复购置现象,我院设备科、财务科、经质办、医务科等相关职能科室相互协作,派专人对将要引进的大型医疗设备进行引进前的效益评价工作,并以此为契机制定了一系列大型医疗设备管理办法,并对这一过程采取了全方位管理控制。设备引进后还要采用技术、经济等手段进行有效管理;还要针对设备使用后对科室的诊治、科研等方面的影响进行评价。这一项工作的开展,大大减少了医院科室设备闲置现象,医院设备采购的盲目性得到了遏制,采购总成本也得到了有效控制。成本管理工作贯穿医院经营活动全过程,伴随着国家医药卫生体制改革的深化,医院顺利进行成本核算,将对医院的经营管理过程起到完善作用,从而改变医院过去那种急功近利只追求收入规模增长、而不关注对投入与效益的综合分析结果。经过上述若干成本管理控制措施,能使医院尤其是企业医院尽早适应医改形势变化,也有利于更好的降低医疗服务成本和运营成本。伴随着新医改政策逐步完善,医院应主动整合现有资源,从长远角度规划未来发展方向,同时对医院各科室和流程进行综合分析,验证其存在的合理性,是否有无效成本存在,根据验证结果实现精减、组合、优化等,挖掘出医院的内部潜力,促使医院由粗放扩张性发展向精细内涵型转变。
作者：王春峰 单位：河北唐山开滦总医院
（三）
一、全面成本核算
目前医院成本管理多处于临床科、门诊基本亏损,运营好的医院亏损科室占近八成,运营差的亏损科室有94%,可见对经营管理进行内部控制,做出成本差异分析很有必要。首先,制定医疗标准成本,这可以促使医疗收费与医疗成本大幅度降低,进而患者满意度增加,大幅度提高医院的就诊率和收治率,从而为医院带来经济与社会双重效益,缓解财务压力。其次分析差异成本,这是在确定医疗标准成本之后,与实际成本的差异分析。第一步计算每一位患者实际发生的变动成本,即根据患者药品耗材的实际用量和药品耗材的实际价格计算药品耗材实际成本;根据患者实际诊疗检查次数和诊疗检查项目的实际价格计算诊疗服务实际成本;第二步,把患者按照病种进行分类汇总,汇总后计算出该病种所有患者的实际成本;第三步,计算实际成本与标准成本的差异,脱离标准成本的各成本差异应分别计算和归集,以便于分析、控制各成本指标。固定成本的标准差异分析比较简单,只需把科室实际发生费用与标准成本(医院平均费用)相减即可。成本差异等于实际成本减标准成本,负差为有利差异,正差为不利差异。揭示出成本差异后,要积极分析原因,进而提出修正方法。差异产生的原因一般有两方面:一是标准制订不准确;二是实际操作或管理过程有误。最后绘制成本差异雷达图,这是将实际成本与标准成本之间的差异具体化,通过雷达图绘制方法,使各项成本指标一目了然。
二、完善固定资产管理
(一)科学规划医疗设备
医院中存在着固定资产管理中大型医疗设备浪费的重要问题,虽然对贵重设备的过度引入短期内对其不计成本的使用,能够为医院带来一定的经济收入,但从长远来看不利于贵重医疗设备正常市场环境,最终让那些引进设备的医院在经济上产生巨大损失。因此对医疗设备的引进与使用,相关部门与医院必须科学规划。
1、对医疗设备引进要合理限制。在06年全国卫生工作会议上,卫生部部长高强在讲话中提出“禁止医院擅自利用银行贷款和社会融资购置大型医疗设备,严格医院高新技术和设备准入,转变卫生发展模式,改变单纯依靠扩大规模,购置大型设备发展倾向,降低大型医疗设备的检查、治疗价格。”可以说,此次讲话为我国医疗设备的引进做出了指导,但也有不少问题,报告中对医疗设备引进的限制性说明,没有明确的具体说明,在具体措施实施上也没有对医院的实际情况做出透彻分析。北京301医院医疗保障部主任周丹分析:“出发点是为了降低医疗费用,这个方向没错,但在具体做法上却有些简单化,直接对医院的医疗设备采购进行干预的方式,还是未能脱离政府管医院,卫生部是医院的总院长的计划经济时代的行政管理模式。这种方式即简单、又粗糙,并不能真正解决问题。”可见对于医疗设备引进要具体问题具体分析,不可以以偏概全,要从医具体来说:
(1)对医疗设备的应用价值做出专业性评估。此类有效评估可以为医院的医疗设备引进提供有效参考。对于市面上常见的同类型设备的价格、性能、标准配置要由权威部门集中性统计,对于市场应用率过低的高端设备也要特别说明。如此则可以有效抑制高端设备的盲目配置,尤其是那些国外获得注册的尖端大型医疗设备,同时又没有获得效能评估就被引进情况的发生,有效防止医院资金浪费。对着这些问题,中国医学装备协会计划成立专门机构,来对医疗设备进行评价,通过建立专家评估数据库,其中评估专家避免与项目方存在利害关系的专家来随机抽取不少于1000名专家意见。虽然卫生部对于医疗设备必须附带评估结果才能购买的规定尚未公布,但是从实用价值与科学合理性上来看,专业性评估对于医院的设备引入有着重要指导。
(2)对医疗设备引进途径要严格控制并审核。对于那些巧立名目来引进设备的医院要严加禁止。医院引进的医用设备必须是医院必要使用的,同时还要按照医院所进行的医疗数量、医疗质量来确定是否配置相关医疗设备。对于以科研、技术实验等名义变相引进高端设备并用于临床的情况要严禁发生,对于那些引进设备后的相关单位要密切关注实际使用情况。
2、医疗设备应用面要合理扩大。仅仅依靠医疗设备限制是不能阻止设备浪费的,同时有些已经引进的设备应该对其成本科学核算,将疗效、成本与数量有机分析,做出最合适价格规定,尽力提高医疗设备使用范围。上级卫生部门应该对医疗设备检查费用做出限定或指导价格,以便为患者争取到更为优惠的医疗价格服务,扩大医疗设备资源应用范围,这才是医疗设备的科学合理使用。北京望京医院陈珞珈院长认为:“如果不能购买或具备一些医疗设备,在竞争中就处于下风,患者就不来就诊,医院就很难生存。其实我们医院在购买了CR后,并没有按物价部门规定的100多元1张片子来收费,而是主动降到70元一张。我们要吸引患者,就必须有一些措施,降低检查费就是其中一项。”,可见“引导”比“严禁”具有更好的作用,通过经济手段与提高利用率来调节医疗设备管理是更为有效可靠的方法。
(二)合理设置固定资产科目
医院在购置固定资产时应该对企业会计核算方法进行借鉴,不再是原有的核算“固定基金”科目,而是借记“固定资产”,贷记“银行存款”。此方法能够促进固定资产核算的真实化、规范化与标准化,让事业单位和企业会计核算的差距缩小,促使会计信息具有更强的可比性。按照新医院会计制度所增设的“折旧计提”科目,固定资产的折旧处理方法等,有利于固定资产的利用与管理。对购建大型固定资产的核算我国公立医院应该采取当期一次性核销方法。但也有部分医院当期经营并不具备承受购建大型固定资产的能力,同时现在购建大型医疗固定资产的融资渠道也日益多样化,为更合理反映医院固定资产的使用,本文建议采取下列三种折旧方法对固定资产进行核算:平均年限法,此方法适用于普通的大型设备,也就是按照使用年限平均计入各时期医疗成本来核算固定资产价值,这可以对医院当期经营成果做出真实反映;加速折旧法,通过加快折旧速度,对医院的固定资产每期计提折旧,使用初期多计提,后期少计提,此方法适合于折旧年限短且具有中等价值的固定资产;单位工时法,在一定规定使用时间内固定资产原值所完成的工作总量按照工作时间来均衡计算折旧,适用于固定资产在各个期间使用程度很不均衡且使用磨损对设备影响特别大的情况。可见,通过增设“固定资产清理”科目,对于固定资产废弃处理、准确核算固定资产清理费用与真实详细地反映其损益情况等有着重要作用,同时也方便于医院对本单位医疗设备的使用磨损情况。
作者：李红 单位：山东省章丘市人民医院财务科
（四）
一、全面推进医院全成本核算管理工作的开展
1.做好全成本核算的基础工作
为促进全成本核算与精细化成本控制的有效实施，做好全成本核算的基础工作是基础。可侧重于以下几个方面具体实施：(1)做好清产核资工作，对医院资产进行全面清查、产权登记、价值确认和资产核实，确保账实相符，建立健全实物资产管理制度，为成本核算和成本控制打下基础。(2)重新测量、核实全院各科室医疗用房屋建筑面积、固定资产、医疗设备、专用设备、医疗物资、通用物资等，公摊部分按有关比例进行分摊。(3)完善各种原始记录，健全各科室、班组的计量、验收、领发、盘存制度。(4)认真核对医院员工的人数及工资情况，定岗定编。
2.夯实基础，健全全成本核算管理体系
为促进全成本核算管理体系的有效构建，第一，应更新观念，营造全成本核算意识氛围。领导重视，全员参与，提高全体医务人员的医疗成本意识，自觉开源节流、堵漏降耗，推动其在全院各科室的实施。第二，建立健全成本核算组织体系，成立财务、经管、收费“三合一”的医院财务结算中心，实行院长负责制，对所有成本支出进行定编、定员和目标成本控制核算，相关部门分工协作。第三，建立规范完善的制度体系，规范医院全成本核算组织管理体系、工作制度和标准，制定细致的核算管理办法和考核评价制度等。第四，加快计算机网络和信息管理系统建设，建立一套功能完备的医院全成本核算信息系统，以提高全成本核算管理所需数据采集、存储、传输、分析、共享和评估的及时性、准确性和可靠性。第五，促进监督系统的进一步完善，注重事前、事中、事后的全过程监督，监督方式要简单、监督触角要广泛，形成一套全方位的监督网络，违规处罚要到位。
3.规范全成本核算的实施步骤和核算模式
严格按照医院全成本核算的实施步骤，确定成本核算的对象和项目，划分成本核算单位，确定分摊原则，成本归集，成本分摊，实现对医疗服务全过程、全员、全方位的成本控制。成本归集和分摊是成本核算的重点和难点，将医疗服务过程中的全部成本费用纳入成本核算范围，按照受益和配比原则，结合医院实际，选择合理方法进行分摊。同时采取“院科”两级核算全成本核算模式。院级成本核算是针对于整个医院进行成本核算，监督与控制医院所有经济活动产生的支出。科级成本核算是针对科室的医疗收支进行核算，主要以部门、科室、班组为核算单元。在具体的经营核算中，应明确科室的收入和支出范围，严格划分应计入成本和不应计入成本的界限、成本计算期的界限和各个成本计算对象的费用界限。
4.强化管理，充分发挥全成本核算效能
医院应不断完善成本管理工作，加强对成本的事前、事中和事后管理，事前主要侧重于预算管理，事中主要侧重于成本控制，事后主要侧重于绩效分析，充分体现全成本核算的全过程性、全员性和技术经济性的特点。同时强化现金管理，及时分析现金流量动态，实行招标采购和定额管理，有效控制物资采购成本，保证物资供应的质优价廉，建立优质高效低耗的后勤系统。另外加快人事和分配制度改革，降低人力成本，建立医院全成本核算与绩效考核相结合的奖金分配制度，完善管控措施，严格控制支出，对科室的部分费用实行经费包干，鼓励增收节支。
二、结语
综上所述，全面推进医院全成本核算管理，是市场经济条件下医院管理的核心和关键。为全面促进医院的全成本核算，应从成本核算的基础性工作做起，实行成本目标管理，坚持成本核算有效化原则，提高成本管理水平，加强医院经济管理，合理控制医疗服务过程中人力、财力和物力，合理配置卫生资源，从而不断提升医院的竞争力，最终实现医院的可持续发展。
作者：李录 单位：内蒙古鄂尔多斯市准格尔旗大路医院
（五）
一、新医改背景下医院成本核算存在的问题
（一）成本核算基础比较薄弱
医院体制改革前，医院的资金收入及支出，都属于国家财政管理范畴。随着经济的发展以及相关制度出台，国家给予的财政支持越来越少，但医院属于事业单位性质，医院的管理者大多数是医学方面的专家，在医院成本管理以及运营方面却显得力不从心，往往忽略了成本核算对于医院的重要性。导致管理中成本的发生和成本责任相互之间没有联系。这样对于医院成本核算工作的正常开展也产生了一定的影响，医院成本核算与控制也受到了相应的阻碍。没有树立成本意识与核算观念，导致医院成本核算基础和意识改变不彻底，从而对医院本身的成本核算执行不彻底。而医院事业单位的性质，医院成本核算员在职位上相对稳定，积极性不高。此外，成本核算缺少对各科室的监督和有效管理，成本核算没有覆盖医院各项目，各项目成本核算人员的素质参差不齐，从而导致成本核算比较薄弱。
（二）成本核算的体系不健全
2010年12月出台的新医院财务制度相对于老制度，更加突显公立医院的公益性特点。而医院依靠政府各项提供的支持来维持医院的持续发展，来凸显公益性特点，这样很容易导致对成本核算工作的忽视，缺乏正确的指导，加上无相关分析评价制度，医院的成本工作脱离实际，成了无用功。应新制度新要求，成本核算工作须贯彻整个经营活动，整体掌控成本。经营活动后以及经营活动前的成本核算工作长期以来一直良好开展，而对于经营中的成本核算工作一直缺失，导致不能全程的成本核算，造成一定浪费与损失，降低成本核算工作成效。
（三）成本核算的方法不统一
复杂的医院成本，繁多的服务种类，导致医院的成本核算中的不确定性很多，导致很多医院的成本核算管理难以规范。比如，现在很多医院在成本核算过程中，科室难以区分，大科室分成几个小科室，几个小科室合并成大科室，科室之间地理位置相邻，再加上不同科室的分配形式不同，动机以及目的也有差异，导致科室间的成本费用界限不清。这样成本核算中，对于间接费用即难统计又难分摊。这样一来，科室的收支状况就与医院的收支出现了不协调。虽刚出台了新的医院财务制度，不可能对于核算工作中所遇到的问题面面俱到，如病种成本核算。医院财务制度中对此的讲解不够明确，以至于在实施的过程中没有统一的方法和标准，医院各行其是，影响了执行的效果。
二、完善医院成本核算问题的方法
（一）提高全员成本意识，培养全员综合素质
在医院成本核算当中，新财务会计制度的成本核算属于较为前沿的部分，须打破传统思想的束缚，坚持开拓创新，积极地去探索新的工作领域。只有通过知识积累、良好的钻研精神及破除之前旧意识，才能够对其中的内容有深一层次的理解。一是宣传对象的点面结合，除院领导，还有各科室主任、护士长和广大的医院员工，需要不断地强化自身的成本意识，充分了解自己的岗位职责和权利义务，以正确处理自身工作与全员成本核算管理的关系。不仅能够有利于医院的成本控制，也有利于医院成本核算顺利的开展下去。二是采取培训、院周会、学习交流会等形式反复动员宣传教育，拓展宣传的广度和深度，以提高业务素质及能力。
（二）建立成本核算评价体系
在医院体制改革背景下，构建成本核算体系是必然的。可以通过对问题进行内外部调查和研究，与医生、护士及其他相关工作者进行沟通，发现问题，寻找相关解决问题的方法。在参考可行性建议基础上，完善各种基础工作，为医院成本核算工作奠定基础。要积极开展成本分析，了解成本动态，在经营中掌握成本，抓住成本变动规律，完善成本核算，提高成本核算工作水平。对成本核算工作建立成本分析评价体系，不定期依据成本核算成果和体系指标，采取科学方法，检验医院近期成本核算工作情况。对于出现问题反馈、解决、跟踪、落实，提高医院管理效率，让成本核算工作发挥辅助管理决策作用。
（三）用科学的成本核算方法进行
成本核算的工作过程需要科学化和规范化，需要科学、有效的核算并符合当下医疗制度改革背景下的方法完成整个核算管理过程。比如，对于各科室成本核算体系，全成本核算同时，不能随意核算间接成本，忽视间接成本的作用。也不能因科室多、杂且性质不一而采取一刀切，应针对科室特点，采取恰当的方法。不同医院应根据自身实际情况找方法，新的制度未详细讲解处理方法，可以借鉴别的医院处理方式，但切忌借鉴时生搬硬套、全盘照抄，应考虑自身医院性质，如本身是专科医院最好借鉴其他专科医院，做到理论与实际相结合。
三、总结
完善成本核算道路还很长，还有各式各样的问题需要我们去研究、去解决。医院需结合自身情况积极完善成本核算工作，降低医疗服务成本，以更好地促进市场经济体制改革、医疗体制改革的发展，造福百姓。
作者：徐歌笛吕丽群单位：温州医科大学
（六）
一、医院全成本核算作用和难点分析
目前，医院实施全成本核算还面临着一些难点问题：首先，医院成本管理观念比较滞后，将成本核算当做仅为奖金分配服务的工具，而采取不完全成本核算，同时，在医院管理中，责任中心的划分问题关系着经济责任和业绩考核，责任中心划分没有统一依据，较为混乱，使成本核算难以落实到位，必然会失去成本核算的意义；其次，目前医疗服务收费标准的确定，是造成与医疗成本不匹配的根源；再次，医疗服务项目多样化，造成成本核算的难度增大，随着医疗卫生事业的发展和国际化交流的增多，医院的科室和服务项目不断增多，且呈复杂化趋势，不同的科室由于成本内容和表现方式的不同造成医院成本分摊的相对复杂和繁琐，加大了成本核算的难度；最后，目前医院开展全成本核算的基础还比较薄弱，除了成本核算对象不够准确外，医院的成本信息管理系统在医院信息系统中功能不够齐全，造成医院成本核算信息化程度低下，不利于全成本核算的开展。
二、加强医院全成本核算管理方法探讨
1、增强成本管理观念，提高医护人员对全成本核算的认识
一方面，医院管理层和财务人员要树立加强成本核算管理的理念，了解和掌握成本分析和成本评价的方法，充分意识到全成本核算对于医院内部管理的作用和重要性，并利用全成本核算所反映出的医院财务成本状况进行经营决策；另一方面，要提高全体医护人员对全成本核算的认识，使其认识到成本管理与自身利益的联系，从而提高其工作积极性和责任心，能够有效提高医院的运作效率和服务质量。
2、规范医院各项物资的管理，完善并理顺核算机制
医院应加强对各项物资和设备设施的管理，推行资产管理与预算管理相结合的方法，加强对医院成本的管理。一方面要通过对资产设备的清查核算、完善医疗用品的采购管理，使医院对成本的控制从事后的监督转变为事前、事中的控制，提高设备的使用效率和管理效率；另一方面，要完善并理顺核算机制，明确医院科室成本的归集和分配，统一医护绩效分开核算的分配标准，优化医院全成本核算管理流程，从而为医院全成本核算管理过程的科学化、自动化创造条件。
3、遵循医院全成本核算原则，提升医院市场竞争力
首先，遵循实事求是原则，在确定成本项目范围的基础上，建立成本中心和非收益中心成本分摊机制，从而真实完整的归集成本耗费和反映医院运营状况；其次，遵循分级核算原则，根据科室成本和院级成本反映内容的不同，对科院两级分别采用以统计核算和以会计核算为主和核算方法；再次，遵循公平合理的原则，对成本核算中各种费用的界定、归集和计价方法等保持一致，而对各种间接费用的分摊则采取“谁受益谁承担”的原则，合理确定分摊系数；最后，遵循注重效益的原则，根据医院实际情况，建立起清产核资、出入库登记、医护质量考核、物资计价挂账等规章制度，从而将医院全体工作人员的工作效率和经济效益有效的结合起来，提高医院的运作效率和市场竞争力。
三、结论
综上所述，加强医院的全成本核算管理是降低医院运营成本，提高医院经济效率和工作效率的必然举措，医院要通过增强成本观念，提高医护人员对全成本核算的认识；规范医院各项物资的管理，完善并理顺核算机制；遵循医院全成本核算原则，实现医院资源优化配置等措施，切实提高和加强医院全成本核算管理水平，从而提高医院市场竞争力，促进医院健康长远发展。
作者：刘梅单位：四川省人民医院
（七）
一、医院成本核算与绩效考核的理论及实践
现代医院绩效考核是指运用科学系统的方法来评定和测量员工在本职岗位上工作行为的过程。其目的是发现和了解员工的工作优势与工作缺陷，改善员工工作行为，充分发挥员工的积极性和潜能，从而更好地实现医院管理目标，提升医院整体能力。绩效考核的对象是员工的工作行为，包括工作过程和工作效果，在经济价值上体现为绩效工资。从理论上说，医院全成本核算是绩效考核的基础，是绩效考核经济指标量化的基础，为建立科学合理的绩效考核机制提供了必要的技术支撑。
（一）医院绩效工资构成
近年来，医院逐步建立了岗位绩效管理分配制度，工资结构由岗位工资、薪级工资、绩效工资和规范性津贴补贴组成。绩效工资主要体现职工的工作业绩和贡献，分为基础性绩效工资、奖励性绩效工资两部分，其中基础性绩效工资反映职工在岗履职及完成指定性公益目标任务的情况；奖励性绩效工资反映职工的工作业绩和贡献，主要考虑医疗风险的高低、业务工作的技术难度及业务量大小等风险因素。
（二）医院成本核算报表体系的建立
根据新《医院会计制度》，医院全成本核算生成三张成本核算报表：各类科室直接成本表、临床科室全成本表、临床科室全成本构成分析表。从本质上说，医院的医疗收入是由临床科室产生的，其他管理部门、医疗辅助科室、医疗技术科室都是为临床科室服务的，临床服务类科室全成本包括科室直接成本和三级分摊转移的间接成本，因此临床科室全成本表反映的是医院创造的医疗收入需要多少成本作为支撑。在此基础上生成的临床科室全成本分析表，通过计算临床服务类科室不同成本项目的构成比，对医院临床服务类科室全成本要素及其结构进行分析与监测，确定各科室内部成本管理的重点，进而有效地控制医院的运行成本，改善成本结构，合理调整支出结构，实现有效的成本控制目标。而各科室直接成本表反映管理类和医疗技术类、医疗辅助类科室成本分摊至临床服务类科室成本前各科室直接成本情况，摒弃了其他科室对本科室的影响，能准确地对各科室实行绩效管理和绩效考核。在进行绩效考核、量化奖励性绩效工资时，与成本相对应的收入也不能直接从临床科室全成本分析表中的“收入”项提取，因为其反映的是在院病人当月的记账收入，根据会计谨慎原则，应考虑出院结账因素，用出院病人数量对记账收入进行调整或者直接用出院结账收入进行核算。
（三）医院绩效工资核算程序与方法
（1）临床科室绩效工资核算。将出院结账收入扣除药品收入、上月退费等与“各科室直接成本表”中的该科室成本费用项目（不含药品成本）配比得到收支结余。（2）医技科室绩效工资核算。将出院结账收入中的检验检查收入与“各科室直接成本表”中的该科室成本费用项目配比得到收支结余。（3）医辅科室绩效工资核算。药剂科将出院结账收入中的药品收入与“各科室直接成本表”中的该科室支出项目（含药品成本）配比得到收支结余；供应室按出院结账收入中的材料收入、各科室医疗耗材领用成本价一定比例提取的管理收入与“各科室直接成本表”中的该科室支出项目（含材料成本）配比得到收支结余。通过上述程序，计算出收支结余总额后，各业务类科室根据医院确定的风险系数，对应不同的收支结余提取比例，形成科室的奖励性绩效工资，科室再根据每个职工的医疗风险、业务技术要求的高低、工作量、病人满意度等进行综合评价考核分配。管理类科室根据各业务类科室人均绩效工资进行算术平均后得到平均奖励性绩效工资，再根据医院绩效工资考核管理办法确定的系数标准进行各职能管理部门的考核分配。
（四）医院绩效考核办法的确定
医院应根据分类分层次考核原则，分别制定业务类科室和管理类科室的绩效考核办法。临床、医技、医辅三类业务科室从四个维度进行考核，财务指标占50%，客户关系（病人满意度）占20%，流程路径占20%，培训学习占10%。财务指标主要是反映营运能力的固定资产周转率、床日成本；反映盈利能力的固定资产收益率、收入结余率；反映发展能力的收入增长率、成本控制率。科室标准绩效按四个维度进行加权后得到科室的绩效工资，再按四个维度进行二次量化考核，在科室内部员工间进行二次分配。后勤职能部门实行分管领导考核和民主测评相结合的办法，分管领导对各职能部门岗位职责的履行情况考核评分占50%，各临床、医技、医辅科室对职能部门工作满意度的民主测评分占50%。职能部门标准绩效乘以评分乘以权重得到部门绩效工资，再在部门内部通过部门负责人评分和民主测评进行二次量化考核，在部门内部员工间进行绩效分配。
二、医院实行成本核算与绩效考核的意义
绩效考核体现医院以发展为导向，以效率为基点，以效益为终点，通过考核重心的调整，最终实现医院绩效管理的目标，为区域群众提供更好的医疗服务，实现社会效益与经济效益的共赢。绩效评价又是对管理过程的一种控制，其核心目标是通过建立医院、科室、岗位三级绩效评价体系，确保绩效目标及绩效成果能够与医院的战略目标相一致，并促进医院战略目标的实现；通过对岗位、科室、医院团队组织的绩效考核和结果反馈，分析绩效差距，实现员工能力的提升，进而改善医院的管理水平。从成本核算到绩效考核形成了一套完整的绩效考核成本核算体系，这既是现代医院管理的重要职能之一，也是客观反映医院经营状况和业绩的重要手段，有利于充分发挥职工的主观能动性，挖掘内在潜力，降低经营成本，提高服务质量和管理效率，最终形成良性的竞争机制，提高医院的核心竞争力。
作者：官蕾 苏莉民 单位：重庆市第十二人民医院
（八）
一、医疗单位成本核算方法
（一）院级成本核算
1.明确相应的收支项目
（1）收入项目
医疗单位的收入项目主要包括：医疗收入、药品收入、教学收入，其中，医疗收入主要有挂号收入、床位收入、诊察收入、检查收入、治疗收入、手术收入、护理收入、特殊材料收入以及其他收入等。
（2）支出项目
医疗单位的支出项目主要包括：医疗设备成本、医疗器材成本、药品成本、人力成本、后勤保障服务成本、管理费、科研教育成本以及其他成本等。
2.院级成本核算注意事项
一方面，在进行院级成本核算时，应当明确收入、支出项目，严格按照《企业会计制度》的要求，正确、合理划分收入与支出。另一方面，必须明确医疗单位中相关医疗支出与其他支出的界限，确保成本核算的真实性与有效性。
（二）科室级成本核算
1.明确科室的收支归集项目
（1）科室的收入归集与分配
医院各科室的收入归集，首先需在原始凭证录入时区分“开单科室”和“执行科室”，在科室成本核算时，将每项收入按工作量的大小确定比例，分别计入各科室。
（2）科室的成本归集
将全院划分为各独立的科室核算账户，各种成本费用发生时，直接计入科室，其中主要包括：人力成本、医用设备成本、医用器材成本、物资成本、后勤保障服务成本以及药品成本等各方面。完成了院科收支项目归集工作，只是完成了医院成本管理体系的设计，还必须做好大量的成本核算基础工作，才能将院科两级成本核算的作用真正发挥出来。
2.科室级成本核算注意事项
首先，必须建立健全科室成本原始记录，确保相应的收、发、结存等账目清楚、准确，保证成本分析的精确性与有效性。其次，必须加强医疗单位的计量检测工作，确保医院内部的所有财产与物资设备的收发都经过合理的计量与验收，严格做好物资与财产的计量、验收、领发、管理以及清查工作，为成本核算奠定基础。再次，建立健全的成本费用审批制度，严格按照审批制度执行。最后，完善相应的激励制度，将科室的绩效考核情况与成本核算相联系，最大化程度提高员工参与成本核算与管理工作的积极性。
二、医疗单位中的主要成本分析
（一）药品成本核算
在医疗单位的成本核算与成本分析中，其药品的成本核算属于重点任务。现今，药品的收入在医院总收入中占据重要比例，通过加强医疗机构的药品成本核算，可以有效地加强药品的管理与监督，避免药品流通不规范的现象出现。1.院级药品成本核算医疗机构主要采取药品综合差价率法和药品综合加成率法进行成本核算。其中，药品综合差价率法可以将药品之间存在的差价设置为批零差价与购批差价，结合相应医疗政策及医疗机制的改革情况，可以快速、有效地进行药品成本核算。通过推进药品管理制度，实行药品以较低价格购进，较低价格销售的制度，可以有效避免药品的过度牟利，降低患者的经济负担。2.科级药品成本核算实行科级药品成本独立核算。一是可撑握科室药品使用比率情况，对超过药品比率控制线的科室进行针对性的原因分析，有效地控制药品使用率，使药品使用更为合理。二是可加强科室药品领购、使用、存量管理，防止药品丢失，减少漏洞。
（二）医疗设备成本核算
大型医疗设备的检查费用是医院业务收入的重要来源之一，它的引进和利用情况关系到医院经济的发展。大型医疗设备的引进属于医院内部的长期投资，其特点是耗资多，变现能力差。如果事先不经过严格测算而盲目引进大型医疗设备，会造成极大的浪费。所以，成本管理应从测算水平提高到成本预测、成本控制和成本评价水平。同时还应将投资回收期、净现值、折旧率等大型医疗设备的成本评价指标与成本预测值进行对比分析，考查投资效益。成本管理必须经过预算——决策计划——控制——评价—系列控制反馈活动，才能发挥其管理职能。
（三）病种医疗成本核算
我国所实行的医疗项目收费制度并不能完全满足当前新形势下的医疗体制改革，而美国政府首先推行疾病诊断分类定额预期支付制（DRG），DRG对美国医疗市场诱导需求和医疗费用的过度增长起到了抑制作用。国内众多学者对我国推行DRG进行了大量的调查研究，并在北京地区进行了DRG的可行性研究，同时引进医疗资源消耗强度的概念改善DRG的不足，但是目前还没有形成一套成熟、公认的方法体系，而且能否在全国范围内推行DRG还有待商讨。尽管如此，DRG仍是医疗收费制度改革的发展方向。目前使用的病种医疗成本核算方法有历史成本法和标准成本法。有些研究者提出了一种成本估算方法：成本相对值法，即利用部分已经核算的参照项目的实际成本与其未核算项目的成本相对值来推算所有未核算项目的实际成本，对该方法的进一步验证和评价工作还未见展开。
三、成本核算的应用分析
（一）有效提升医疗单位的管理质量
通过加强医疗单位的成本核算，注重成本与效益的管理，不仅可以有效的改善医疗单位存在的医疗用品、卫生材料等浪费的现象，而且由专人进行各科室的物资管理，加强物资、材料的领发、清算等管理工作，大大提高了医疗用品及科室的管理质量与管理水平，同时节约了相应的人力成本，降低了医疗单位的成本投入。
（二）促进医疗资源的合理配置
以前各科盲目争购设备，很少考虑效益问题，造成设备闲置。现在购设备必须进行严格的市场调研论证、效益分析保证了较高的设备使用效率。
（三）提升医疗单位的经营效益
通过合理、科学、高效的成本核算，不仅可以有效的管理、控制医疗活动开展过程中所消耗的药品及卫生材料成本，而且可以为医院的经营与管理提供精确、真实的成本核算数据，以便推进医疗机构的管理与决策，提升医疗单位的经营效率与经营效益。
四、小结
综上所述，为了确保医疗单位成本核算方法与其成本核算对象相适应，必须结合医疗单位的实际经营情况，采取切实有效的核算方法进行成本核算与管理，以便更好地适应医疗体制的改革与发展，促进医疗单位成本与经营管理的科学性、高效性，为加快医院现代化、先进化发展作贡献。
作者：张捷 单位：广西南宁市第二人民医院
（九）
一、医院成本核算管理现状
1、医院成本核算管理范围存在“边缘化”问题
所谓的“边缘化”，就是指管理者对医院成本核算认识不清，往往认为其可有可无，不加重视。以成本费用为例，有的医院认为应该是完全成本费用，有的医院则认为应该是非完全成本费用，其争论的焦点实质上就在于其所担负的责任方面。有的医院认为自己应该是一个完全的市场经济活动的主体，就应该如同经济实体一样，按照完全成本的要求进行成本核算管理；而有的医院则认为自己除了要获取经济效益外，还具有公益性的性质，担负有一定的社会责任，承担为人民服务的职能，所以应该按非完全成本费用核算。
2、医院成本核算管理理念存在“利益化”问题
在当前的社会中，“看病贵”的问题十分突出，在客观上医疗资源配置不均衡是其中原因之一，但是医院本身“利益化”指导理念作用不可忽视，在这一理念的带动之下，医院逐渐背离了“公益化”的原则，把医院作为创收的工具，不注重医院成本核算管理的实效性，不注重内部挖潜、加强内控，而是将居高不下的成本转嫁到患者的身上，依靠高收费弥补医院管理的高成本，这也在一定程度上影响到医院“公益性”职能的发挥。
二、提高医院成本核算有效性对策
1、树立正确的医院成本核算管理指导理念
随着社会主义市场经济体制的日趋完善，医院应该树立正确的成本核算管理指导理念，解决医院成本核算管理过程中的诸多问题。一是要认识到医院的公益性，担当起自己应该担负的社会责任；二是明确医院成本核算管理的重要意义，应该把医院成本核算管理工作作为实现医院为人民服务这一根本宗旨的基本途径，构建成本管理与内控机制相结合的综合性管理体系，从而实现成本核算管理的有效性。
2、明确医院成本核算管理性质
医院成本核算管理是促进医院向成本管理要效益的一个基本手段，但是这需要明确一个前提，即医院成本核算管理性质问题，因为这直接决定了医院成本核算管理未来的走向。作为医院来说，其社会公益性职能不可减弱，片面追求经济效益的倾向必须得到纠正。基于此，应该在成本核算管理实践中着眼于成本效益这一重点，借助于现代网络技术手段，进一步加强医院信息系统建设，有效构建起技术、风险、效益、劳动强度、管理等要素共同参与分配的成本核算体系，从而达到以最低的成本折耗提供最优质服务的目的，并以此提高医院的社会服务水平。
3、推行医院全成本核算管理
在医院实施成本核算管理的实践中，需要把握好追求经济效益与确保社会效益二者之间的平衡，应该着力于纠正当前医院在成本核算管理过程中过于注重经济效益的偏颇，以切实降低医院医疗服务成本为着眼点，挖掘医院自身潜力，从而使医院保持优质、高效、低耗运行状态。为达此目的，在医院实施成本核算管理的实践中，应该将所涉及的全部成本费用都纳入成本核算范围之内，以科学合理的标准予以分配，降低成本折耗。医院实施成本核算管理是其在新形势下，参与社会主义市场经济竞争、满足广大人民群众日益增长医疗需求的必由之路，是增强其生命力与竞争力，保持其健康发展的关键。因此，医院应该在明确医院成本核算管理性质、树立正确的医院成本核算管理指导理念、推行医院全成本核算管理等方面加以努力，为社会提供更为优质的服务效果。
作者：高锦虹 单位：内蒙古自治区妇幼保健院
