管理体系注册准则范例6篇

管理体系注册准则

管理体系注册准则范文1

关键词:新旧审计准则 对比 分析

为适应我国市场经济发展要求,与国际审计惯例趋同,2006年2月15日,我国财政部了四十八项中国注册会计师执业准则(简称注册会计师审计准则,也即新审计准则)。中国注册会计师执业准则体系自2007年1月1日起在中国境内会计师事务所施行。笔者拟通过新审计准则与旧审计准则(即原中国独立审计准则)对比分析,从而更加深入地理解新审计准则,以利于新审计准则施行目标的实现。

(一)

旧的审计准则分为三个层次:第一层次的名称为中国注册会计师独立审计基本准则;第二层次的名称分别为中国注册会计师独立审计具体准则和中国注册会计师独立审计实务公告;第三层次的名称为中国注册会计师独立审计执业规范指南。可见,旧审计准则名称中均署有“独立”二字。而且它们的编号均从第一号开始进行连续编号,是按准则的先后时间进行排列的,前后两个准则之间并没有必然的联系。至于质量控制准则,它是一个单独的基本准则,名称为中国注册会计师质量控制基本准则,与独立审计基本准则的层次是一致的。

新的注册会计师执业准则中,鉴证业务准则分为两个层次:第一层次的名称为中国注册会计师鉴证业务基本准则,简称为鉴证业务基本准则;第二层次的名称分别为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则,分别简称为审计准则、审阅准则和其他业务准则。

与旧的审计准则不同的是,新的审计准则名称前面没有“独立”两个字,直接以中国注册会计师审计准则来命名。这样命名一是比较简洁,“独立性”是所有审计业务的本质要求,不是区别注册会计师审计、政府审计和内部审计的根本特征;二是国际趋同的需要,无论是国际审计与鉴证准则理事会,还是世界其他国家和地区,针对注册会计师行业制定的审计准则均称为审计准则,审计准则名称没有使用“独立”措辞。相关服务准则的名称为中国注册会计师相关服务准则,简称为服务准则。质量控制准则名称为会计师事务所质量控制准则,简称为质量控制准则。此外,为了克服旧准则按时间顺序编号,前后两个准则之间无必然联系带来的弊端,新的执业准则采取会计科目编号原理进行编号。新的执业准则编号为四位数,第一位数代表大类,第二位数代表小类,第三位数代表明细类。

(二)

旧的审计准则体系由以下三个部分组成:独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、独立审计执业规范指南三个层次。相关的还有三个基本准则:中国注册会计师质量控制基本准则,中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业后续教育基本准则。

为了适应注册会计师业务多元化的需要,新的准则体系将改进为中国注册会计师执业准则体系,这个体系包括鉴证业务准则和相关服务准则两个板块的准则体系。新的执业准则体系内容更广泛,不仅包括审计准则,还包括审阅准则和其他鉴证业务准则、相关服务准则及会计师事务所质量控制准则。其构成图如下:

新准则体系具体内容为:

1.鉴证业务准则。由审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则构成,通称为鉴证业务准则。我国鉴证业务准则体系分为两个层次:第一层次为鉴证业务基本准则:第二个层次为审计准则,审阅准则和其他鉴证业务准则,其中审计准则又包括六类,即一般原则与责任、风险评估与风险应对,审计证据,利用其他主体的工作,审计结论与报告的特殊领域。

2.相关服务准则。相关服务准则是用来规范注册会计师代编会计报表、执行商定程序、管理咨询、税务咨询和其他服务。由于其业务性质属于、咨询服务,注册会计师不提供任何程度的保证。

3.质量控制准则。质量控制准则适用于会计师事务所及其人员对财务信息审计和审阅,其他鉴证业务以及相关服务的质量控制,是对会计师事务所及其人员提出的质量控制政策和程序的要求。

由于中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业后续教育基本准则不属于行业技术性规范,因此没有纳入职业准则体系。

新准则体系与旧准则体系比较,它显示出以下4个显著的特点:1.体现与国际审计准则的趋同要求。新审计准则体系由鉴证业务准则和相关服务准则两个板块组成,几乎涵盖了国际审计准则的所有项目。在审计准则的内容上,充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序,在审计目标与原则,风险的评估与应付,审计证据的获取和分析,审计结论的形式和报告,以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面,与国际审计准则保持一致。2.满足了新形势下注册会计师的执业需求。体系完备,内容丰富的新审计准则体系,涵盖了注册会计师执行业务的各个环节或方面,适应了注册会计师执行业务多元化的需要,为规范注册会计师执业活动,保障执业质量,提供了科学的标准体系和全方位的指导。3.突出了维护公众利益的行业宗旨。新审计准则体系立足维护公众利益的宗旨,充分研究和分析了新形势下资本市场发展和注册会计师执业实践面临的挑战与困难,强化了注册会计师的执业责任,细化了对注册会计师指示和防范市场风险的指导。新审计准则要求注册会计师强化审计的独立性,保持应有的执业谨慎态度,遵守执业道德规范,切实贯彻风险导向审计理念,提高识别和应付市场风险的能力,更加积极地承担对财务报表舞弊的发现责任。4.增强了审计准则的易理解和可操作性。新审计准则体系在体现国际趋同要求的同时,在写作体例,文字表达等方面针对中国文化、思维和表达的习惯,做了必要改进,便于注册会计师行业会员正确理解和运用,也便于行业与社会公众的交流和沟通。

(三)

我国过去的审计模式基本上为制度基础审计,其旧审计准则都是围绕制度基础审计进行的。审计风险的模式为:审计风险一固有风险×控制风险×检查风险。固有风险和控制风险称为“客户风险”,它们直接受被审计单位的内部控制及其有关经营管理活动等情况的影响,注册会计师不能改变,只能评估或评价。从理论上看该模型并无不妥,但实务操作难度很大。其审计程序一般为:(1)了解内部控制制度;(2)执行控制测试;(3)执行实质性测试。其中,第一类程序和第三类程序在每次会计报表审计时都必须执行,

而第三类审计程序可以选择执行。

新审计准则体现的是风险导向审计。在新的审计准则中,审计风险取决于重大错报和检查风险,审计风险是两者的综合风险,即审计风险=重大错报风险×检查风险。改变后的上述审计风险模型,要求注册会计师必须了解被审计单位及其环境(包括内部控制制度),以充分识别和评估会计报表重大错报风险,并针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试与实质性测试程序。具体来说,新审计准则的重大变化主要体现在以下5个方面:(1)注册会计师应加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师实施程序是为了更广泛和更深入地了解被审计单位及其环境的各个方面,包括了解被审计单位的内部控制制度。(2)为了实现评估重大错报风险目的所实施的审计程序称为风险评估程序,新审计准则要求注册会计师在审计的所有阶段实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域联系起来,实施更为严格的风险评估程序,而不能直接将风险设定为高水平。(3)注册会计师应当将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。在设计和实施进一步审计程序(控制测试和实质性测试)时,注册会计师应当将审计程序的性质、时间和范围与识别、评估的风险相联系。(4)注册会计师应针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试程序。无论评估的重大错报风险的结果如何,注册会计师均应当针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试程序。(5)注册会计师应当将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录,以保证执业质量,明确执业责任。

所述表明,新审计准则体系将注册会计师审计模式由制度基础审计改变为风险导向审计,迎合高度风险社会的需要,是现代审计方法的最新发展,必将对我国现代审计发展产生重大的影响。

(四)

新审计报告准则与旧审计报告准则相比,新审计报告准则在形式与内容上主要有以下几个方面的变化。

1.关于审计报告概念的变化

(1)新审计报告准则完善了审计报告的定义。旧审计报告准则中,审计报告的定义只是对被审计单位的年度会计报表发表审计意见,另外在附则中规定注册会计师执行中期或多期会计报表发表审计意见。新审计报告准则的规定,审计报告是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定,在实施审计工作的基础上对被审计单位会计报表发表意见的书面文件。新审计报告准则对审计报告定义的修订,使注册会计师对中期或多期会计报表实施审计的工作得到了规范。因此,新审计报告准则的适用范围得到扩展,即由对被审单位年度会计报表发表审计意见扩展到对被审单位中期或多期会计报表发表审计意见。(2)新审计报告准则首次正式使用了标准审计报告、非标准审计报告和非无保留意见的审计报告三个关于审计报告的新概念。根据新审计报告准则的规定,当注册会计师出具无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何饰用语时,该报告称为标准审计报告;非标准审计报告是指标准审计报告以外的其他审计报告,包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告;非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。可见,新审计报告准则使审计报告在形式上发生了较大的变化。

2.关于审计意见形成基础的变化

旧审计报告准则规定“注册会计师应当复核与评价由审计证据得出的结论,以作为对会计报表发表意见的基础”,新审计报告准则修改为“注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论,以作为对会计报表发表意见的基础”,并将相关内容单列为一章,分别从以下三个方面规定了对注册会计师形成审计意见的具体要求:首先,注册会计师对被审计单位会计报表发表审计意见时,要求根据已获取的审计证据评价是否已对会计报表整体不存在重大错报获取合理保证。其次,注册会计师在评价被审计单位会计报表的合法性时,要求考虑会计政策选择与运用的恰当性,管理层作出会计估计的合理性,会计报表反映的信息特性和会计报表信息披露的充分性等具体内容。最后,注册会计师评价被审计单位会计报表的公允性时,要求考虑管理层调整后的会计报表与注册会计师对被审计单位及其环境了解的一致性、会计报表列报结构和内容的合理性、会计报表反映交易或事项的真实性等具体内容。

3.关于管理层与注册会计师的责任的变化

旧审计报告准则规定“会计报表的编制是被审计单位管理当局的责任,注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对会计报表发表意见”。新审计报告准则将上述规定从引言段中分离出来并进行了补充,分别单列为审计报告中管理层的责任段和注册会计师的责任段,更加明晰了被审计单位管理当局对会计报表的责任和注册会计师的审计责任。在管理层责任段中,新审计报告准则明确了被审计单位管理当局的责任是要按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务会计报表,具体包括与会计报表编制相关的内部控制的设计,实施和维护的有效性,会计政策选择与运用的恰当性以及所做会计估计的合理性等责任。在注册会计师责任段中,新审计报告准则明确了注册会计师的责任是要按照中国注册会计师审计准则的规定(含执业道德规范)执行审计工作,并在实施审计工作的基础上对会计报表发表审计意见,具体包括为获取必要的审计证据而设计,选择及实施审计程序的恰当性,所获取审计证据的充分性与适当性等。

4.关于非标准审计报告要求的改变

新审计报告准则将旧审计报告准则中审计报告的类型划分为标准审计报告和非标准审计报告两大类,并针对注册会计师出具非标准审计报告提出了更加详细的特殊要求,单独制定了一项准则予以规范。其主要内容是:(1)注册会计师在出具带强调事项段的无保留意见的审计报告时,强调事项应当同时符合“可能对会计报表产生重大影响,但被审计单位进行了恰当的会计处理,且在会计报表中作出充分披露”和“不影响注册会计师发表的审计意见”两个条件。另外,还专门定义了强调事项段中的不确定事项是指其结果依赖于未来行动或事项、不受被审计单位的直接控制但可能影响会计报表的事项。(2)当注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的做出或会计报表的披露方面存在分歧或者审计规范受到限制时,注册会计师认为上述情况对会计报表的影响是重大的或可能是重大的,其应当出具保留意见、否定意见或无法表示意见等非无保留意见的审计报告。同时,新审计报告准则还特别明确了审计报告的说明段是指审计报告位于审计意见段之前用于描述注册会计师发表保留意见、否定意见或无法表示意见的段落。

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关键词:涉税鉴证 注册税务师 鉴证业务准则

    一、引言

    国家税务总局连续出台和实施了《注册税务师管理暂行办法》《国家税务总局关于促进注册税务师行业规范发展的若干意见》《“十一五”时期中国注册税务师行业发展的指导意见》,明确了注册税务师行业具有涉税鉴证和涉税服务双重职能,为注册税务师行业提供了难得的发展机遇。而国税发[2007]9号企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证,和国税发[2007]10号企业财产损失所得税前扣除鉴证准则,适应了税务师事务所开展涉税鉴证业务的迫切需要对促进我国注册税务师行业的进一步发展发挥了重要的推动作用。2006年3月审议通过了新的《企业所得税法》,并于2008年1月1日起施行。这一变动对注册税务师的知识更新提出了更高的要求。目前,国家对从事税务的从业人员出台了相关的执业准则。注册税务师可根据需要,对所从事的业务通过审查核实,运用书面报告来表述其合法性和真实性。签发报告书成了注册税务师行业的重要标志。在税务服务过程中,签发出具的报告只要具备了鉴证性的全部特征得到认可,就可以归为鉴证类。注册税务师行业必须抓住机遇,大力发展所得税鉴证业务,促进该行业的健康发展。

    二、注册税务师所得税鉴证执业标准体系与业务管理体系的建立

    伴随新税法实施,注册税务师所得税鉴证执业标准体系与业务管理体系的建立也势在必行。注册税务师所得税鉴证业务管理体系的合理构建,是注册税务师在经济社会中拓展所得税鉴证业务的制度保证。而注册税务师所得税鉴证业务执业标准体系的建立是拓展所得税鉴证业务的技术和质量的保证。建立基本准则、具体准则、职业指南三个层次的注册税务师执业标准体系框架,符合注册税务师行业执业特点。基本准则分为所得税鉴证基本准则和所得税服务基本准则;具体准则按照所得税鉴证项目和所得税服务项目的范围分别制定执业指南。企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证准则和企业财产损失所得税前扣除鉴证准则,将鉴证报告标题规定为“鉴证事项加鉴证报告”,针对不同的鉴证事项,报告标题各不相同。在注册税务师所得税鉴证业务管理体系的构建中,应准确把握税务机关、行业协会、税务师事务所在涉税鉴证业务管理体系中的定位,使每个角色发挥最大的效能,为税收工作服务,充分发挥注册税务师行业的职能作用。注册税务师协会应该在提高注册税务师的执业能力,为执业人员提供技术支持等方面下工夫,重点加强质量控制管理、职业道德教育和考核奖惩。在进一步完善质量控制制度和强化管理方面下大工夫,按照作业流程实施环节控制,促进所得税鉴证业务得到社会的广泛认同。

    三、新税法下所得税鉴证业务中的执业独立性

    (一)在所得税法制体系中没有针对注册税务师的系统的责任承担条款,难以对抗经济利益的吸引,这与所得税税鉴证业务对执业质量和法律责任的高要求极不相称。现行注册税务师行业管理体制的设计中,对税务机关的过度监管是改制不彻底的表现,也破坏了行业独立性。我国大部分注册税务师的职业道德意识中缺乏对自己的职业特质全面、客观的认识。以经济利益为导向的执业选择破坏的即是注册税务师的独立性,影响客观的执业立场。事务所为维系业务关系而受自身和客户的双重利益驱使,是破坏独立性的最常见表现。税收支出构成企业的成本,市场主体为实现利润最大化必然会拼命追逐税收利益。涉税鉴证业务的广泛开展使一部分纳税监管责任从政府部门移向注册税务师,对独立性产生更大的破坏。竞争带给每个事务所以生存的压力,迫使他们想方设法排挤竞争对手,鉴证公信力大打折扣。

    (二)委托制度是事务所承揽业务的唯一合法途径。所得税鉴证业务的严肃性要求增强执业各方面的谨慎,要求事务所对每笔业务的鉴证客户基本信息和承揽情况上传至管理中心的信息系统进行初步的备案和资格审查;可以在省辖区内率先推行统一收费下限,并严格限制上浮比例;统一收费可以同时鼓励跨区域执业,打破区域垄断经营和刚性分割市场,从而切断购买鉴证意见的途径,保证执业独立性;组织人员对鉴证业务进行初步的抽查与再复核,事务所应按规定对执业人员进行再培训,保持执业的先进性。对涉税鉴证成果的信

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赖意味着行政责任的部分转移,同时也是监管责任的加重。各级税务机关应通过对辖区内个案的涉税鉴证全过程的复核性检查以及对客户业务关系的再考察充分做好涉税鉴证工作的配合。

  (三)新的法律法规的颁布促进了所得税鉴证业务的广泛开展,也赋予注册税务师以新的历史责任,客观上要求更完善的立法机制保障。因此强化注册税务师队伍的社会责任感和执业公信力至关重要。这就需要相关部门在法律的级次上确定注册税务师在经济领域的地位,用社会监督来约束其执业独立性,强调客观、公正的执业立场。通过一系列处罚细则的制定来界定违法人员应承担的民事责任,真正起到警示作用。所得税鉴证业务覆盖面的扩大使企业的整个涉税环节发生根本性的变化,要求服务主体拥有更客观的立场,提升所得税鉴证业务的社会认可度。

    四、所得税鉴证业务的进一步发展

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在纽约州立法后,其他各州也制定了类似的法律。各州颁发的注册会计师执业证书受到普遍欢迎,这表明官方对会计职业进行了监督和控制,从而增加了社会公众对该职业的信赖,而注册会计师的“注册”(Certified)二字也体现了官方的承认和监督。

(一)美国注册会计师管理概况

时至今日,美国最重要的会计职业团体是美国注册会计师协会。随着美国注册会计师协会的权威性日渐被社会认可,它已成为行业自律的核心。过去美国注册会计师协会只有个人会员,但在1977年成立了一个新部门——会计师事务所管理部,会计师事务所开始有了自己的会员身份。美国注册会计师协会重要的技术工作包括:就审计准则、质量控制准则和鉴证准则等发表权威性的公告;向财务会计准则委员会、证券交易管理委员会和其他管理机构进行有关会计准则的解释;制定并落实职业道德准则及其解释。

此外,美国注册会计师协会还要花费大量的时间和精力组织每半年一次的注册会计师统一考试及阅卷工作;保持和发展与会计教育界、联邦和州的有关机构和立法部门的密切联系;处理注册会计师在鉴证业务范围以外,例如管理咨询、税务筹划以及最近设立的注册个人理财师和注册企业评估师等方面的执业问题。

1977年会计师事务所管理部的成立,是美国注册会计师协会实施行业自律过程中最为重要的步骤之一。会计师事务所管理部之所以很快成立和有效运转,是回应1976年和1977年国会听证会对注册会计师表现出的忧虑以及随之而来的证券交易管理委员会的监管。

会计师事务所管理部对其团体会员——会计师事务所的监管通过以下措施来落实:一是要求会员严格遵守会员管理条例;二是会员每3年接受一次强制性的同业互查,主要检查遵守会员条例和落实内部质量控制措施的情况;三是对于从事证券业务的会员,由质量控制调查委员会(The Quality Control Inquiry Committee)通过调查予以监督。会计师事务所管理部包括两个分部,一个负责管理已经或者将要同那些受证券交易管理委员会管辖的公司建立客户关系的会计师事务所,称作证券交易委员会执业管理部(The SEC Practice Section)一个负责管理同非上市公司公司建立客户关系的会计师事务所,称作非上市公司业务管理部(The Private Companies Practice Section)。

大部分会计师事务所是上述两个分部的会员,如果从事受证券交易管理委员会管辖的公司的审计业务,则必须加入证券交易委员会执业管理部。会计师事务所管理部的每一个分部都由一个执行委员会进行管理,该委员会不仅提出对会员的要求,而且在必要时对会员的违纪行为提出处罚建议。此外,每个分部都成立了同业互查委员会(Peer Review Committee),为开展同业检查制定程序和标准,并将检查报告向社会公开。

为了保护社会公众利益,会计师事务所管理部提供资金成立了公共监督委员会(Public Oversight Board),该委员会由声誉良好、具有丰富执业经验的注册会计师组成,它密切关注证券交易委员会执业管理部的活动,不定期地向社会公布调查报告。尽管公共监督委员会是由会计师事务所管理部提供资金支持的,但它仍然是一个独立的机构,能够自己决定其成员的任命。公共监督委员会的职责包括:

(1)监督和评价同业互查委员会、执行委员会的监管和惩戒措施,从而保证工作的有效性;

(2)判断同业互查委员会是否已经使会员根据同业互查结果采取了适当的行动;

(3)监督本分部的其他各项活动。虽然证券交易管理委员会并不情愿放松对注册会计师的监督,但公共监督委员会的工作实质上已经使注册会计师行业自律的可信度大大提高。

美国注册会计师协会个人会员必须遵守《职业行为准则》,这是行业自律的重要方面。美国注册会计师协会职业道德管理部负责行为准则的落实,对违反职业行为准则的注册会计师进行调查。职业道德管理部建立了调查案卷,从各种渠道,包括新闻报道和对会员的投诉中收集资料。对会员的处罚分为两个级别。

对不严重的、可能是无意违反职业行为准则的会员,职业道德部要求会员进行补救或改正。对严重违反职业行为准则的会员,通常由审判委员会(The Trial Board)作出处罚,包括警告、暂停或取消美国注册会计师协会的会员资格等。虽然各州注册会计师职业团体并不隶属于美国注册会计师协会,但美国注册会计师协会与大部分州达成了《职业道德规范联合实施方案》(Joint Ethics Enforcement Program)。按照该方案的规定,调查可以由美国注册会计师协会或州注

册会计师职业团体完成,但对重大案件仍要由美国注册会计师协会调查。 (二)政府对注册会计师的监管

政府在注册会计师管理中扮演着重要的监管角色。证券交易管理委员会是监管注册会计师职业的机构之一。证券交易管理委员会于1934年由美国国会批准成立,作为一个独立的管理机构,担负着监督联邦证券法案实施的重要职责。虽然证券交易管理委员会对注册会计师审计业务的监管并不直接,但影响很大,对注册会计师的惩罚包括暂停或取消其所辖公司进行审计的权力。

《证券交易管理委员会实务规则》第2(e)款规定:“本委员会若发现任何人以任何方式发生下述情况,可暂时或永久地取消其执业权力......

(1)不具备所要求的素质;

(2)缺乏职业人员应有的品格或正直性,或从事不道德、不正当的职业行为。”近年来,证券交易管理委员已暂时中止了许多注册会计师从事其所辖公司进行审计的权力,并禁止一批会计师事务所在一定期限(比如6个月)接受新的客户。

州会计事务委员会是监管注册会计师职业最直接的一个机构。美国50个州,加上四个特区,都有自己的会计成文法,由各自的州会计事务委员会监督实施。根据法律赋予的权力,各州会计事务委员会还负责制定有关执业规则,以明确注册会计师的执业资格要求,保证执业行为的客观、公正,惩戒不当执业——包括取消执业资格。州会计事务委员会是隶属于各州政府的行政管理机构,其成员一般由各州政府委任。

在不同的州,州会计事务委员会的人员构成并不相同,但一般说来,其大部分成员为注册会计师。由于州会计事务委员颁发注册会计师执业证书,因此,执业注册会计师如果严重违反州会计事务委员会制定的行为准则,将被吊销执业证书。尽管这种情况并不经常发生,但吊销执业证书将会迫使执业人员离开会计职业界。大多数州都采用美国注册会计师协会制定的行为准则,但也有些州制定的行为准则更为严格。近年来,越来越多的州都采用了比美国注册会计师协会更为严格的行为准则。

目前,社会公众对州会计事务委员会颇有微词:

其一,州会计事务委员会的主要工作是限制随便进入注册会计师职业的人士,而不是保护处于信息弱势的社会公众免遭执业不当的伤害;

其二,州会计事务委员会作为执法机构,工作效率低下。前一种指责导致越来越多的社会公众代表进入州会计事务委员会;后一种指责导致许多州出台了所谓的“夕阳法律”,即州政府规定了州会计事务委员会的“存续”期限,临近期满,要接受特别审查。如果审查意见能够充分证明该机构存在的必要性,且运行效率较高,那么,就可以继续存在;否则,就要按照预先规定的时间终止解散。迄今为止,还没有任何州会计事务委员会根据“夕阳法律”被终止工作。

(三)法律对注册会计师的影响

/,!/ 法律对注册会计师职业有着非常重要的影响。与习惯法一样,成文法在注册会计师执业中也占有非常重要的地位。对注册会计师职业影响最大的是《1933年证券法》和《1934年证券交易法》。上述法律涉及注册会计师的民事责任和刑事责任,注册会计师在执行审计业务时,要充分认识到可能的潜在责任,保持应有的职业谨慎,以降低职业风险。

立法机构的介入也对注册会计师职业有着重要影响。如果立法机构认为联邦证券法和州会计法律没有从各方面恰当地控制注册会计师的活动,那么,就可能会进一步关注并修改这些法律条款。

从20世纪70年代后期开始,美国国会的审查委员会就不时地就证券法的执行情况展开调查,由于这些调查大量指控注册会计师的执业不当,引起整个会计职业界的不满。立法机构的活动直接导致了美国注册会计师协会会计师事务所管理部的成立以及其他一些改革措施的出台。国会议员莫斯(Moss)在当时提出了一项关于建立一个准政府性的机构——全国证券交易管理委员会会计职业管理组织(The National Organization of Securities and Exchange Commission Accountancy),其目的是控制和规范注册会计师对已在证券交易管理委员会进行注册登记的公司的财务报表审计。该议案一直未能付诸实施,但它的提出确已表明,现在或在不远的将来,一旦注册会计师没有达到立法机构所期望的标准,那么,立法机关随时可能采取相应的措施。

英美模式对我国的启示

从英国情况来看,注册会计师行业高度自律,政府通过法律引导注册会计师职业的发展,会计职业团体通过自身努力加强监管。由于社会公众的利益往往与会计职业团体的利益不尽一致,因此,外界迫使会计职业团体进行改革。从现在看,英国即将出现一个全新的独立的监管体系,这是英国会计职业团体迄今为止进行的最重大改革。

这次改革给我们带来如下 启示:

一是注册会计师与社会公众利益密切相关,由于注册会计师职业团体的利益与社会公众不尽一致,社会公众理应要求加强对注册会计师的监管。

二是对高度自律注册会计师行业进行改革并不意味着对其全盘否定,自律是行业是否成熟的标志。独立的监管体系可以满足社会公众对注册会计师的监管,是对注册会计师行业自律的更高要求。

三是政府对注册会计师直接进行监管并非唯一有效的方式,如果通过非立法途径成立一个有效、透明、独立的监管体系,政府就没有必要参与其中。但是,“如果政府认为未能实现有效、透明、独立的监管目标,就有可能转向法定途径”。因此,如果独立监管体系不能发挥应有的作用,英国政府就会对注册会计师进行直接监管,注册会计师行业的高度自律也将不复存在。

从美国情况来看,可得出如下启示:

(1)注册会计师实现行业自律的必要条件是要有一个制定和完善道德准则,并在发现个人会员违反道德准则时对之进行适当惩处的有效机制。

(2)对会计师事务所的业务质量进行有效监管是保证注册会计师行业实行自律的基础,如果会计师事务所经常执业不当,损害社会公众的利益,政府就会采取措施进行直接监管。

(3)政府机构发放执业证书只是监督和控制注册会计师的一个重要环节,若注册会计师行业自律不能满足社会公众的要求,政府机构将受到责难,社会公众就会怀疑其存在的合理性。

目前,有关我国注册会计师行业如何管理主要有两种观点:一种观点认为注册会计师行业应当实行完全自律,另一钟观点认为注册会计师行业应当实行相对自律,实行政府监管与行业自律相结合的管理模式。我们认为,我国注册会计师行业实行完全自律尚不具备条件,是注册会计师努力方向,是在将来而非现在。首先,政府监管是保证注册会计师行业持续存在的基础。

注册会计师职业作为专门职业之一,有三个特征:

一是专业教育;

二是建立在职业道德准则基础上的行业自律;

三是政府监督和(或)执业证书。具备大学教育水

平,通过注册会计师资格考试,是成为注册会计师的必要条件。因为这不仅可0保证注册会计师具备专业知识和胜任能力,且有利于树立行业形象。道德准则是实现行业自律必须的。政府之所以允许注册会计师进行自我管理,是因为接受他们在道德方面的承诺。 注册会计师通过行业自律,换取政府的信任,在某些领域取得“特许经营权”,其会员拥有会计职业团体或政府部门发放的“执业证书”。政府监管,无论是直接监管还是间接监管,是保证注册会计师行业持续存在的基础,否则,注册会计师行业就会陷入混乱。近年来,各国和地区的政府有对注册会计师加强监管的趋势,英美两国尤甚,我们应该把握这种变化趋势。

管理体系注册准则范文4

英国和美国都是注册会计师行业非常发达的国家,但是自律程度有所差异。英国注册会计师职业团体高度自律,负责资格认定、会员注册、业务监管、制定标准等,政府很少干预,我们将此管理模式称为“英国注册会计师管理模式”。美国注册会计师职业团体相对自律,负责资格认定、制定标准等,各州政府发放执业证书,并对注册会计师进行适当的监管,我们将此管理模式称为“美国注册会计师管理模式”。从世界范围看,各国和地区注册会计师管理模式虽然不尽相同,但主要是英美模式或其变形,如我国香港属于英国模式,日本属于美国模式。英、美这两种注册会计师管理模式对我国是很有启示的。

英国注册会计师管理模式

1853年,爱丁堡会计师公会成立,标志着英国首开注册会计师行业自律之先河。一百年后的今天,英国成为世界注册会计师行业自律的典范。由于英国注册会计师职业团体得到皇家的授权或“特许”,所以注册会计师被称为“特许会计师”或“特许注册会计师”,协会被称为“特许会计师协会”或“特许注册会计师协会”。目前,英国有六大会计职业团体:即英格兰和威尔士特许会计师协会(icaew)、苏格兰特许会计师协会(icas)、爱尔兰特许会计师(icai)、特许注册会计师协会(acca)、特许管理会计师协会(cima)、特许公共财务与会计协会(cipfa)。在这六大会计职业团体中,只有前四家有权批准其会员从事独立审计业务并颁发执业执照。为了协调行动,六大会计职业团体共同成立了会计团体咨询委员会(ccab)。会计咨询委员会下设审计实务委员会(apb)、会计教育课程委员会(baaec)及其他一些专门机构,在一些领域统一开展工作。最近几年,英国职业团体为了改变组织众多各自为政的局面,有过两次合并未果的计划。

(一)英国注册会计师管理概况

1.注册管理

依照大不列颠及北爱尔兰联合王国法律,英格兰和威尔士特许会计师协会、苏格兰特许会计师协会、爱尔兰特许会计师协会和特许注册会计师协会(以下简称协会)都是法定认可的注册会计师管理组织。从事审计业务的个人和会计师事务所都要取得注册资格。个人取得从事审计业务的资格,必须参加协会统一组织的培训和考试,取得注册会计师的资格,并有一定时间的审计工作经历。事务所取得从事审计业务的资格,必须根据协会的规定,申请注册。

2.审计工作行为规范

根据公司法,协会作为注册会计师管理组织,制定有关规则并采取有关措施对会计师事务所的审计工作行为进行规范。公司法也有一些要求,如会计师事务所如何出具审计报告等。联合王国法律要求协会对会计师事务所进行管理,以确保会计师事务所遵守有关规定。

3.惩戒措施

协会采取惩戒措施是管理注册会计师的重要手段。惩戒的依据是皇家宪章及其细则和协会的规定。受惩戒的对象包括个人会员和会计师事务所。协会收到对个人会员的投诉后,如认为必要,则将投诉交给调查委员会处理。调查委员会如证实被投诉人有违规行为但不严重,则给予警告、严重警告、罚款等处罚;如不能处理的, 则交给惩戒委员会处理。惩戒委员会有裁决权,可对被投诉人给予严重警告、罚款、取消会员资格等处罚。惩戒委员会对会计师事务所的处罚包括警告、严重警告、罚款、取消注册等。

(二)法律对注册会计师的影响

除了公司审计、投资业务和破产清算,英国的法律没有规定对注册会计师进行其他监管。在这三类服务领域中,注册会计师职业团体充当了主要监管角色,并接受贸工部或财政部的监督。

欧共体第8号公司法指令要求各成员国对有限责任公司的事务所应有共同的最低标准的管理体制。英国通过了《1989年公司法》,并增加了对会计师事务所监控来落实欧共体这一要求。

1990年,贸工部赋予英格兰和威尔士特许会计师协会、苏格兰特许会计师协会、爱尔兰特许会计师协会认可的监管组织地位。

证券和投资委员会审核协会对投资业务资格批准、监控程序等,协会就此向证券和投资委员会提出报告。

(三)独立的监管体系

1997年4月,工党在其竞选纲领中明确提出,要“保证会计职业有一个独立的监管体系”。贸工部国务部长艾恩·麦克卡特尼1997年6月17日在下议院说,用来建立这一体系的基本标准是“有效、独立和透明”,并且该体系应当涵盖会计职业的所有工作,而不仅限于公司审计、投资业务和破产清算三类。工党大选获胜后,新政府开始考虑如何能更好地实现这一承诺。

在注册会计师行业高度自律的英国,社会公众利益的维护主要依赖于以下四个方面:一是注册会计师职业团体对会员资格和注册的控制;二是注册会计师职业团体对会员的监管,包括制定道德准则和惩戒程序;三是注册会计师职业团体制定和实施审计准则;四是法律对公司审计、投资业务和破产清算的规定。社会公众利益是否得到保护,主要取决于注册会计师行业自律的好坏。由于注册会计师职业团体的利益同社会公众不尽一致,社会公众不得不承受由此带来的风险,这是越来越多的人所不愿接受的事实,也是这次改革的根本所在。独立的监管体系涉及上述中的二、三两个方面,注册会计师的资格认定、会员注册和培训仍然是会计师职业团体的职责。

建立独立的监管体系有两种基本方式可供选择:一是借助公司法的力量或通过新的立法途径;二是以会计职业团体的现有职责为基础的非立法途径。根据1989年公司法第46条,国务大臣可以要求建立一个法人团体来执行其对公司审计师(即从事公司审计业务的会计师事务所)的监管职能。虽然这样做有可能对建立独立于会计职业的监管体系产生影响,但监管范围仅限于公司审计师,无法实现对整个会计职业进行监管的承诺。通过立法可以建立一个独立的监管体系,这一途径将使法定监管扩展到更为广泛的领域,如税务咨询、管理咨询等。但是,通过立法途径对会计职业进行监管,将在很大程度上否定行业自律,容易引起会计职业团体的强烈不满。为了回应政府提出的改革意见,1998年3月,会计团体咨询委员会提出建立一个独立的监管体系的建议。英国贸工部认可了这种方式,并在1998年11月公布了“会计职业独立的监管体系”方案,广泛征求社会各界的意见。

会计团体咨询委员会的建议包括5个方面:(1)建立一个独立的基金会(the foundation),资金来源于会计职业团体。该委员会负责任命复核委员会(the review board)、审计实务委员会(auditing practice board)、调查和惩戒委员会(investigation and discipline board)。政府在1998年9月声明中认为,基金会同样有权任命道德准则委员会(ethics standards board);(2)成立一个由非执业会计师占多数的复核委员会,以保证其独立性和促进外界对监管体系的参与。该委员会负责处理调查和惩戒委员会管辖范围之外的投诉、案件调查和惩戒事项。(3)改造审计委员会,其成员由基金会任命,包括“很大一部分独立于审计职业的成员”。该委员会负责制定审计准则。(4)成立一个道德准则委员会,其成员至少60%独立于会计职业界。该委员会负责制定道德准则。(5)成立一个调查和惩戒委员会,成员至少60%独立于会计职业界。该委员会负责查处重大违规案件。

英国贸工部基本上采纳了会计团体咨询委员会的建议,受到了会计职业团体的欢迎。一个全新的独立的监管体系正呼之欲出,这是英国对其高度自律的会计职业进行的重大改革。

美国注册会计师管理模式

与英国的情况不同,美国对注册会计师资格的要求是以法律形式固定下来的,并非由会计职业团体直接负责。事实上,美国第一个会计职业团体——美国公共会计师协会(the american association of public accountants)最早期的活动之一,就是设法在纽约州获得法律认可。其活动结果是,纽约州于1896年通过一项提案——《对公共会计师职业的监管》,这是美国第一部关于会计职业监管的成文法。该法律规定,1890年1月1日之前执业的注册会计师可以免于注册会计师考试,之后需参加考试方能取得执业资格。

在纽约州立法后,其他各州也制定了类似的法律。各州颁发的注册会计师执业证书受到普遍欢迎,这表明官方对会计职业进行了监督和控制,从而增加了社会公众对该职业的信赖,而注册会计师的“注册”(certified)二字也体现了官方的承认和监督。

(一)美国注册会计师管理概况

时至今日,美国最重要的会计职业团体是美国注册会计师协会。随着美国注册会计师协会的权威性日渐被社会认可,它已成为行业自律的核心。过去美国注册会计师协会只有个人会员,但在1977年成立了一个新部门——会计师事务所管理部,会计师事务所开始有了自己的会员身份。美国注册会计师协会重要的技术工作包括:就审计准则、质量控制准则和鉴证准则等发表权威性的公告;向财务会计准则委员会、证券交易管理委员会和其他管理机构进行有关会计准则的解释;制定并落实职业道德准则及其解释。

此外,美国注册会计师协会还要花费大量的时间和精力组织每半年一次的注册会计师统一考试及阅卷工作;保持和发展与会计教育界、联邦和州的有关机构和立法部门的密切联系;处理注册会计师在鉴证业务范围以外,例如管理咨询、税务筹划以及最近设立的注册个人理财师和注册企业评估师等方面的执业问题。

1977年会计师事务所管理部的成立,是美国注册会计师协会实施行业自律过程中最为重要的步骤之一。会计师事务所管理部之所以很快成立和有效运转,是回应1976年和1977年国会听证会对注册会计师表现出的忧虑以及随之而来的证券交易管理委员会的监管。

会计师事务所管理部对其团体会员——会计师事务所的监管通过以下措施来落实:一是要求会员严格遵守会员管理条例;二是会员每3年接受一次强制性的同业互查,主要检查遵守会员条例和落实内部质量控制措施的情况;三是对于从事证券业务的会员,由质量控制调查委员会(the quality control inquiry committee)通过调查予以监督。会计师事务所管理部包括两个分部,一个负责管理已经或者将要同那些受证券交易管理委员会管辖的公司建立客户关系的会计师事务所,称作证券交易委员会执业管理部(the sec practice section)一个负责管理同非上市公司公司建立客户关系的会计师事务所,称作非上市公司业务管理部(the private companies practice section)。大部分会计师事务所是上述两个分部的会员,如果从事受证券交易管理委员会管辖的公司的审计业务,则必须加入证券交易委员会执业管理部。会计师事务所管理部的每一个分部都由一个执行委员会(executive committee)进行管理,该委员会不仅提出对会员的要求,而且在必要时对会员的违纪行为提出处罚建议。此外,每个分部都成立了同业互查委员会(peer review committee),为开展同业检查制定程序和标准,并将检查报告向社会公开。

为了保护社会公众利益,会计师事务所管理部提供资金成立了公共监督委员会(public oversight board),该委员会由声誉良好、具有丰富执业经验的注册会计师组成,它密切关注证券交易委员会执业管理部的活动,不定期地向社会公布调查报告。尽管公共监督委员会是由会计师事务所管理部提供资金支持的,但它仍然是一个独立的机构,能够自己决定其成员的任命。公共监督委员会的职责包括:(1)监督和评价同业互查委员会、执行委员会的监管和惩戒措施,从而保证工作的有效性;(2)判断同业互查委员会是否已经使会员根据同业互查结果采取了适当的行动;(3)监督本分部的其他各项活动。虽然证券交易管理委员会并不情愿放松对注册会计师的监督,但公共监督委员会的工作实质上已经使注册会计师行业自律的可信度大大提高。

美国注册会计师协会个人会员必须遵守《职业行为准则》,这是行业自律的重要方面。美国注册会计师协会职业道德管理部负责行为准则的落实,对违反职业行为准则的注册会计师进行调查。职业道德管理部建立了调查案卷,从各种渠道,包括新闻报道和对会员的投诉中收集资料。对会员的处罚分为两个级别。对不严重的、可能是无意违反职业行为准则的会员,职业道德部要求会员进行补救或改正。对严重违反职业行为准则的会员,通常由审判委员会(the trial board)作出处罚,包括警告、暂停或取消美国注册会计师协会的会员资格等。虽然各州注册会计师职业团体并不隶属于美国注册会计师协会,但美国注册会计师协会与大部分州达成了《职业道德规范联合实施方案》(joint ethics enforcement program)。按照该方案的规定,调查可以由美国注册会计师协会或州注册会计师职业团体完成,但对重大案件仍要由美国注册会计师协会调查。

(二)政府对注册会计师的监管

政府在注册会计师管理中扮演着重要的监管角色。证券交易管理委员会是监管注册会计师职业的机构之一。证券交易管理委员会于1934年由美国国会批准成立,作为一个独立的管理机构,担负着监督联邦证券法案实施的重要职责。虽然证券交易管理委员会对注册会计师审计业务的监管并不直接,但影响很大,对注册会计师的惩罚包括暂停或取消其所辖公司进行审计的权力。

《证券交易管理委员会实务规则》第2(e)款规定:“本委员会若发现任何人以任何方式发生下述情况,可暂时或永久地取消其执业权力......(1)不具备所要求的素质;(2)缺乏职业人员应有的品格或正直性,或从事不道德、不正当的职业行为。”近年来,证券交易管理委员已暂时中止了许多注册会计师从事其所辖公司进行审计的权力,并禁止一批会计师事务所在一定期限(比如6个月)接受新的客户。

州会计事务委员会是监管注册会计师职业最直接的一个机构。美国50个州,加上四个特区,都有自己的会计成文法,由各自的州会计事务委员会监督实施。根据法律赋予的权力,各州会计事务委员会还负责制定有关执业规则,以明确注册会计师的执业资格要求,保证执业行为的客观、公正,惩戒不当执业——包括取消执业资格。州会计事务委员会是隶属于各州政府的行政管理机构,其成员一般由各州政府委任。在不同的州,州会计事务委员会的人员构成并不相同,但一般说来,其大部分成员为注册会计师。由于州会计事务委员颁发注册会计师执业证书,因此,执业注册会计师如果严重违反州会计事务委员会制定的行为准则,将被吊销执业证书。尽管这种情况并不经常发生,但吊销执业证书将会迫使执业人员离开会计职业界。大多数州都采用美国注册会计师协会制定的行为准则,但也有些州制定的行为准则更为严格。近年来,越来越多的州都采用了比美国注册会计师协会更为严格的行为准则。目前,社会公众对州会计事务委员会颇有微词:其一,州会计事务委员会的主要工作是限制随便进入注册会计师职业的人士,而不是保护处于信息弱势的社会公众免遭执业不当的伤害;其二,州会计事务委员会作为执法机构,工作效率低下。前一种指责导致越来越多的社会公众代表进入州会计事务委员会;后一种指责导致许多州出台了所谓的“夕阳法律”,即州政府规定了州会计事务委员会的“存续”期限,临近期满,要接受特别审查。如果审查意见能够充分证明该机构存在的必要性,且运行效率较高,那么,就可以继续存在;否则,就要按照预先规定的时间终止解散。迄今为止,还没有任何州会计事务委员会根据“夕阳法律”被终止工作。

(三)法律对注册会计师的影响

法律对注册会计师职业有着非常重要的影响。与习惯法一样,成文法在注册会计师执业中也占有非常重要的地位。对注册会计师职业影响最大的是《1933年证券法》和《1934年证券交易法》。上述法律涉及注册会计师的民事责任和刑事责任,注册会计师在执行审计业务时,要充分认识到可能的潜在责任,保持应有的职业谨慎,以降低职业风险。

立法机构的介入也对注册会计师职业有着重要影响。如果立法机构认为联邦证券法和州会计法律没有从各方面恰当地控制注册会计师的活动,那么,就可能会进一步关注并修改这些法律条款。

从20世纪70年代后期开始,美国国会的审查委员会就不时地就证券法的执行情况展开调查,由于这些调查大量指控注册会计师的执业不当,引起整个会计职业界的不满。立法机构的活动直接导致了美国注册会计师协会会计师事务所管理部的成立以及其他一些改革措施的出台。国会议员莫斯(moss)在当时提出了一项关于建立一个准政府性的机构——全国证券交易管理委员会会计职业管理组织(the national organization of securities and exchange commission accountancy),其目的是控制和规范注册会计师对已在证券交易管理委员会进行注册登记的公司的财务报表审计。该议案一直未能付诸实施,但它的提出确已表明,现在或在不远的将来,一旦注册会计师没有达到立法机构所期望的标准,那么,立法机关随时可能采取相应的措施。

英美模式对我国的启示

从英国情况来看,注册会计师行业高度自律,政府通过法律引导注册会计师职业的发展,会计职业团体通过自身努力加强监管。由于社会公众的利益往往与会计职业团体的利益不尽一致,因此,外界迫使会计职业团体进行改革。从现在看,英国即将出现一个全新的独立的监管体系,这是英国会计职业团体迄今为止进行的最重大改革。这次改革给我们带来如下 启示:一是注册会计师与社会公众利益密切相关,由于注册会计师职业团体的利益与社会公众不尽一致,社会公众理应要求加强对注册会计师的监管。二是对高度自律注册会计师行业进行改革并不意味着对其全盘否定,自律是行业是否成熟的标志。独立的监管体系可以满足社会公众对注册会计师的监管,是对注册会计师行业自律的更高要求。三是政府对注册会计师直接进行监管并非唯一有效的方式,如果通过非立法途径成立一个有效、透明、独立的监管体系,政府就没有必要参与其中。但是,“如果政府认为未能实现有效、透明、独立的监管目标,就有可能转向法定途径”。因此,如果独立监管体系不能发挥应有的作用,英国政府就会对注册会计师进行直接监管,注册会计师行业的高度自律也将不复存在。

管理体系注册准则范文5

职业道德这一简单词语中隐含着极其多彩的内容。若想提高注册会计师职业道德建设,必须先对注册会计师职业道德进行深入的了解。需要从注册会计师职业道德的重要意义极其含义着手研究这一问题的内在含义。

(一)注册会计师职业道德含义

《中国注册会计师职业道德基本准则》中有相关定义,注册会计师职业道德指:专业胜任能力、职业纪律、职业责任和最重要的注册会计师职业品德等的合称。注册会计师的职业性质使其必须对广大群众附有极大责任。所以,想要给予社会公众更加值得信任并且质量较高的专业服务,最重要的就是提高注册会计师职业道德水平,是整个会计师行业发展与生存的基础和重点。

(二)注册会计师职业道德建设的重要性

社会主义道德是职业道德的前提和基础,社会主义道德的建设与职业道德的建设有着密切联系,必须大力进行注册会计师职业道德建设推动社会主义文化强国。十报告指出:社会主义道德建设的基础是整体提高公民道德素质,要弘扬时代新风,提高个人品德教育、职业道德、家庭美德、社会公德,弘扬中华传统美德。注册会计师在会计师事务所工作时,必须能够遵从公正、客观和独立的原则;保证独立审计及其所有与之相关的职业准则;保障社会公共利益,使投资者与另外的利害关系人的利益得到应有保护,通过娴熟的技术展示极高的职业道德与工作能力,注册会计师的自身道德素质由此展现;注册会计师整体的道德素质便由会计师事务所中的一位位单独注册会计师的职业道德共同展现;包括注册会计师行业在内的所有行业的职业道德,共同展现出整个国家的道德水准,提醒我们所有人当前社会主义道德建设程度。

二、注册会计师法律责任分析

(一)注册会计师法律责任的表现形式

注册会计师因欺诈、过失或者违约的原因对被审计单位与审计委托人或其他利益关系的第三人引起损失,依据对应法律规定需要负责的法律后果便是注册会计师的法律责任含义。主要是刑事责任、民事责任与行政责任三方面。《注册会计师法》中在第六章有明确依据,“法律责任”对注册会计师民事、刑事与行政三方面责任有具体规定。注册会计师法律责任同社会经济一起快速发展,持续扩大,履行责任对象不断放宽,民事侵权很容易成为注册会计师被指控的内容,甚至产生“诉讼爆炸”这一词汇。大型会计事务所和中小型会计事务所一样需要面临诉讼赔偿的问题,也是提供鉴证服务必须首先注意的方面。职业道德是注册会计师执业过程中严格自我要求的,行业协会提供的职业规范需要和国家法律、法规一起严格执行。《注册会计师法》规定,省级以上的人民政府财政部门将警告违法违规执业的注册会计师;情节比较严重的,省级以上的人民政府财政部门可以暂停违法注册会计师的执行业务甚至直接吊销注册会计师证书。注册会计师如果为了利益等原因故意提供与事实不符的验资报告或者审计报告,最终构成犯罪的必须严格依法追究刑事责任。

(二)注册会计师法律责任的成因

第一,社会因素。注册会计师法律责任出现有其社会因素,是由人民群众对注册会计师的极大期望值与极大信任引起的。当前,社会特别关注注册会计师提供审计报告的真实可靠性,也越来越相信与期望注册会计师,可因为社会公众没有对注册会计师行业的充分了解,所以有一些社会人员对注册会计师的要求缺乏合理性,企业利益集团与会计报表的使用者总是提出存在的所有错误都要注册会计师审查出来,包括报表中舞弊或违法行为,实际这是对审计责任与会计责任相互关系与区别的不了解导致的,当被审单位的实际与审计报告有差别造成债权人与投资者蒙受利益损失时,他们不理会错误责任人是谁而是只想从其他方面降低损失。第二,环境因素。当前我国注册会计师法律责任环境问题是市场经济运行的不规范性引起的。以公司内部环境为例,当前只有虚位的公司法人治理结构,由大股东控制的监事会和董事会,极其集中的股权,缺位的国有法人股权,过多的内部人控制,这些都导致公司管理层对报表的虚假报送和不正当牟利。公司内部控制低效并且松散都是由于缺乏内部控制导致的,会计政策的随意变更与选择,财务报告的虚假内容都是由高级管理层提供的,内部审计人员缺少专业训练,没有独立性,内部审计部门没有实际作用。本应是被审计人的经营者却成为了审计的委托人,上市公司由注册会计师帮助造假,甚至成为了一种潜规则。缺乏好的执业环境,成为市场重要参与者的注册会计师们必然会被其他的市场参与者所影响,没有独立的立场,注册会计师无法做到规范的审计。第三,法律因素。我国经济飞速发展,但对应的法律法规却没有跟上经济发展的步伐,滞后于经济发展的真实情况,注册会计师法律责任的相关法律法规同样需要跟上市场经济发展的脚步,快速变化的会计环境同样要求这一点。由于会计信息的差异理解导致的法律纠纷中,大多是民事问题。但民事问题是法规规定中最不完善的部分。

(三)法律责任与注册会计师职业道德的联系及区别

第一,两者间的相互联系。法律责任与注册会计师职业道德互相依靠,好比同一个硬币的两面。两者的要求有许多共同点,在内容上极多相近之处。如果违反必然得承担相应的法律责任,两者共行一起成为规范注册会计师的主体。注册会计师职业道德起到先导的作用,为注册会计师法律责任打下坚实的基础。注册会计师法律责任是积极保障与坚强后盾,保证职业道德的形成使注册会计师严格遵守。注册会计师职业道德需要真正作为法律条文进行规定,这样能够给投资者带来信心与安全的投资环境,职业道德只有被注册会计师真正深入认识,辅助刚性的法律责任对注册会计师严格要求,可以极大的对注册会计师行业进行规范和监管。第二,两者间的区别。表现形式的不同是主要区别所在。法律责任对注册会计师来说是一种外在机制,而职业道德却是注册会计师的内在约束。个人的念力及思想是注册会计师职业道德的体现,是被职业道德所约束的社会行为;注册会计师的法律责任是国家强制力的体现,司法机关予以规定。两者相比拥有的约束力存在差异,约束的方式也有不同。执业的最高标准是注册会计师职业道德,注册会计师职业道德不仅是处世的原则更是从业的标准,也是法律的最高形态。审计队伍的精英甚至是审计专家必然是可以在执业过程中高度按照道德标准实行,能够严格的要求自身的注册会计师。注册会计师的最低标准是相应的法律责任。注册会计师开始审计的最低标准是遵纪守法。成为一个注册会计师,高要求是职业道德水平高,低要求是遵纪守法,优秀的标准即为在高与低之间处于什么位置。

三、加强我国注册会计师职业道德对策分析

想要整个注册会计师行业健康快速发展,注册会计师职业道德是重中之重。加强注册会计师职业道德建设是提高我国注册会计师职业道德水平的必经之路,必将作为行业前进的重要部分。针对当前现状提供相应促进发展与稳定的方法是当前所必需的。

(一)完善注册会计师职业道德规范体系

《中国注册会计师职业道德基本准则》与《中国注册会计师执业道德规范指导意见》是当前我国职业道德规范的主要来源与依据。但这两项规范文件没有具体的方法与操作规范,只是规范总纲,涉及执业能力、职业品德及职责责任等方面。所以,当前职业道德规范体系指导职业道德的具体操作必须不断改革完善。依据中国注册会计师协会规定的各项标准,职业道德裁决指南、职业道德规范指导意见、职业道德基本准则及职业道德具体准则一起构成了我国现行注册会计师职业道德准则体系,必须不断对职业道德准则体系进行规范。

(二)提升注册会计师整体素质

如何加强注册会计师整体素质建设,提高注册会计师职业道德的教育广度与深度,大体可分为三个方面。第一,对注册会计师后续教育工作进行严格落实。教育的内容需要以执业规范与注册会计师业务素质为基础,加强职业道德、行业操守、社会公德三方面的学习。第二,增加注册会计师行业入行标准。从考试办法开始进行改革,注册会计师考试报名提高申请条件。比如加强学历要求,规定报考资格需要符合大学本科以上学历的人员要求;对于非财会类专业的考生增加考试科目,变更考核方式,更严格要求。同时提高考试中职业道德内容分值。第三,加强宣传,提升认识。加大宣传力度,从系统内出发,有效的宣传职业道德规范,加强职业道德学习。提供更多样的宣传手段,更多的利用舆论和媒体,不断影响使其慢慢深入每一名注册会计师的内心,最终提高认识,摒弃违反职业道德和习惯的行为。

(三)完善法律责任体系

从依法治国方略入手,对相关法规进行规范,使职业道德真正的有法可依、有法必依。首先对相关法律责任进行明确,审计准则在法律中的地位得到保证。基本标准是审计准则,这样才能真正判断注册会计师的职业标准。想要免除责任,必须严格按照注册会计师审计准则执行。审计准则必须拥有法律的权威性,以便注会计师以及会计师事务所可以真正的客观、公正地开展业务,做到依法独立。同时,要增强执法力度,坚决打击注册会计师存在的违法违规行为,法律必须保证有足够的威慑力,对有意违法者予以严惩,督促注册会计师行业规范最终增强注册会计师职业道德水平。

(四)加强道德监管行业监督

管理体系注册准则范文6

在英国工业革命时期,世界审计处在一个痛苦且充满革新活力的转折过程中。英国民间审计产生和演化的最深层的内驱力是股东和债权人与企业管理当局之间新型的经济责任关系的最终确立。而股份有限公司的诞生和发展将审计事业的发展纳入了一个新的经济框架之内,是近代审计产生的经济背景。1862年修订的公司法,把由股东选出监事担任审计师改为由股东大会聘任具有会计专长的会计师对公司帐目进行详细审核,并提出查帐报告。公司法确立了由特许会计师审计股份有限公司的财务报告和办理破产清算的制度。公司法的相继颁布,呼唤着民间审计队伍的成长和壮大。H.W.罗宾逊曾在《爱尔兰会计史》中指出,“英国民间审计是由破产催生、由差错和舞弊孕育、与清算共同成长,最后才确立起来的”。

此后,1879年的公司要求银行应接受特许会计师的独立审计,1900年公司法将特许会计师的审计范围扩大至全部股份有限公司。公司法的这些规定对民间审计的发展起了推动作用,因而,19世纪中叶以后,民间审计业务日益增加,专业审计人员队伍不断扩大。1948年、1967年、1976年、1980年和1981年修订的公司法,英国长期未将这5个公司法整理汇编,它们都是英国审计的依据。直到1985年,英国才将这5个公司法合并成一套公司法。根据公司法的要求,全部有限公司的年度财务报表和帐目都必须经过具有一定资格的审计师审计。审计师应由每年度公司股东大会聘任,并向股东大会提出审计报告。审计报告必须表明公司的会计报告是否真实和公允(TrueandFair),是否符合公司法的要求。

从英国民间审计的诞生过程,我们可以看出,英国的审计制度有其显著特色,本文主要归纳为以下几个方面:

1、浑然一体的监事制度和会计师制度——监事审计。

英国的审计制度是以公司法为中心形成的。英国的公司法中包括着会计师制度,监事制度与会计师制度,这是英国民间审计的一大特色。

2、注册会计师行业组织的自律化管理。

由于历史的原因,目前英国注册会计师行业共有6个行业协会组织,其中英格兰—威尔士特许会计师协会(ICAEW)、苏格兰特许会计师协会(ICAS)、爱尔兰特许会计师协会(ICAI)、特许注册会计师协会(ACCA)4个协会组织(以下简称会计职业团体)是法律认可的注册会计师行业管理组织。

英国注册会计师职业自产生以后,一直保持着由会计师职业团体实施自律化管理的历史传统。会计职业团体的管理职责主要体现在:组织培训考试;审计资格的注册管理;制定审计准则和职业道德规范;监督检查会员执业质量。

6大会计职业团体为了协调行动,1970年,共同成立了会计职业团体协商委员会(ConsultativeCommitteeofAccountancyBodies,简称CCAB)。CCAB下设审计实务委员会(APB)、会计教育课程委员会(BAAEC)及其他一些专门委员会,在一些领域统一开展工作。此外,他们还在特定执业领域进行双边或多边合作,如ICAEW和ICAI的共同联合惩戒方案(JDS),ICAEW、ICAS和ICAI,建立的特许会计师联合道德委员会(CAJEC),ICAEW、ICAS和ICAI建立的联合监控机构(JMU)。其中联合监控机构极具特色。

3、民间审计准则独具特色。

英国既然是实行民间审计职业自我管理的国家,因此其准则的制定也是由民间审计团体“审计实务委员会”进行的。为增强审计准则的约束力,审计实务委员会设立了联合纪律检查委员会,对整个审计职业界成员违反职业规范行为施以处罚,包括警告、罚款和开除会员资格。但是,英国的民间审计人员并不像对公司法那样重视和遵循民间审计准则,因此,英国的审计准则在审计实践中也就不那么具有权威性和约束力。

英国民间审计准则体系包括两个层次,审计准则说明(StatementofAuditingStandard.SAS)和审计实务指南(这就有别于美国的3个层次:一般准则、审计准则公告和审计指南)。1980年的审计准则包括一项业务准则和两项报告准则。

英国现行的民间审计准则无论是在体系上还是在内容上都有其独特之处。

从体系上看,英国的民间审计准则没有像美国那样分为3个层次,而是两个层次。

从结构上看,它没有采取美国式的“三段”结构(一般准则、外勤准则和报告准则),而是将“审计准则说明”分为6个部分:责任;计划、控制和记录;会计系统与内部控制;审计证据;利用其他人员的工作;审计报告。

从内容上看,英国的“审计准则说明”未涉及“一般准则”的内容,只包括业务准则和报告准则。

4、民间审计的职业道德准则较完善。

现行的英国民间审计职业道德内容主要包括:独立性;胜任能力和技术标准;对客户的责任;刊登广告及进行公关类活动。此外,还包括其他一些职业道德规则。

5、英国的民间审计报告的特点:

(1)、以“INDEPENTAUDITORS‘REPORT”为题。

(2)、审计报告的受送者是企业成员(memberof×××)。企业成员指的是企业的股东。

(3)、强调会计报表编制的合法性,即符合theCompaniesAct1985。

(4)、把财务报表审计的目标表述为“真实与公允”(TrueandFair)。

(5)、在表达意见时,使用了“InourOpinion”(我们认为),这表明审计报告并不是一个保证书。

(6)、特许会计师的法律责任明确。

按照英国法律规定,特许会计师承担的法律责任分为民事责任和刑事责任两种。

(7)、政府对注册会计师行业的监管。

英国《1989年公司法》第53条第(1—B)款规定:英国贸工部通过制定标准或办法指导、监督会计职业团体的工作。

(8)、严格的会计职业团体的准会员制度。

在英国,“准会员”(ICAS对准会员称“非会员执业者”)与会员一样受到相同的规则和规定的约束,但不能使用“特许会计师”称号。准会员也不能作出任何公开声明以表明他们拥有此种权力。申请“准会员”身份的人必须按注册委员会要求的方式进行。为尽到本规定所赋予的职责,注册委员会应进行必要的调查,以评价申请者是否合格。

会计职业团体对准会员违反规定所采取的惩戒措施与会员相同。准会员的任何不遵守协会道德准则的行为,将根据有关规定受到惩戒。即使不再具有准会员身份,准会员在具有该身份期间所作的行为或工作中的遗漏仍将依照有关规定受到惩戒。

英国注册会计师行业实行自律化管理,并呈现出两大特征:一是虽然注册会计师行业组织四足鼎立、各自为政,但也在许多领域进行合作;二是政府通过法律引导注册会计师行业的发展,但有时也采取一定的干预政策。目前,英国正在酝酿中的新监管体系的组织形式,以尽快采用会计职业界的独立监管体系,这是英国CPA行业管理发展的新动向。

英国注册会计师行业历经百年发展,探索出了一套成功的管理经验,对我们有一定的借鉴意义。

1、完善事务所组织结构。

英国会计师事务所组织形式有3种,即个人执业事务所、合伙事务所和公司制事务所,法律和行业规则都对每种组织形式所具备的设立条件做了详细规定。一般而言,个人执业事务所规模较小,承揽业务的规模也小,公司制事务所规模较大,承揽的业务也大。这有利于满足会计市场不同层次的需求,避免事务所之间的恶性竞争。我国目前只允许注册合伙事务所和有限责任事务所,不允许注册个人执业事务所,导致许多小业务由大事务所去做,提

高了执业成本,不利于事务所规模经营,也不利于会计市场的公平竞争。因此,有必要借鉴英国的做法,进一步完善我国事务所的组织形式。

2、建立职业保险制度。

注册会计师行业是一个高智能、高风险的行业,为防范职业风险,并能给社会公众以信赖感,英国及其他国家普遍实行了职业保险制度。我国虽然在现行《注册会计师法》中规定了会计师事务所应当办理职业保险,但在实际执行中并没有开展这项业务,只是按照事务所业务收入的10%提取职业风险准备金,这使事务所很难应对所面临的风险。因此,应当借鉴国外的一些成功做法,采取切实有效的配套措施,尽早建立职业保险制度。

3、为会员提供优质的服务。

英国各协会都十分重视会员服务工作,投入了大量的人力、物力和财力,可以说各协会的大部分工作都是围绕着会员服务开展的。在组织机构上,各协会除了设置专门的会员服务部门外,其他多数机构也都把为会员提供满意的服务放在首位,大多数的委员会、研究会也都是应会员的需求而设立的。在服务方式上,各协会根据不同会员(执业会员与非执业会员、国内会员与国外会员)的不同需求,采取开研讨会、编发刊物、电话咨询、电子信箱咨询,信函答疑、专题培训、图书馆服务等多渠道、多层次的方式,为会员提供热情及时周到的服务和帮助。我国注册会计师协会的会员服务工作,与英国各协会相比,存在一定的差距,尤其是对非执业会员的服务更是薄弱。为了适应会计师事务所脱钩改制后行业发展的需要,协会应当进一步强化服务意识,在为会员办实事上多下功夫,使会员与协会之间建立起紧密和谐的关系,树立协会的良好形象。

4、建立有效的行业监管体系。

由于社会公众的利益往往与注册会计师行业自身的利益不尽一致,社会公众不得不承受注册会计师提供信息质量的风险。这就越来越引起社会各界对注册会计师提供的信息质量的广泛关注,进而要求对这一行业的监管和惩戒体系能够最有效地服务于社会整体利益。为了适应社会公众的需求,近年来,英国一方面通过制定或修订法律、政令来规范注册会计师的职业行为,另一方面,该行业组织也在不断修正和完善自律化管理的规则和方式,进一步提高自我监管的效率。为检查审计业务质量、监督会员遵守职业规则的情况。英国务协会都设立了纪律委员会,惩戒委员会等机构,制定了一套较完整的办事程序,专门负责调查处理会员的违规行为,以维护职业的良好信誉和形象。英国目前正在酝酿建立新的独立监督体系,更是对传统意义上的职业自律方式的改革。我国注册会计师行业监管体系尚不健全,已有的监管机制也未能有效地运作起来,监管乏力。应当抓住目前清理整顿经济鉴证类中介机构的有利时机,通过修订注册会计师法及加大行业组织自我监控的制度建设,进一步健全、完善我国注册会计师行业监管体系和运行机制,促进行业的健康发展,维护社会主义市场经济秩序。

5、建立准会员制度。

英国会计职业团体有准会员制度,对接受会计职业团体管理但又不是会计职业团体会员的个人授予准会员资格。如果事务所的一个或多个主管人员不是会计职业团体会员,但当这些人被授予准会员身份时,会计职业团体可以批准事务所注册。这种制度,有利于事务所吸收其他专业的优秀人士加入到注册会计师职业,并解决合伙人、董事等不是会计职业团体会员的问题,也有利于事务所提供多元化服务,增强事务所的竞争力。目前,我国事务所的合伙人结构比较单一,绝大多数为注册会计师,这不利于事务所的成长壮大和提供多元化服务,应当借鉴英国的做法,建立准会员制度。

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