摘要：人才培养成本不仅可以反映高等学校竞争力的强弱，同时也是高校管理决策的重要依据。因此，构建一个科学合理的人才培养成本核算体系具有重要意义。本文主要阐述了高校人才培养成本核算的必要性、核算原则，并从设置合理的成本核算项目、确定人才培养成本核算对象、制订有效的人才培养成本核算方法等几个方面论述了如何构建一个科学合理的人才培养成本核算体系。
关键词：高校；人才培养成本；核算原则；核算体系
高校不仅为国家培养了大批高素质的人才，同时也是国家教育的重要组成部分。以前，财政拨款是高校经费的主要来源，而近年来伴随着经济变革、社会变革，教育体制也在悄悄发生变化，其中就包括教育投资体制，随之而来的变化就是作为独立的法人主体，学校需要开拓更多的渠道“开源节流”。现如今，大部分高校均面临着经费紧缺的问题，因此，构建科学合理的高校人才培养成本核算体系作为高校管理的重要一环也就显得尤为必要。
一、高校人才培养成本核算的必要性
在我国，现阶段还没有普及高等教育，学校是可以根据自身情况以及专业特点收取学费的，但学费金额的制定必须要符合国家的相关规定。根据这个前提，高校可以通过培育自己的优势学科，利用自己的特长，多方面“开源”，尽可能多的获得教育基金来进行高校管理与人才培养；除了“开源”的方式，还可以进行“节流”，加强人才培养的成本核算就是其中十分重要的一项，做好这项工作可以用最合理的成本去培养更多、更优秀的人才。因此，高校在进行人才培养的过程中，对成本进行核算是十分重要且必要的。它不仅为国家制定学费的标准提供科学而合理的依据，还可以全面反映高校的投资效益，使高校更适应市场化的要求，经费来源更加多元化。
二、高校人才培养成本的核算原则
（一）总体性要求：真实性、可比性
1、真实性原则
高校在进行人才培养成本核算时，必须做到真实反映财务支出状况，依据实际发生的经济支出及其合法凭证来进行核算，确保内容真实，数字准确，资料可靠。在某种程度上来说，人才培养成本会计是一个信息系统，许多教育问题决策的合理与否取决于这个信息系统提供的信息是否真实有效。人才培养成本会计信息系统十分庞大，它数据信息量大、服务面广，为了确保有关各方决策需要，这些信息必须能够真实客观地反映人才培养成本的实际水平，避免相关决策者因信息不真实而做出错误的决策。
2、可比性原则
为了提供相互可比的成本核算数据，高校在进行人才培养成本核算时，一般要使用统一的会计处理方法。高校教育教学活动经济支出的水平高低一定程度上是可以由人才培养成本的多少来体现的。人才培养成本支出项目多、覆盖面广，在核算时如果采用不同的会计处理方法和原则，结果会产生较大差异，计算出的人才培养成本水平一致性很差。所以，成本核算的数据应具有可比性，只有这样，不同高校在同一会计期间内或同一高校在不同会计期间内的核算数据和资料才有价值，便于信息之间进行相互比较、分析、汇总。要制约和防止高校利用不同的会计处理方法或变更会计程序，通过虚增或虚减成本支出的方式，出具虚假的人才培养成本核算数据，从而掩盖真实的人才培养成本水平。成本核算的真实性原则和可比性原则是存在一定关系的，只有数据真实有效才可以进行对比分析，也就是说真实性原则是基础也是底线，可比性原则要为真实性原则服务，不能因为要对数据进行对比分析而忽视数据的真实性。
（二）会计信息质量要求
1、具备相关性
高校人才培养成本核算的内容必须与高校教育相关，一切无关的收支均不可以计入教育成本。办学成本的概念在《高等学校会计制度》中给出了详细规定，它还指出，应当按照用途将办学成本核算进行归集，包括工资、职工福利费、助学金、设备购置费等。人们经常认为教育费用和人才培养成本是一个概念，并且认为教育经费投入的越多，那么高校人才培养的质量水平肯定也会更高，但这种看法却是存在一定的偏差的，在一定范围内，必要的教育经费支出可以提高教育质量，但是这并不是呈线性关系的，成本越高，教育质量并不一定就越高。管理学认为，管理本质是效率，单位投入产出更多、更优质的产品才是更好的做法。因此，对于教育来说，提供准确的人才培养的成本信息是十分必要的。
2、分类核算
应当按学校性质对高校人才培养成本进行分类核算，也可以逐步过渡到按院系或专业来进行分类。A、集中核算：负责部门是学校成本核算部门，主要任务是处理全校的人才培养成本核算工作，并负责全校人才培养成本核算信息的管理。B、分级核算：负责部门是各院系的成本核算部门，主要任务是处理本院系的人才培养成本核算工作，汇总信息由校级核算部门统一进行核算分析。
3、及时性
为了及时分析利用人才培养成本的信息，要求人才培养成本的核算工作必须及时进行，讲求时效性。成本数据必须及时录入核算系统。
（三）会计要素确认、计量方面的要求
1、权责发生制
权责发生制在计量期间的标准是以收入和费用的实际发生和影响来界定的。它主要是从时间的维度上规定会计确认的基础，与收付实现制相对应。我国现行制度规定，收付实现制是高校核算的主要制度，只有经营性收支业务才可以采用权责发生制。然而，收付实现制对当期的实际收入和费用、成本情况并不能准确的体现，因此，上述规定使得高校的人才培养成本核算的数据并不一定完全准确。所以，为了确保成本核算的公正性、科学性和合理性，在进行成本核算时应适当的使用权责发生制。
2、配比原则
应在同一个会计期间内对高校的各项收入和相关的成本、费用进行确认和计量，并且应当按照一定的比例或方式将支出项目和所应归属的成本分别计入不同的活动成本之下。
3、划分费用性支出与资本性支出
为了保证当期实际发生的人才培养成本数据的准确性，在进行成本核算时，应当知道费用性支出和资本性支出是不同的两种类型，需要区分开来。费用性支出一般是短期、经常性项目的支出，主要是会计当期发生的劳务费或服务费，如人工费、材料费等；资本性支出一般是长期性资产项目的支出，它不仅包括会计当期，其他会计期间或以后各期均可能发生的劳务费或服务费也包括在内，如固定资产、无形资产等费用的支出。
三、构建科学合理的高校人才培养成本核算体系
（一）确定人才培养成本核算对象
高校的人才培养成本核算对象是学生。根据学科设置，可以分为文、理、工、农、林、医等；根据培养层次，由低到高可依次划分成专科生、本科生和研究生（包括硕士研究生和博士研究生）。不同学科、不同培养层次的学生，因其专业和培养层次的不同，所需要提供的教育服务差异很大，相应的人才培养成本的费用也是有差别的。因此，高校在进行人才培养成本核算时，应当将全校学生作为一个核算整体，同时将核算对象划分为若干部分。
（二）确定成本计算期
要对高校人才培养成本进行核算，必须要确定成本的计算周期。为了方便对数据进行核算和对比，成本的核算周期应当具备一致性。由于高校的特殊性，培养成本的核算周期一般为一个学年，这与我国会计年度按公历年度为计算周期的准则是不一致的。在这种情况下，通常的解决办法有两种：a、学校会计年度为公历年度的情况下，允许学校以当年的9月至次年的8月底这样的一个学年作为一个核算周期。这种方法具备很强的可操作性，也比较适合高校的运行特点。b、学校会计年度以学年年度来确定。后一种方法对学校本身来说，核算比较方便，但这种做法也有不足，由于政府财政年度与学校会计年度不一致，因此，在对教育经费进行年度统计的时候会无形中为政府部门增加许多的工作量，并且统计数据也可能会存在较大的误差。目前我国高等教育经费的主要来源就是政府拨款，所以，为了避免时间差异导致的一系列问题，以公历年度为标准，教学费用按月结转、培养成本按学年核算的方式更有利于学校财务报表的编报。
（三）设置有关会计科目
在高校人才成本核算中设置“人才培养成本”科目，分别归集直接成本和间接成本。人才培养的直接成本包括人员支出、公用支出和资本性支出摊销。间接成本包括由“教学辅助费用”、“后勤保障费用”、“科研辅助费用”、“行政管理费用”账户转入的间接费用。间接成本中，学校教学辅助部门发生的费用通过设置“教学辅助费用”科目来实现，发生的各项间接费用通过设置“后勤保障费用”和“行政管理费用”科目来实现，而按比例计入人才培养成本中的资本性支出摊销、科研人员支出和公用支出，以及由“后勤保障费用”和“行政管理费用”账户转入的间接费用则由“科研辅助费用”科目来实现。
（四）制订有效的人才培养成本核算方法
随着高校财务制度和会计制度改革的深化，为了满足各类信息使用者的要求，高校的成本核算工作也应当做出适当的调整和变化，由经费支出核算改为成本核算。要准确的核算高校的人才培养成本，则必须有科学合理的核算方法。目前，主要有以下几种人才培养核算方法：1、数理统计法因为该方法比较便捷，所以被当前高校广泛采用。它是一种估算的方法，依据原理是统计学的抽样原理，具体操作是，根据实际需要，以学科、院系、年级等类别来进行抽样，或者从某个群体中按比例随机抽出一部分人的名单，从学校的资源库中找到需要的信息，通过分门别类的对信息的汇总整理，得出需要的平均数据，在经过一定的推算程序，即可以得到全校的人才培养成本信息。这种方法最大的优势就是快速简便，节省人力物力，大大的减少了会计部门的工作量。但该方法同样存在不足，它会将本不应计入人才培养成本核算之内的成本也包含在内，所以得到的数据相对来说不够精确。2、会计核算法。开设人才培养成本核算账户，明确类别，期末核算人才培养成本。目前，该方法共有两种思路：A、单轨制，核算基础是权责发生制，高校的经营性收支业务一般采用这种方法，相对更简单，在西方国家已有部分应用。虽然单轨制具备一定的优势，但因不符合我国财政预算的要求，所以在我国现行高校的运作机制下并不容易推广开来。B、双轨制，核算基础是收付实现制，同时结合权责发生制，核算数据双轨道运行，人才培养成本信息比较准确。3、会计调整法。会计调整法是在现有的核算数据的基础上，根据相应的调整规则，将教育支出调整为成本数据。由于它的数据来源于现有的核算数据，具备真实有效性，且核算时依据权责发生制，将现有收付实现制基础上的会计数据进行调整，所以核算数据更为准确。
（五）成本分析
将本期人才培养成本核算信息与前期相关资料对比分析后，进行总结归纳，以期为下一周期的核算提供具体实用的信息即是高校人才培养的成本分析。内容主要包括两种方式：内部比较分析和外部比较分析。内部比较分析主要是对自身情况进行对比分析，通过对比，找出本期实际核算数据与预估数据的差异，衡量并评价本期成本工作，为下一期的人才培养成本预算工作和学校支出预算的调整工作提供数据支持。外部比较分析主要是将自身的数据资料与外部院校同类型的人才培养资料对比分析，随时检阅本校人才培养成本管理水平。
（六）成本控制
根据高校自身的情况，同时借鉴企业成本的控制概念，对人才培养的整个全过程进行成本控制。首要原则是保证教学质量，因此教学经费应当用在“刀刃上”，用在最需要最合理的地方，并应保障教学经费的物尽其用。同时，在执行过程中，要具有一定的灵活性，可以根据实际情况，调整相关指标。另外还要兼顾经济效益与社会效益，整个成本控制工作人人有责，因此应当鼓励大家共同参与。成本控制一般主要从以下四个方面着手：公用支出控制（包括教学用品、教学用水电、管理成本等）、人员支出控制（教职工编制、薪酬管理等）、设备购置及资产使用控制（强化管理，避免重复购置，减少浪费）、基本建设成本控制（决策、招投标、验收等强化成本意识）。控制方法首要采用制度控制法，即在成本控制活动必须要遵守国家相关法规、制度并充分结合自身的特点去进行。除制度控制法外，还有授权审批法、目标成本法、预算控制法等控制方法，其最终目的都是更好地保证教学质量，实现教学目标。
四、结束语
人才培养成本核算是高校的一项重要课题，它不仅关系到高校的管理水平，而且可以使高校在市场经济下更具竞争力。高校应结合自身实际，借鉴相对比较成熟的企业成本管理的理论和实践经验，构建具有自身特色的科学合理的人才培养成本核算体系，优化教育资源配置，提高高校管理质量。
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作者:乔延芹 宋蔚 单位:山东农业工程学院
