税法学论文范文1
税法学在我国法学教育中的重要地位开始被接受。但是税法学在我国毕竟进入法学教育才十余年，还很不规范，大多数学校法学专业还不是作为一门课程，仅仅是作为经济法学的一章简单介绍一下，税法应该是一门独立的学科，而且它在法学教育中的地位应该等到提升，成为法学专业骨干课程。在美国、欧洲和亚洲许多国家都是作为法学的必修课程。如果税法学作为一门独立的学科，就需要建立自己科学的、规范的理论体系。目前，税法学在这方面还存在着很多问题：体系不规范、内容不稳定，名称不统一，缺乏一个统一的教学大纲约束。
为了更好规范税法学的内容体系，笔者提出如下几个问题与同行探讨。
1、关于税法学与税收学的区分问题
目前作为法学教育的税法学与作为财经类的税收学体系过于接近。固然，二者的联系以及内容有一定的相互重复是不可避免的。但是，毕竟这两门课程分别属于不同的两个学科门类，应该有各自的逻辑体系。
首先，税法学的理论基础应该是法学而不应该是经济学。应从税收法律关系的特殊性来构筑税法学的理论基础，以此与税收学相区别。税收学的基础的研究目标应该是对税制进行经济学分析，探索税制各要素与经济变动之间的函数关系，不断优化税制结构，达到税收的最佳调控目标。税法则是从宪法权利（权力）出发确定权利、义务，并使这些权利、义务得以实现作为研究的目标。
其次，税法的原则也不应该借用税收学的原则。亚当斯密、瓦格纳以及当代经济学家提出的税收理论和原则为税收法律制定和实施奠定了理论条件。税法的原则不应停留在这一层面和角度上，而应结合税收的立法和执行特殊性，总结概括税收立法、执行过程中带有共同性的准则。这些准则即要借鉴税收理论和原则，又要具有鲜明的法学特征，还不能照搬法学共有的原则，反映税法的特殊规律。如税收法定原则、无差别待遇原则（平等原则）、纳税人权利保护原则、服务原则等等，都是税法学值得高度重视的原则性问题，经过广大学者的努力，税法固有的规律性东西会被发现，并逐步取得共识。
再次，税法学所阐述的内容具有规范性的特征，而税收学具有较强的理论性。税法学作为法学学科与刑法学、行政法学、民法学等学科一样，其内容体系应主要依据现行法律、法规进行学理阐释，不排除必要的理论探讨，但所阐明的规范必须符合现行的法律规定，不能用理论探讨代替现行的法律规定。而税收学作为经济学理论主要应研究税收理论基本规律、范畴概念、历史、各派学说等，属于理论、制度和政策方面，对税法有理论上的指导作用。
2、关于税法与财政法的衔接问题
税法与财政法有着较密切的联系，税法学引入一部分财政法的内容是必要的。但是，二者也各自有着自己独立的体系。财政法是调整国家在财政管理活动中与财政管理相对人所形成的财政关系的法律规范，也是一个独立的法律部门，包括财政政策、财政原则、财政活动方式和程序以内的基本法律制度，所涉及的内容有：预算、税收管理、国家采购管理、财务会计管理、国债发行与管理、转移支付、财政监督和法律责任等部门法律法规。
税收作为财政收入的主要来源，在财政法律体系中不可避免会涉及税法的内容，国务委员财政机关也属于国家税务主管机关，国务院的税收法规大部分都是由财政部、国家税务总局共同签发。但是，省以下各级财政机关则不是税务主管机关。税务主管机关和税款征收机关也不是一回事，根据<<税收征收管理法>>规定：“除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。”所以税法与财政法有必要分离，税务机关的执法权限不应纳入财政法体系之中，财政部门的执法权限不宜扩大到税收领域，以防止地方政府过多过滥的地方政策。
与税法联系较密切的财政法内容主要有宏观财政政策、分税制财政体制、税款缴库和转移支付制度等方面内容，这些应包含在税法学内容体系之中。与税法虽有关系，但在体系上没有直接联系的内容，不宜引入税法学。
关于财务会计管理，财政部门与税务机关职能有交叉。根据<<会计法>>规定：“国务院财政部门主管全国的会计工作，县以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区内的会计工作。”这一规定明确了财政部门是会计工作的主管部门。但是，在税务、审计、金融等部门的管理职责中也也涉及会计工作，在<<税收征收管理法>>及其实施细则中，明确规定了税务机关有账薄凭证管理权。这是税收的基础性工作，只有加强对财务会计工作的管理，才能正确确定税基和计税依据。因此，税务机关对账薄、发票和其他会计凭证的管理是必须的。另外，由于我国施行税法与会计法适当分离的原则，税务机关在征收税款过程中，需要对会计项目进行调整，对二十余项指标的调整形成了独立于会计法的税务会计。这些内容应包含在税法学当中，而财政法涉及会计工作的内容主要应是会计制度的制定、会计人员的管理、会计工作的监管、注册会计师的管理等。目前税务会计内容大多数税法学教材尚未列入。
3、税法学与经济法学的关系
经济法学无论是从研究对象还是内容体系都比较混乱，根据教育部高等教育司编<<全国高等学校法学专业核心课程教学基本要求>>规定，税收法律制度被收入宏观调控法部分，但是在内容上却没有以税收的调控职能作为重点，而是介绍税收和税法的概念以及税法的基本制度为重点。税收作为国家调控经济的一个重要手段，在经济法学的宏观调控内容中应该涉及，但是应把握好角度，应围绕税收和税法的宏观调控职能（手段）加以阐述，而不应该在这很小的篇幅内全面介绍税法，主要应讲清楚税收作为国家宏观调控的主要手段，与财政政策、货币政策一样，是如何发挥其调控职能的。
根据我们十余年税法学教学的实际情况看，税法学是一个专业性很强的学科，是学生反映最难学的学科，需要具备一定的相关知识为基础，如会计学、经济学等，而目前法学专业学生这方面的知识比较缺乏，需要老师在课堂上根据税法学需要引入相关知识并进行解释，学生才能理解。如果按照<<全国高等学校法学专业核心课程教学基本要求>>规定的税法在经济法学二十四章中的一章来讲，学生可能连起码的概念也建立不起来。
另外，经济法应是一个学科而不应是一门课程，如果作为一门课程的话，也只能称之为经济法总论或经济法概论，侧重于经济法的概念及研究对象，经济法的基本理论和原则以及体系和内容的概述，为学生进入其他经济法律部门的学习奠定基础。如果经济法学把目前所涉及的法律领域的法律制度都收
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1.案例法的应用
案例法在税法教学中是广泛应用的教学方法，通过实际案例让学生直观理解税收规定能很好的解决税收法规抽象、不好理解的问题。结合高职学生的特点，案例法在应用时，应讲求贴近学生的生活实际。高职院校会计专业的学生一般是通过高考升上来的高中毕业生，学生一直接受学校教育，对社会经济活动、企业经营情况并不熟悉，也缺乏丰富的生活经验。因此，综合性的税收案例未必适合高职学生的特点。如果教师在列举案例时，选用贴近学生生活实际的或学生耳熟能详的身边企业为背景举例说明税收法规的规定，即使业务是虚拟的，学生也会因对企业的了解而愿意倾听，案例教学就变得生动、有趣、好理解，从而使学生愿意由浅入深的思考。
2.比较分析法的应用
目前，绝大部分税法教材都是以税种为线索，按照实体法、程序法的顺序编排税法教材内容。在具体税种介绍时，按照纳税义务人、征税对象、税率、应纳税额的计算、纳税时间、纳税地点、税收优惠等税法构成要素来具体组织教材内容。教材中对税收规定的描述基本采用法规原文，这使得税法教材类似于法规的汇编，语言晦涩，缺乏可阅读性。同时，也使得初学者认为每一部分内容间是独立的，每一个税种是独立的。教材内容的割裂影响学生对税收法规内在联系的认知。同时，法规堆砌式的教材，需要学生根据抽象规定理解企业业务。而实际中，办税员是根据企业业务查找适用的法规。学习思路与实际操作的思路截然相反，这也是税法教学效果差的重要原因。
高质量的再现实务的教材不是一朝一夕能编写出来的。真正以企业为背景，通过企业业务介绍办税流程、涉税义务和纳税方法的税法教材目前几乎没有。在这种现状下，要提升税法教学效果，需要教师在课堂教学中，以教材为线索，通过讲授法介绍税收法规，这样授课能保证授课内容的完整性和系统性，但同时要多运用比较分析法，如不同税种的相关性分析，以消费税和增值税为例，消费税的纳税人同时要交增值税，所有增值税、消费税、营业税的纳税人都要交城建税和教育费附加。通过对税种征税范围的比较，使学生认识到，同一企业会涉及多个税种。比较分析法不仅可以用于税种间的比较，也可以用于不同行业的企业承担的纳税义务的比较。如通过比较酒厂和酒类批发企业承担纳税义务的差别，使学生清晰认识消费税和增值税各自的纳税环节。
3.归纳法的应用
税法教材对税种孤立的介绍，使得学生错误的认为各个税种间是独立的，相互不交叉。这种潜在的错误认识带到工作实际中，就会造成学生面对实际业务无所适从，不知道如何将税收规定与企业业务结合起来。因此，在税法教学的某几个阶段，或者在完成全部税法教学任务之前，税法课程教师可以对全书内容做归纳，这种归纳不是以教材为线索，而应以企业类型为线索，如分别以制造企业、施工企业、商业企业、服务企业为背景，总结每类企业可能涉及的税种。还可以进一步将涉及面最广的制造企业根据企业组织形式和规模的不同，细分为公司制企业、个体工商户等，并分别归纳不同组织形式、不同规模的企业可能涉及税种、计税方法、纳税义务及税收负担。通过不同类型企业、不同规模企业、不同组织形式企业涉税义务的归纳总结，让学生直观认识税收法规的抽象规定如何影响企业的具体纳税行为。
4.演示法的应用
在税法教学过程中，授课效果最差的莫过于有关纳税程序的规定，如企业税务登记程序、办理税务登记报送的资料，各税种纳税申报的程序及报送的资料、增值税专业发票的管理以及税务争议的处理等等。关于纳税程序的规定，教材内容一般是简单列举的方式加以介绍。如果教师也照本宣科，那么税法课堂将变成一潭死水。对此类内容，教师可以借用多媒体，通过展示实物图片的形式介绍企业办理税务事项时应准备的材料，在此基础上，说明相关税务事项的程序，那么教师授课就会达到事半功倍的效果。学生看到的不再是抽象的文字信息，而是真实的图片，图片信息会给学生留下更直观、更深刻的印象，也会使学生愿意跟随教师的引领完成这一部分内容的学习。
二、结束语
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4.宪法应清晰地界定国家税收的基本制度和基本政策，应起到约束政府税收行为的作用，确保公民在交纳税收以后的剩余部分能够维持其正常的生产和生活且这种生产和生活能够持续地保持扩大和上升的趋势。 5.法律的至上性原则，即一切税收法律都不得违背宪法，不得侵犯宪法所保障的各税收主体的权利（力）和自由。政府征税所依据的法律，只能是人民行使权力的议会制定的法律，这意味着不允许存在任何超然于宪法、税收基本法和相关税收法律之上的权力，意味着任何人不得因违反宪法和税法之外的原因而受到法律的制裁。此项原则十分重要，它是法治政府和专制政府的界限所在。在实行法治的地方，政府（各级）不能随心所欲、为所欲为。 6.法律面前人人平等。即宪法和税收法律必须平等地对待每一位公民，所有的公民都有服从国家宪法和税收法律的平等义务。法律的平等性原则在税收上还有公平的含义：税收负担必须依据纳税人的负担能力分配，负担能力相等者税负相同，负担能力不等者税负不同。当纳税人的负担能力（纳税能力）相等时，是以纳税人获得收入（取得所得）的能力，为确定负担能力的基本标准，当所得指标不完备时，财产或消费水平可作为补充指标。当纳税人的负担能力不等时，应当根据其从政府活动中期望得到的利益大小缴税或使社会牺牲最小。 7. 人民仅承担宪法和法律规定的纳税义务，有权拒绝这个范围之外的任何负担。人民的纳税义务因法律规定而产生，因法律修正而变动。人民的财产权亦不受法律规定之外的任何干涉，人民有权保卫自己法定的和神圣的财产权。 8.越权无效原则。即国家行政和税务机构必须依法行政，必须在立法机关法律授权的范围内行使税收职权，一切税收活动必须以宪法和法律条文为依据。任何行政和税务机构不得在数手法律之外行使职权。民众对政府和税务机构违反宪法和国家税收法律的行为有权抵制，政府和税务机构因自身的不法行为给民众造成损失，应予以补偿和救济，所有的政府官员和税务工作人员必须对自己的违法行为承担法律责任。 9.不溯及既往原则。即新的法律不能适用于过去已经发生的行为。溯及既往，意味着用今天的法律来指导人们昨天的行为，因而在法理上、逻辑上、情理上都是极为荒谬的。不溯及既往的含意是，一部新税法实施后，对新税法实施之前人们的行为不得适用新法，而只能延用旧法。该原则的出发点在于维护税法的稳定性和可预测性。在实际运用该原则时，也有一些国家采取“有利溯及原则”，即对纳税人有利的予以承认，对纳税人不利的则不予承认。 10.一切税收法律的执行都必须接受违宪审查，审查工作应由最高法院、宪法法院或宪法委员会承担。 我国现行宪法在公民权利和国家架构等方面的规定在形式上与大多数西方宪政国家的宪法很相似，但我国宪法文本在税收方面的欠缺却是明显的。税收，这个无论对于政府还是公民都至关重要的问题，在建国以来的4部宪法中，竟然都从未作任何规定，国家税收权力的归属至今都是阙如的，既没有规定纳税人的权利，也没有明确说明征税是否需要代议机关（人民代表大会）的同意。在这个涉及国家生死存亡和政府与公民关系的最重要问题上竟然是空白，不能不说是一个极大的缺憾，并在税收实践中引发了诸多的问题。 第一，我国宪法没有明确人民代表大会税收立法的专有权，导致税收立法“越权”的现象。我国宪法（第2条）规定：“中华人民共和国的一切权力属于人民”，人民代表大会及其常务委员会代表着全国人民当家理财，实行的是彻底的议会中心主义，是很先进的制度，人类社会的发展史也一再表明这样的制度具有无可替代的优越性。问题在于，代表着全国人民的人大却没有税收立法的专有权，也就是说，除了人大，别人也可以立法或以条例之类的形式变相立法，上面那句“一切权力”的话就成为虚置的了。由于宪法不作为，征税权几乎全部由政府自己“越俎代庖”了。目前我国税收法律有80%以上是由国务院根据人大授权以条例、暂行规定等行政法规的形式颁布的，经全国人大立法的只有《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》、《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》3部，甚至一些实施细则之类的制定权还被下放给财政部、国家税务总局等更低层次的政府部门，事关绝大多数纳税主体权利义务的税收规范并非由代表全体纳税人的人民代表大会制定，行政机关成了规定税收要素的主要主体，这种状况无疑是与税收的宪政原则背道而驰的。从理论上说，如果需要，政府想征多少税都可以做到，中间没有任何制约和监控的政治环节。这就演变成一个怪现象，政府 每年的预算都需要拿到全国人大去审核批准，而政府决定新征税种或提高税率却不需要全国人大来批准，成了只管出不管进，睁开一只眼却闭上另一只眼。由于我国税收不是基于博奕而产生的，人民代表大会也不是纳税人讨价还价的场所，因而宪政税即税收法定的原则在公法上就完全被忽略了。
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（二）税收行政程序中的纳税人权利 税收行政程序中的纳税人权利是纳税人与税务机关在具体的税收征收管理程序中所产生的权利。由于此类权利纷繁复杂，本部分将按照税收行政程序的主要环节和流程对各国规定的相关纳税人权利予以集中分析。[42] 1．信息收集程序中的纳税人权利 为正确评定纳税人应缴纳的税额，税务机关需要有关纳税人的税务信息和资料。各国一般赋予税务机关广泛的信息收集的权力并规定纳税人有提交申报表和相关纳税信息的义务。通常，税务机关从纳税人提交的纳税申报表中获取他们所需的大多数信息，但有时也需要进一步向纳税人和第三方收集信息。例如，如果纳税人申报的信息不充分或是明显不正确，税务机关有权要求纳税人提供补充信息和正确信息；为核实纳税人提供信息的真实性和准确性，防止避税和逃税，也需要从第三方以及其他政府部门甚至外国税务机关获取信息。与税务机关信息收集的权力相对应，各国一般规定第三方的信息提供义务。包括雇主提供雇员的工资薪金支付信息，银行提供客户的利息支付信息，公司提供股东的股息支付信息等。有些国家，银行和其他金融机构还必须自动地将有利息收入账户的居民和非居民客户的名字报送给税务机关。几乎所有国家的税务机构拥有向其他政府部门获取纳税人信息的广泛权力，只有少数国家有一些具体的限制，如比利时的公共信用机构、新西兰的统计部门、瑞典的国防、汇兑、外交部门是排除在外的。[43] 税务机关拥有如此广泛的信息收集和获取的权力，对纳税人隐私权和秘密权无疑构成不确定的威胁。为保护信息收集和交换中纳税人权利不受侵犯，应该从税务机关的权力限制和纳税人秘密保护两方面努力。首要的是确定税务机关信息权力的界限，包括信息的内容限制、收集限制、使用限制、贮存限制。具体而言，税务机关收集的信息以及纳税人提供信息的义务一般要求仅限于与正确评定纳税人应纳税额必要和相关的信息。税务机关向第三方要求提供纳税人的有关信息资料之前，必须告知纳税人，除非这种预先通知会有碍税收调查。税务机关所掌握的纳税人的信息资料只限于用于税收目的，而不能用于与此无关的任何目的。税务机关掌握的纳税人信息一般不得向第三人披露，转让定价制度中，如果涉及纳税人的机密信息，税务机关有义务不向第三人透漏。在大多数国家，税务信息是可以提供给社会保障部门的，在有些国家，还可以提供给其他政府部门，但是这种提供仍应受到与适用于税务机关相同的秘密保护的限制。许多国家还允许将纳税人信息提供给公诉机关或者司法机关，不过这种信息的交流受到非常严格的规则限制，而且往往根据个案决定是否允许交换。[44] 根据国家之间的双边和多边税收协定，一国纳税人的税务信息可以应外国税务机关的请求而提供，由此进行的纳税人信息资料的交换和传递往往会对纳税人的商业秘密以及竞争地位产生影响。因此，随着国际税务合作的加强，应该加强跨国信息交换中对纳税人的隐私和机密权利的保护。具体保护规则可以由协定规定，但是，对于一国选择提供的信息，应该有一个有利于内国纳税人保护的最低限度标准，即这些信息的提供不会使纳税人在外国遭遇低于内国的税收待遇。[45]尤其是当信息的提供显然会损害纳税人的竞争地位时，征税机关应该拒绝提供和交换该信息。此外，所有提供和交换的信息必须严格限定于税务目的，而不能用于非税目的。 由于计算机信息技术的发展，多数国家已经借以建立了有关纳税人信息的数据库。通过纳税人识别号码的运用，这些数据库可以根据各种来源的信息资料对纳税人信息进行自动稽核和相符性检验。这大大提高了税务机构的工作效率以及评税的准确性，对于打击偷逃税也有重要效果，但纳税人的机密和秘密权却因此遭遇威胁。因此，各国一般对这些数据库进行严格的控制和管理，一方面加强技术控制，防止电脑骇客的恶意攻击导致信息泄漏，另一方面，严格规制税务机关未经授权向第三方泄漏纳税人的有关信息。一般纳税人也有权对数据库中的相关资料进行证实。此外，部分国家还加强了对电子信息数据库使用的立法规制。例如，澳大利亚的《隐私权法案》（Privacy Act）、德国的《数据保护法案》（Data Protection Act）、瑞典的《瑞典数据法案》（Swedish Data Act）、英国的《数据保 护法案》（Data Protection Act）等。美国《国内收入法典》第6103节规定了秘密保护条款，奥地利、法国、挪威也有电子数据保护法律。为保证数据库的合理使用，挪威还设有数据控制机构、瑞典设有数据监督机构来具体监督和管理数据库的建立与使用。[46]
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「关键词：税收法律关系；体系；客体
法律关系是法学的基本范畴之一，是构筑整个法学体系的基石之一，它可以被应用到各门具体的法学学科之中，并形成为具有特定内容和意义的该部门法学所独有的基本范畴。 税收法律关系作为税法学的基本范畴，由它可以推演出一系列的税法学的重要范畴，由这些重要的范畴又可以进一步推演出一系列更具体的一般范畴，从而可以构筑税法学范畴体系的大体轮廓。因此，税法学可称为以税收法律关系为研究对象的法学学科。2 税收法律关系是税法学研究的核心范畴。“理论的科学性取决于范畴及其内容的科学性。”3 因此，建立科学的税收法律关系的范畴对于税法学的发展与成熟具有十分重要的意义。税收法律关系的客体是税收法律关系的重要组成部分，明确税收法律关系的客体对于构筑科学的税收法律关系的范畴具有重要的意义。
一、税收法律关系的体系
在探讨税收法律关系的客体之前，有必要先探讨一下税收关系与税法体系。因为，税收关系是税收法律关系的经济基础，而税法体系又在根本上决定着税收法律关系的体系。
税法的体系是由一国现行的所有税收法律规范分类组合为不同的税法部门从而形成的多层次的、门类齐全的有机整体。税法的体系取决于税法调整对象的体系与结构。税法调整的税收关系可以分为两大类：税收体制关系与税收征纳关系。依据税收关系的结构与体系可以构筑税法的体系，即税法可划分为税收体制法和税收征纳法两类。税收征纳法可分为税收征纳实体法和税收征纳程序法。4
税收法律关系是税法确认和调整在征税主体与纳税主体以及征税主体内部各主体之间发生的税收征纳关系和税收体制关系的过程中而形成的权利义务关系。
税收法律关系的体系是指由各种税收法律关系所组成的多层次的、内部协调统一的有机整体。它是由税法的体系并在根本上由税收关系的体系所决定的。由上文的论述可知，税收法律关系由税收体制法律关系和税收征纳法律关系所组成。税收征纳法律关系由税收征纳实体法律关系和税收征纳程序法律关系所组成。
探讨税收法律关系的体系具有极为重要的意义，它是我们探讨税收法律关系一些基本理论问题的重要前提。同时，税收法律关系的体系为我们探讨这些基本问题构筑了一个理论平台，只有站在这个共同的理论平台上，我们才有可能进行真正的学术讨论，否则，从表面上来看，学者们是在讨论同一问题，而实际上，由于他们所“站”的理论平台与所持的理论前提不同，因而所讨论的并非同一问题，或并非同一问题的同一个方面。因此，笔者在此先构筑自己的理论平台是有着极为重要而深远的意义的。
二、税收法律关系的客体
税收法律关系的客体是税收法律关系主体权利义务所共同指向的对象。在这一问题上税法学界的争议不大，一般认为税收法律关系的客体包括货币、实物和行为，而前两者又可合称为“税收利益”。5
然而，从整个法学界的角度来讲，法律关系的客体却是一个存在很大争议的问题，无论是法理学界，还是部门法学界对此问题都存在着激烈的争论。
首先，就法理学本身对法律关系客体的研究来说，其观点是众说纷纭，至今没有定论。如有学者认为：“法律关系客体是最为复杂、最为混乱不堪的问题。”6
其次，从部门法学的角度来讲，对法律关系的客体的理解也存在众多争议。在民法学界就存在着“利益说”、“行为说”和“社会关系说”三种不同的观点。7 在刑法学界，关于刑事法律关系的客体也存在不同的观点。8 另外，其他部门法学的学者纷纷提出“劳动法律关系的客体是劳动力”9 、竞争法律关系的客体是“竞争秩序（也可以理解为竞争机制）”10 、“统计法律关系的客体具有广泛性，几乎包括所有的机关、社会组织和个人”11 、“目标企业的财产所有权或经营控制权便理所当然成为企业并购法律关系的客体”12 等诸多观点。
法理学界和各部门法学界对法律关系客体理解上的差异，为本文探讨税收法律关系客体的问题制造了诸多障碍，使得税法学界无法直接借鉴法理学或其他部门法学的既有的研究成果，而必须在法理学和各部门法学现有观点的基础上结合本部门法学的特殊研究对象进行创造性地研究。
借鉴法学界已有研究成果，本文认为，客体是法律关系的必备要素之一。因为，从语义上讲，“客体”与“主体”相对，指的是主体的意志和行为所指向、影响和作用的客观对象。它是法律关系的主体发生权利义务的中介。任何一种关系都需要中介，关系通过中介而发生，又通过中介而构成。13
法律关系的客体既然是法律关系主体发生权利义务的中介，是主体作用力所指向之对象，因此，从理论上讲，法律关系的具体客体是无限多样的，把它们抽象化，大致可以概括为以下七类：国家权力；人身、人格；行为（包括作为和不作为）；法人；物；精神产品（包括知识产品和道德产品）；信息。 这七类客体还可以进一步抽象为“利益”或“利益载体”等更一般的概念。由此我们可以说，法律关系的客体是一定的利益。14
本文从税收法律关系的体系出发认为，在税收体制法律关系中各相关主体（中央立法机关与行政机关和地方立法机关与行政机关）的权利义务所共同指向的对象是税权，因为税收体制法主要就是分配税权的法律规范的总称。税权在税法学界是一个有着不同含义的概念，但通常所理解的税权是指国家或政府的征税权或税收管辖权。15 本文所使用的税权指的是国家对税收事务所享有的权力，国家所享有的这种税权是一种从国家统治权派生出来的一种政治权力，当这种政治权力由法律规范来调整时就成为一种法律上的权利。因此，作为税收体制法律关系客体的税权指的是政治意义上的权力，而不是法律意义上的权利。
国家是一个抽象的政治实体，它由一系列行使国家各项权能的职能机关所组成，它的权力也要由这些具体的职能机关来行使，这样就会出现如何在国家的各职能机关分配国家的某项权力的问题。在这种分配国家某项权力的过程中所发生的社会关系就是体制关系，用法律的形式来规范和调整这种关系，就产生了体制法律关系。具体到税收体制法律关系，在这一法律关系中，其主体是中央立法机关、行政机关和一定级别以上的地方立法机关和行政机关，它们的权利与义务是合而为一的，其权利是依法“行使”其所享有的税权，其义务是“依法”行使其所享有的税权。16 因此，其权利义务所指向的对象是税权，税权充当其权利义务的载体，是其权利义务作用的对象。因此，税收体制法律关系的客体是税权。
在税收征纳实体法律关系中，其主体分别是国家与纳税人，国家享有税收债权，纳税人承担税收债务，在这一法律关系中各相关主体权利义务所指向的共同对象是税收收入，主要包括货币和实物。
在税收征纳程序法律关系中，其主体分别是征税机关和纳税人、代扣代缴义务人，各相关主体权利义务所共同指向的对象是税收行为，因为，税务机关的权利是要求纳税人为或不为某种税收上的行为，而纳税人的权利也是要求税务机关为或不为某种税收上的行为。
由于法律关系的统一客体是利益，税收法律关系的客体也可以高度概括、抽象为税收利益。当然，这里所说的税收利益已不同于学界通常所理解的、作为税收征纳实体法律关系客体的税收利益，那里的税收利益是具体的利益，即货币和实物等经济利益，也就是本文所使用的税收收入。而作为税收法律关系统一客体的税收利益指的是广义上的利益，既包括经济利益，也包括权力利益和权利利益。
本文所述观点与税法学界的一般观点的区别有四：其一，本文是在税收法律关系体系的理论框架下来探讨税收法律关系的客体的，显得条理清晰、层次分明，而且可以和税收法律关系的其他问题组成一个具有内在逻辑联系的有机统一整体；其二 ，本文提出了税权是税收体制法律关系的客体的观点，笔者尚未见到学界有人提出这一观点，其科学性及价值如何尚有待学界讨论；其三，本文所说的“税收行为”不同于学界一般理解的“行为”，学界一般理解的行为是指：“国家权力机关、行政机关及其所属税收征收管理机关在制定、颁布和实现税法的过程中享有税收管理权限，履行行政职责的行为。”17 而本文所理解的税收行为则是指在税收征纳程序法律关系中征税机关与纳税人权利义务所共同指向的对象。笔者之所以提出“税收行为”的概念是与本文把征税机关定位于国家税法的执行机关以及在税收征纳程序法律关系中征税机关与纳税人法律地位平等的观点相一致的。18 本文这一观点的科学性及其价值同样有待学界讨论。其四，本文概括出了税收法律关系的统一客体是税收利益，但这是在广义上来理解的税收利益，而不同于学界一般理解的狭义的税收利益。同时本文主张用税收收入来取代学界一般理解的税收利益的概念。
注释：
1 参见刘剑文、李刚：《税收法律关系新论》，载《法学研究》1999年第4期。
2 参见（日）金子宏 ：《日本税法原理》刘多田等译，中国财政经济出版社，1989，18页。
3 张文显：《法学基本范畴研究》，中国政法大学出版社，1993，3页。
4 参见张守文 ：《税法原理》（第2版），北京大学出版社，2001，28页。
5 参见刘剑文、李刚：《税收法律关系新论》，载《法学研究》1999年第4期。
6 王勇飞、张贵成主编：《中国法理学研究综述与评价》，中国政法大学出版社，1992，537—538页。
7 “利益说”参见郑少华、金慧华：《试论现代商人法-规范市场交易主体的新模式》，载《法学》1995年第2期。“行为说”参见佟柔：《民法原理》，法律出版社1987年第2版，第35页。“社会关系说”参见[苏]A.K.斯塔利科维奇：《社会主义法律关系的几个理论问题》，《政法译丛》1957年第5期。
8 如“犯罪构成与刑事责任说”参见杨兴培：《 论刑事法律关系》，载《法学》1998年第2期。“犯罪人部分利益的载体说”参见张小虎：《论刑事法律关系客体是犯罪人利益之载体》，载《中外法学》1999年第2期。
9 董保华：《试论劳动法律关系的客体》，载《法商研究》1998年第5期。
10 徐士英：《市场秩序规制与竞争法基本理论初探》，载《上海社会科学院学术季刊》1999年第4期。
11 李光忠：《会计法若干基本理论问题的探讨》，载《财会通讯》1995年第9期。
12 侯怀霞、钟瑞栋：《企业并购立法研究》，载《中国法学》1999年第2期。
13 参见张文显：《法学基本范畴研究》，中国政法大学出版社，1993，175～179页。
14 参见张文显：《法学基本范畴研究》，中国政法大学出版社，1993，175～179页。
15 参见张守文：《税权的定位与分配》，载《法商研究》2000年第1期。
16 由于其权利义务是统一的，因此，其权利与义务的表述是一致的，但侧重点有所不同。
税法学论文范文6
一、中国税法学研究落后的成因分析
税法在现行法律体系中是一个特殊的领域,它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法,而是一个综合领域。其中,既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范,又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容,更包含着大量的规范管理关系的行政法则;除此之外,税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性,税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此,将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要,而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时,当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时,当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时,将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究,使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长,充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法,使税法的体系和内容更正完整和丰富。
然而,当前我国税法学研究的现状是,主攻方向不明确,研究力量分散,研究方法单一,学术底蕴不足,理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容,法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释,税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入,依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果,更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权,同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督,使其在既定的框架中运转,不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上,我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实,税收征管程序优化设计,纳税人权利的保护等,都是我国财税法学研究亟待加强的地方。
所以,总体来说,中国税法学目前仍然在较低水平上徘徊。由于中国税法立法数量多,涉及面广,其中法律规范的内容还有一些与众不同的特性,所以人们勉强还能接受税法作为一个相对独立的法律部门而存在,不管在位阶上它是属于财政法、经济法抑或行政法;然而,就现状而言,中国税法学能否成为一门独立的研究学科的确令人担忧。作为一门独立的研究学科,首先,应该具有独立的研究对象;其次,应该形成比较完整的学科理论体系;再次,还应该产生一批高质量的研究成果;最后,该学科应该具有丰富的、可待挖掘的理论资源和广阔的发展前景。对照这些要求,我们惭愧地发现,中国的税法学研究的确刚起步,用“幼稚”一词进行描述并不过分。由于历史的原因,中国的法学研究自20世纪70年代以后才进入现代法的复兴和发展时期。而其中税法学的研究更是晚了将近10年,从80年代中期才开始产生和发展。(注:倘仅从时间上看,我国第一本专门的税法学着作应为1985年由时事出版社出版的、刘隆亨编着的《国际税法》,但一般认为,1986年由北京大学出版社出版的、刘隆亨所着:《中国税法概论》一书标志着我国税法学的形成。参见刘剑文:《中国税收立法研究》,载《经济法论丛》(第一卷),法律出版社2000年版,第82页。),不过,这虽然是中国税法学研究滞后的一个客观原因,但是我们认为其并不足以解释全部现象。因历史原因耽误的法学学科并非只有税法学,刑法学、民法学等传统学科同样难逃厄运,可是它们现在却得到了欣欣向荣的发展。10年来法学研究最引人注目的领域是行政法学,它的起步可能比税法学更晚。在20世纪90年代初的时候,行政法学还只是停留在利用教科书对现行行政法进行注释的阶段,而今行政法学硕果累累,傲然屹立于法学之林。除此之外,还有环境法学等新兴学科的兴起和发展也都说明了历史原因并不是中国税法学研究落后于时代、落后于其他学科的最主要原因。我们认为,最主要的原因表现在以下四个方面:
1.税法基础理论研究重视不够。税法学并不是不能够从事现行法律规范的解释工作,相反,解决税收立法、执法和司法过程中的现实问题是中国税法学的天职。税法的解释,既有利于法律自身的完善和发展,又有利于税法的普及,是一件利国利民的好事,同时也是每一个国家法制和法学发展史上一个必经的阶段。但是税法学者在参与税法活动的各个环节时应该有自己独特的视角,这种视角不一定与立法者、执法者和司法者、乃至守法者的视角完全吻合,这样才能保证它作为一门研究学科得以存在的价值和意义。而且总体来说,税法学的视角应该比参与税法活动的其他任何人的视角更能把握问题的实质。要锻造税法学这种与众不同的观察问题、分析问题和解决问题的思路和方法,必须有赖于税法学基础理论研究的加强。只有税法学基础理论,才能将税法研究提升到一个新的高度,使之不仅关心在征纳过程中税款的计算、税收优惠的程度等具体的问题,更会着意将自己置于整个国家法律体系的大环境中,关心自己在法律体系的地位,关心自己与其它法律部门如何协调等;也只有税法基础理论才能够使税法内部发展成为相互依存、相互制约的科学体系,使概念与概念之间、原则与原则之间、制度与制度之间环环相扣却又畛域分明。可以说,税法基础理论研究的广度和深度决定了税法学能否独立地成为一门法学学科,也决定了税法学自身研究的进展和步伐。反观中国税法学界,有关基础理论研究方面的成果寥若晨星,只是在税法基本原则、税收基本法方面有一些介绍性的论述(注:这方面的成果主要有:刘隆亨等:《制定我国税收基本法应具备的特征》,《法学杂志》第1997年第1期;刘剑文、熊伟:《也谈税收基本法的制定》,《税务研究》1997年第5期;刘剑文:《西方税法基本原则及其对我国的借鉴作用》,《法学评论》1996年第3期;张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期;张宇润:《论税法基本原则的定位》,《中外法学》1998年第4期;陈学东:《浅论税收基本法的调整对象》,《杨州大学税务学院学报》1997年第4期;李刚:《对税收基本法几个问题的认识》,《财经研究》1996年2期;华国庆:《制定我国税收基本法刍议》,《安徽大学学报:哲社版》1998年第3期;郭勇平:《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》,《杨州大学税务学院学报》1998年第1期;徐志:《我国税收基本法之研究》,《浙江大学学报:人文科学版》1999年第1期。),税收法律关系的研究才刚刚起步(注:这方面的成果主要有:刘剑文、李刚:《税收法律关系新论》,《法学研究》1999年第4期;张登炎、侯绪庆:《论税收法律关系的构成要素》,《湖南税专学报》1995年第1期;何小平:《税收法律体系论要》,《政法论坛》1996年第4期;贺玉平:《论税收法律关系》,《贵州大学学报:社科版》1998年第1期;王成全:《论税收法律关系主体之间法律地位的不平等性》,《中央政法管理干部学院学报》1997年第4期。),税法与其它法律部门的互动研究也只是在借鉴民法债权制度方面有一些初步成果。(注:这方面的成果主要有:首闻:《略论纳税人的退还请求权》,《法学评论》1997年第6期;张守文:《论税收的一般优先权》,《中外法学》1997年第5期;杨小强、彭明:《论税法与民法的交集》,《江西社会科学》1999年第8期;杨小强:《论税法与私法的联系》,《法学评论》1999年第6期;杨小强:《日本地方税法中的民法适用及启示》,《中央政法管理干部学院学报》1998年第4期;程信和、杨小强:《论税法上的他人责任》,《法商研究》2000年第2期;费锦红:《试论税收优先权与抵押担保债权》,《浙江经济高等专科学校学报》1999年第6期。)至于国内目前唯一的一本基础理论方面的专着,也只能看成是有关税收基本法的论文集,其内部的体系还有待完善,且总体来说,说理尚不够透彻,受税收实务部门起草的《税收基本法(草案)》所定框架的影响过大。(注:参见涂龙力、王鸿邈主编:《税收基本法研究》,东北财经大学出版社1998年版。)但不管怎样,这些成果毕竟对中国税法基础理论的研究起到了较好的示范作用,有助于中国税法学的理性成熟。(注:值得一提的是,有些税收经济学者结合自己的专业也在关注税法学的进步,并取得了令人称许的成绩。其中有代表性的如许善达等着:《中国税收法制论》,中国税务出版社1997年版;许建国等编着:《中国税法原理》,武汉大学出版社1995年版。)
