【摘要】预算管理是行政事业单位有效的管理方法之一，也是高校财务管理的核心内容，高校预算管理水平的高低直接关系到办学资源优化配置的效率和效益。而预算松弛是当前高校预算管理中存在的一个普遍现象和治理难题，其中校内预算管理的松弛问题更为突出。文章分析了高校内部预算松弛的特征、成因与利弊影响，并提出相应的控制措施。
【关键词】高校财务；预算管理；支出预算；预算松弛；控制措施
一、引言
预算松弛与预算刚性是一个相对的概念，是预算管理中的一种逆向选择，国内外理论界和实务界都对它广泛关注和研究。在实践中，预算松弛也是我国高校预算管理中突出的问题之一，其中高校内部预算管理中的预算松弛情况尤为明显，即由于高校内部存在着广泛的委托关系、信息不对称及预算编制过程的权限相对放开、预算强调、隐藏道德风险等现象，为预算松弛的产生提供了机会，高校预算管理面临预算松弛的治理问题。因此，研究预算松弛问题对于强化高校预算管理，提升高校预算管理水平和加强经费管理等方面都具有重要的现实意义。国内外学者对预算松弛的研究主要基于对企业预算管理问题而开展的，对其涵义学者们也有着不同的理解。国外学者Cyertetal.[1]最早提出了“预算松弛”的概念并认为预算松弛是预算责任人有意建立超越实际需要的预算资源量，或为容易实现组织预算目标而降低预算标准的一种行为。Schiffetal.[2]认为预算松弛是在预算中高估成本和低估收益的行为，是特指在预算编制环节中的利己行为。Chowetal.[3]除了分析预算编制中的松弛之外，还提出预算执行中的松弛，并分析了预算执行中的两种行为，一是照着预算尽可能执行（花完预算经费），不考虑节约成本问题；二是当预算不松弛时，降低产出质量而间接获得宽松的预算执行。国内蒙亲绒[4]认为预算松弛就是高校实际预算水平与预期预算水平之间的差异，包括成本松弛和目标松弛；徐联娟[5]认为预算松弛是预算执行者在预算编制、执行过程中，采取有意识的行为使预算水平偏离实际水平，以达到在宽松的预算条件下，顺利完成预算的目的。相对于企业预算管理，高校的预算管理较为复杂。高校预算编制往往要分两个层面来进行。一个层面是根据上级财政主管部门要求，按规定格式要求和时间程序上报的校外预算，也称政府部门预算；另一个层面是校内综合预算，是根据学校的事业发展规划和教育科研服务开展情况，侧重于学校经济事项为主而编制的预算。这两个层面的预算都很重要。理论上讲学校应保持校外预算与校内预算的一致和统一，但实际上只有收入预算有可能做到一致，支出预算却很难保持一致，主要是由于校内外预算在支出预算编制时，其编制的依据、口径、方法和内容都存在较大差异[6]：部门预算编制支出预算时，统一要求按照“基本支出+项目支出”分类并结合政府收支分类科目体系来编制；校内综合预算在编制支出预算时，主要根据校内各预算责任部门（院系、教学科研行政部门）以业务性质和发展需要反映经济事项为主而编制，各个高校的内容与格式都不尽相同。如何使两者很好地衔接一致本身也是高校财务管理的一个难题。同时，根据《预算法》《高等学校财务制度》等有关规定，“国家对高等学校实行核定收支、定额或者定项补助、超支不补、结转和结余按规定使用的预算管理办法。”“高等学校根据财政部门下达的预算控制数编制预算，由主管部门审核汇总报送财政部门，经法定程序审核批复后执行。”[7]加上近年公共财政体制改革的推进和新预算法的修订，政府部门预算管理进一步强化，对预算松弛也有一定的控制作用。因此，在部门预算和校内预算之间，预算松弛问题更多存在于后者，即学校与其职能部门、院系及教师（项目负责人）之间的预算松弛问题更为突出。本文也侧重于研究高校校内预算管理中的预算松弛问题。
二、高校内部预算松弛的特点分析
高校内部预算松弛可体现在收入预算环节和支出预算环节。但从高校校内预算管理来说，收入预算来源主要为财政拨款和行政事业性收费，其他收入占比不高，弹性空间也不大；再从责任会计角度看，学校内部各预算责任单位一般都不是利润中心，更多是成本费用控制中心。因此，高校内部预算管理中的预算松弛主要体现在支出预算管理上，校内预算经费管理的核心内容也是支出经费的管理。高校内部预算中的支出预算松弛是指高校内部各申请单位（职能部门和教学单位、科研机构等）和教师个人为完成教学、科研任务申请的预算超出其实际需要的部分，以及在预算执行中不合理、不尽责支付的部分，包括预算编制环节松弛、预算调整环节松弛和预算执行环节松弛。此外，根据委托理论观点，只要存在委托关系的地方，就可能产生预算松弛。一个组织中上下级有不同的管理目标，所获得的信息量也不同，因此在用委托的方式进行管理的过程中，下级很可能会为了获取自身利益，利用参与预算编制的机会制造预算松弛。由于高校内部预算管理的分级分层管理特点，造成了多个层级的预算责任单位（委托关系），预算松弛也呈现多层级的特征，表现在：一是各职能部门对学校的预算松弛；二是学院、科研机构对行政职能部门的松弛；三是教师个体（具体项目负责人）对学院及行政职能部门的预算松弛。高校经费中的预算松弛会降低资金的配置效率，使预算的控制和评价标准失效，从而影响预算管理在高校经费管理中发挥应有的作用。
三、高校内部预算松弛成因分析
高校内部预算责任单位预算松弛产生的原因可以归纳为两大方面：一是内部因素，即与高校预算管理本身有关的，包括预算编制过程中参与的对象与程度（单位功能重要性程度）、预算编制组织过程中的公平性、预算强调程度、预算目标清晰度与难度等[9]；二是外部因素，主要有信息不对称、专业化程度、校内管理体制和运行机制等。一般认为，信息不对称、多层级的预算参与、较高的预算强调和利己主义的道德因素等会增强相关人员的预算松弛倾向；预算公平、具有清晰预算目标的管理者、分权管理体制则可能会有较低的预算松弛倾向。预算调整有时会助长预算松弛产生。具体结合预算编制、执行和调整环节来分析。
（一）预算编制环节的松弛成因
根据高校的特点，无论是校集权制还是校院二级分权制的管理体制，在校内预算编制过程中，对教学科研各类建设和发展项目一般都实行预算经费的归口管理，并由其相关的归口职能部门作为责任主体单位。比如：人员经费和人才引进相关的经费由人事部门组织申报和管理；教学和学生培养类经费由教务部门和研究生院组织申报和管理；科学研究、科研平台经费由科研部门组织申报和管理；实验室建设由资产管理部门组织；学生奖助补费用由学生管理部门组织；校园维修维护物业保障经费由后勤管理部门组织；基本建设经费由基建管理部门组织管理，等等。高校的这些行政职能部门有较高的预算编制参与权，也就是高校各个内部职能部门有相对独立的身份参与预算编制的权力，而且越重要的职能部门参与的程度越高，那么内部职能部门就有可能会利用自己所掌握的预算信息影响预算编制。部门之间也会出现对学校预算资金的抢占，他们视学校资源为免费资源，都希望多多争取，有些需求本身确实就难以进行估计与计量，尤其是对于那些没有很好地将占用资源量进行绩效评价的高校。学校对教学业绩、科研业绩、人才培养和引进、学科建设都会有较高的考核要求，即预算目标完成与否和质量高低，会影响组织内相关行政职能部门预算责任人的考核评优、声誉及一定的薪酬待遇。因此，相关行政职能部门在编制预算方案时，更倾向于站在自身立场考虑，其制造预算松弛的动机可能是为了给自己部门争取更多资源使预算目标更容易实现。多层级的预算编制参与和较高的预算强调给直接制造预算松弛提供了机会。学校预算划块给各职能部门后，再由各条线的归口职能管理部门根据需求细化预算编制，职能部门往往以项目形式立项管理，造成教师大量精力用于校内项目申请，职能部门忙于项目评审立项、检查，尽管归口管理部门比较了解所属工作的情况，但具体某项任务的完成所需的预算信息也并非完全了解。也就是从业务专业化的角度来说，高校的教学建设（专业建设、课程建设等）、学科建设经费、科研经费等多以专项项目形式立项，由项目负责人申请，签订建设任务合同和预算，一般都实行项目负责制。从某个角度来看，建设任务书本质上也是一种契约关系。在预算编制过程中，项目负责人作为人掌握着较多的专业预算信息，包括完成教学科研任务所需的资金量、所需的各类资源等，而财务部门，哪怕行政职能主管部门也并不完全了解这些信息。在这种情况下，项目负责人可能会出于利己主义的动机（如多预算材料、设备、劳务费，乃至一些个人消费等），完全可以隐藏部分信息而编制一个松弛的预算。因此，在信息不对称的情况下，隐藏信息的道德风险也会导致预算编制松弛[10]。
（二）预算执行环节的预算松弛成因
就预算管理来说，学校主观上追求以较少的资金投入获取较高的教学、科研效益。然而由于教学、科研活动的不确定性和环境的复杂性，学校财务部门无法获取与教学、科研预算相关的全部信息，也无法准确预测教学活动、科研经费使用中的各种情况，因此，通行的做法是与具体项目负责人（执行环节更多地产生在第三层级）签订一项不完全契约——要求相关项目经费编制支出明细预算（支出的依据）。但项目负责人具有契约人普遍具有的机会主义倾向，往往会编制对自己有利的支出预算；而且在预算实际执行过程中，还存在着另一种道德风险，即隐藏行为的道德风险。一般来说只有项目负责人知道自己所负责的经费的真正使用情况，包括是否按预算的用途和范围使用、项目经费是否真正用于这个项目、是否存在浪费资金或自利行为等。负责人可能利用自己的信息优势（隐藏行为），一方面不管项目实际需要而尽量花完预算；另一方面为了能获得一个较为松弛的预算执行，故意降低项目产出的质量而获得预算执行松弛，如：减少学生实习的安排，减少外出的调研等。因此，隐藏行为的道德风险也会导致预算执行松弛。
（三）预算调整环节的预算松弛成因
从实现高校资金效率最大化来看，预算调整应使资金支出更为合理、有效，并减少预算松弛。但目前在高校内部预算管理中，经费使用部门往往为“好花钱”或为避免预算经费被收缴而提出各种理由，要求申请预算调整。加上审批部门与预算部门存在着严重的信息不对称，使得在预算申报与预算审批的博弈过程中，审批部门处于不利地位。此外，行政部门和院系、项目负责人的财权与事权不匹配，影响了预算编制的刚性约束。尤其是在管理机制不健全的情况下，预算调整会助长预算松弛的产生。综上所述，在高校内部预算编制、调整和执行环节中，预算参与和强调、信息不对称、管理机制不健全、机会主义和道德风险等因素都会导致预算松弛。
四、预算松弛对高校内部预算管理的利弊影响
普遍观点认为预算松弛对财务管理弊大于利。预算松弛对高校预算管理的不利影响主要体现在：第一，不利于预算控制职能和功效的发挥，弱化了预算严肃性和公平性。第二，资源配置不合理，助长了教师、学院、部门的局部利益，阻碍了潜力发挥，也会影响学校整体目标实现和发展。第三，增加了不合理开支，造成教育经费的不必要浪费和财务信息失真，使内部成本和费用支出控制流于形式，从而降低了在办学资源和条件既定情况下高校的产出。更严重的是过度松弛也会在一定程度上诱导教师凑发票报账，容易产生腐败问题。既不利于学校事业的发展，又给党风廉洁建设带来重大隐患，也给学校财务运行带来风险。第四，预算松弛影响了高校全面预算的控制与考核，不利于高校预算绩效管理。但是，一个事物都有两面性，预算松弛的存在并非是完全消极的。在实践中证明，适度的松弛也会对高校部分目标管理的实现有促进作用，如教学院系、研究机构保持适度的预算松弛，有利于提高他们在组织活动过程中因环境变化及时做出调整对策的应变能力和创新能力。目前我国高校管理仍存在着的经费不足和效率不高的问题，提高高校办学质量和效率是现阶段乃至今后很长时期我国高校发展的重要任务。近几年，国家为了从源头治理腐败，不断提高财政资金的使用效益，合理配置政府资源，全面推进部门预算、政府采购、国库集中支付、预算绩效管理等公共财政改革举措，不断健全财政管理体制，加大规范管理力度。在此背景下，更应正确认识预算松弛的消极影响，采取切实的措施来加强管控。
五、控制高校内部预算松弛的对策
做好预算松弛管控是一个系统工程，涉及方方面面，既需要一个健全的组织运行体系，也要从预算管理本身加以完善。应通过优化参与预算编制的程度和方式，发挥各级预算管理组织机构的作用，强化预算管理与高校战略规划相对接，加强预算执行控制，建立预算绩效评价与考核机制，完善监督机制等措施，减少预算松弛的产生。
（一）进行体制机制的创新改革，优化参与预算编制的程度和方式
高校预算编制环节产生预算松弛的原因之一是关系层级太多。高校行政职能部门预算松弛不一定提高所在组织的效率，其因预算松弛产生的预算额度，在二次下拨经费后会形成多余指标沉淀，影响资金的充分使用，又会弱化学校整体预算控制职能和功效，降低高校预算质量。学院（系）是办学主体，通过适度的分权、管理重心下移、决策权下放的改革，让院（系）成为相对独立的办学实体，将部分预算经费直接核拨至院（系）。在明确学院办学的责权利关系基础上，实现学院办学事权和财权的协调统一，以增强学院办学的经济统筹能力，调动其办学的积极性和主动性。在此管理机制下，职能部门的部分预算编制权下放到学院，减少了参与预算编制的部分权限，可减少二次分配产生的预算松弛。各行政职能部门也可以腾出更多的精力，转变管理理念和工作方式，改变从原来以竞争性项目立项、经费审批的管理为主，转变为加强顶层设计、政策研究、指导服务、组织协调和监督考核为主的管理职能。
（二）发挥各级预算管理组织机构的作用，降低信息不对称程度
学校应结合内部控制制度建设的要求，积极构建良好的预算管理组织体系。高校一个完整的预算管理组织机构应包括校党委会、校长办公会、预算管理委员会、管理办公室等组成。按管理职能一般可分为四个层次：学校党委会（校长办公会议）作为预算管理的决策机构，负责贯彻执行上级有关预算的法律、法规、制度，审查批准学校关于预算管理的规章制度和学校财务预算、决算；学校预算管理委员会（或类似机构），一般由分管财务的校领导牵头，由财务、教学、科研、审计、人事、规划等相关部门负责人及专家代表共同组成，负责领导和协调学校的预算管理工作，并对校内申报的预算建议和财务部门编制的预算草案进行初步审核，提出意见；财务部门是预算管理的职能部门，具体负责预算的编制、监督、分析等工作；各校内行政职能部门、科研机构、学院及教师作为学校预算的执行主体，负责申报本部门的预算建议，并严格按照批准的预算执行。在预算编制阶段，充分发挥预算管理组织机构作用，特别要充分发挥预算（经济）委员会这个层级的作用，有利于促进信息的充分交流。高校预算管理者应该广泛收集信息，督促加强部门之间、部门内部以及执行者之间的信息交流与合作，做好预算编制过程中的信息沟通和协调，使得在预算参与和编制环节，减少因信息不对称造成的预算松弛问题。
（三）强化预算管理与高校战略规划相对接，建立滚动预算机制
目前，我国高校预算管理还普遍停留在年度预算经费收支安排的简单层面，长远谋划和政策导向作用尚未得到有效发挥。2015年国务院《关于实行中期财政规划管理的意见》（国发〔2015〕3号），提出了编制三年滚动财政规划的总体要求。教育部启动了部属高校全面编制三年期滚动预算的工作。滚动预算促进了高校财务管理与战略发展需求的契合度，对高校谋划事业发展有着极大的推动作用。“滚动预算作为中长期预算编制方法的一种，以实现学校中长期发展规划和预期绩效目标为导向，以相关职能部门中长期发展规划和年度发展计划为参照，力求为学校实现中长期规划目标提供财力保障，较好地发挥了与短期预算相辅相成、相互指导的作用，可以使高校更好地适应外部环境变化，有效避免（短期）年度预算时滞性的缺点。”[11]高校通过制定学校长期发展目标和规划，明确学校发展的重点和方向，将学校战略分解为年度预算目标，以此来统领预算的编制，可以使不同的行政职能部门摒除狭隘的本位主义，有利于统一各职能部门、教师的思想，减轻部门之间盲目申报向学校争资源而造成的预算松弛问题；可减少因人为因素干扰计划实施和项目安排，有效减少年底预算资金剩余而突击花钱现象，在一定程度上降低预算执行松弛问题。从而有利于确保学校各项事业协调、有序推进，在资源投入有限的情况下，使得学校整体绩效最大化。
（四）借助信息化系统，加强预算控制
当前许多高校往往注重预算的编制和下达过程管理，对于预算的执行过程缺乏有效的监督和考核，这是助长机会主义倾向和隐藏行为的道德风险产生的重要原因之一。首先，建立一个有效的预算信息系统，充分利用互联网信息技术，实现预算管理信息化。实际上预算管理的各个环节离不开信息化的支持，高校财务部门应充分发挥高校技术优势，建立基于财务管理系统、政府采购管理系统和数字化校园系统的预算管理系统，实现预算网上编制申报，定额和标准化审核，绩效目标导向与考核，预算控制与会计科目关联，实时在线控制额度，实时反映预算执行情况等信息的综合预算管理系统。通过信息化手段对项目执行全过程进行事前审批、事中跟踪和事后监控。其次，要求各归口管理部门建立项目库制度，即各部门应结合学校规划和目标，组织建立项目库并按轻重缓急要求排序，凡列入年度预算的原则上从项目库中安排，减少他们随意立项和下拨经费而形成的预算松弛。再次，对各项目建立预算支出控制模版，根据不同项目的性质和各项目资金支出使用明细，建立相应的预算控制指标。改变原来只控制总额而不控制明细的做法，充分利用计算机技术细化指标分解控制，做到预算控制到明细科目、支出控制到经济项目，确保项目各明细支出都能按照批复的额度和开支范围执行预算，努力减少项目负责人机会主义倾向产生的预算执行松弛。最后，加强预算调整的管理，明确预算调整管理权限和流程，遵循“预算一经下达，一般不予调整”的原则严格控制调整预算，确保预算的稳定性和严肃性。
（五）建立预算绩效评价与考核机制
高校应把绩效管理的理念全面引入到高校的财务预算管理中，建立健全预算绩效考核管理机制。通过制订符合本单位实际情况的预算绩效管理办法和评价体系，明确内部操作流程，提升绩效管理内涵，稳妥推进绩效管理工作的开展；应当根据行政职能部门、学院（系）、具体项目等不同特点细化预算考核制度，明确预算考核指标、考核方法及奖惩办法等内容，改变只重预算分配、轻预算考核评价的做法，促进各预算参与单位和个人重视预算申报与绩效的结合，逐步建立“预算有目标、执行有监督，完成有评价，结果有应用”的绩效预算管理机制，不断提高预算执行的绩效和效率。
（六）开展项目经费清理工作，促进项目管理规范化
高校内部预算松弛的一个体现就是各类名目的项目数量繁多，大大小小项目经费结余严重，一所学校历年滚存的项目结余经费少则几千万元，多则上亿元，且这些经费都呈现碎片化、个人化现象。“一个好的制度可以使人的坏念头受到抑制，而坏的制度会让人的好愿望四处碰壁。”高校应重视项目存量资金的清理，健全存量资金动态管理机制和定期清理机制。对于预算结余资金按期进行清理零基，这项工作涉及面广，关系到部分教师的直接利益，要取得相关职能部门和学校领导的支持。同时，高校应重视内控制度建设，健全完善学校各项财经规章制度，明确各项经费支出的范围和标准，严格控制三公经费、会议培训等支出，严格控制超预算使用经费的现象，认真执行政府采购制度，建立健全厉行节约反对浪费长效机制，形成经费有预算、业务有审批、财务有监督的管理机制，确保各类预算资金的有效执行。
（七）实行预算公开，完善监督机制
建立财务、审计、纪监工作联动机制和财务信息公开制度，可以定期或不定期地对项目预算执行部门进行绩效审计，对重大经费项目的支出合理性和有效性进行审计；对项目立项、资金分配、预算执行及绩效考核情况在校内一定范围内公开，以加强廉政风险防范，并有效减少隐藏行为的道德风险导致的预算执行松弛。实行预算公开，强化监督机制，有利于促进预算经费配置的科学性，提高预算经费使用效率和效益。
作者:毛建荣 彭松波 单位:浙江工业大学
