摘要：结合当前建设工程专业性强、涉及面广、金额大、周期长等特点，分析建设工程审计存在的难点和不足，利用风险导向审计技术方法对建设工程业务实际进行审计方案设计，事先确定风险点和审计要点，以期实现审计目的，促进建设工程良性发展。
关键词：建设工程；风险导向；审计方案
建设工程项目具有专业性强、涉及面广、金额大、周期长等特点，这些固有的行业特点，也对建设工程审计提出了更具个性化和专业化的要求。近年来，不少学者认为，结合风险导向审计技术方法的发展和建设工程的实际，对建设工程项目开展基于风险导向审计具有可行性和先进性，但是以风险为导向的审计方法具有广泛的适用性。因此，对于具体的行业或者企业而言，就要用风险导向审计的理念和主要技术进行二次开发。开展建设工程风险导向审计，要先针对建设工程的业务特点和审计工作中的难点与不足，进行专项和专业化的审计设计，这是该项审计工作有的放矢和事半功倍的前提保障和实现途径。
一、目前建设工程项目审计的难点
建设工程审计就是对建设工程项目从工程设计、组织施工到竣工验收交付使用全过程的经济活动和管理活动的适当性、有效性、合规性等进行的确认和咨询，同时，对其绩效进行评价的审计活动。虽然从形式上包括了经济管理等活动的全部内容，但在实践中，建设工程审计主要是监督、检查、确认、评价及深入剖析建设工程项目的决策、计划、管理、组织等行为的合规性、科学性、可行性和效益性。目前，我国建设工程审计的难点与不足主要体现在以下几个方面。建设工程涉及专业领域多、专业性强，具体而言，建设工程涉及到设计、建筑、美学、工程、地质、材料、法律、商务、定额、信息技术、财务等多个学科，且往往又是多个学科深度交叉和相互作用。所以，建设工程审计不能仅仅从一个专业的观点或者一个角度出发来看问题。建设工程审计既要求知识技术专业化，又要求广泛化的客观实际，对审计组织和审计从业者都是一种极其高难度的挑战。
二、建设工程项目审计存在的不足
（一）事后审计。建设工程项目审计一般是在项目竣工后进行，是一种事后审计。审计的侧重点往往是建设工程项目的竣工结算、物料耗费、预算执行情况等，这虽然也起到了确认和监督作用，但是并没有做到预防、咨询和对过程的有效监管，更难弥补建设工程过程中已出现的失误、浪费、违规违纪等系列风险。因此，以事后审计为主的工作方式，已不能满足审计委托人对审计工作的实际需要。
（二）重视定额和金额，忽视决策和管理过程。受数量化指标容易体现审计“业绩”观念的影响，审计人员对于建设工程的审计，往往会重视最终结算金额和价格，而忽视造成价格或者金额不合理支出的决策管理因素，另外，对于决策管理违规因素造成的不实成本支出也由于审计技术方法不足，而难以取得有效证据或因无法查证而被忽视。
（三）审计监督有余而服务不足。内部审计活动本身能够通过系统化和规范化的技术方法，改进组织的运作提供增值服务以增加组织的价值，但是目前建设工程审计主要聚焦在了监督层面，并没有充分发挥内部审计的全面作用，在帮助组织实现其目标提供增值服务方面仍有很大的改进和上升空间。
(四)审计人员知识结构相对单一，综合力量较薄。马马由于历史原因，不仅仅是建设工程的审计人员，国内审计工作者知识背景大多为财务或者审计专业。建设工程固有的行业特点客观上需要审计工作配备一定数量的其他专业技术人员，并且提高现有审计工作人员在法律和法规、工程定额管理、工程造价软件使用等建设工程方面的专业知识与技能。
三、建设工程风险导向审计方案的设计
建设工程风险导向审计作为一种综合了战略管理和各专业系统知识，具有事前审计的预防作用，其事前设计就是经过对战略和经营管理两个层面，分析评估被审单位面临的战略、经营管理和财务等风险内容，并与被审单位的内外经营状况相结合，再以风险为出发点结合之前的评估判断，制定符合建设工程发展实际与其自身战略经营和审计资源较为匹配的审计方案和策略，从而使风险得到管理和控制的审计技术方法。
（一）总体设计。根据建设工程情况结合审计工作的特点，可以从四个方面进行总体设计。一是经营环境分析，即对建设工程单位以及具体项目所面临的内外部环境因进行客观分析和评价，经营环境的分析有利于判断经营战略方向的正确性和战术选择的科学性。二是识别风险，借鉴以往审计发现的常见问题和业务经营特点，参照被审单位已有的风险信息数据库，识别业务潜在的风险点，并梳理汇总形成清单。三是确定风险等级，即根据风险因素发生的概率，以及风险事件可能面临的损失的乘积额来划分风险等级；四是根据风险管理策略和风险容量评估识别风险可接受范围，为制定风险防范措施提供咨询以及其他审计增值服务。
（二）具体策略和方法。具体的策略和审计方法一般可以划分为两部分来进行，即按照建设工程项目三个基础阶段：设计阶段、施工阶段和决算阶段，确定风险点和根据风险机理查证确认审计要点内容；再通过跟踪检测实现审计工作的封闭回路管理，以发挥审计成果最大化效用。审计人员在选择确定风险点要注意以下几点：一是要重点了解被审计单位业务特点及业务流程中的关键风险点；二是要以史为鉴，围绕以往该单位或者同类单位滋生腐败或容易发生风险的重点领域进行选择；三是要尽量不遗漏，确保审计方案设计的全面性和科学性。风险机理查证是对选择确定的风险点应用审计技术和方法进行调查、取证、辨识和评价，是审计活动的具体实施过程。在具体工作中，审计人员的风险机理查证重点主要集中在几个方面：一是内部制度的完善性和适用性，即检查和分析内部控制制度，结合环境分析等情况评价制度是否完善和切合自身实际，指出制度建设存在的不足；二是外部法律法规和内部制度的刚性，调查法律法规和内部控制制度的执行情况，外部的所有法律规章和内部的制度均是规避风险的刚性要求，各业务程序必须不打折扣地执行到位；三是业务程序的合规性，就是要检查各项业务执行的过程，在过程中只有坚持程序合规才能实现过程可控，程序的正义是结果正义和合规的保障；四是原始资料的真实性，即检查业务过程环节取得的所有原始资料（不仅仅是合同、发票等原始资料）的真实性，原始资料的真实性是各项业务过程和结果合法合规性的基础。分阶段风险点确定和风险机理查证确认审计要点内容如表1所示：风险跟踪监测就是在审计报告和整改意见完成以后，审计组织对被审计单位的整改情况依据审计程序规定进行的跟踪监测，并根据跟踪监测的结果，指导策划下次审计方案。风险跟踪检测是审计工作封闭回路管理的一个重要环节，审计封闭回路能够更好地发现问题，强化风险管理，节约审计成本，提高审计效果和效率，同时也具有事前审计的作用和价值。
四、建设工程风险导向审计的保障措施
基于风险导向的审计，比起一般的审计方式在企业内部涉及层面相对较高，其内容和程序也较为复杂，因此，要取得该项工作的成功，要有强有力的保障措施，一是要有企业高层的高度认同和积极主动推进，这也是风险导向审计开展经营环境评价和了解企业战略的基本保障；二是要有人员组织保障，也就是要有一支优秀的审计队伍且要有畅通的汇报渠道。鉴于审计人员现状和建设工程审计的特点，在开展建设工程审计工作时，审计组可以抽调业务能力强，有组织纪律性的专业人士参与审计工作；三是要充分运用审计成果，将风险导向的审计成果运用到其他专项审计项目中和具体的生产经营过程中，为企业创造价值的同时也会为下一步审计工作的继续开展搭建更广阔的舞台；四是培养风险管理文化，强有力的风险管理文化会促进全员风险意识的提高，会降低风险管控成本，促进企业良性发展。基于风险导向的审计自近年来引入我国后，发展较为迅速，在保证审计质量，提高审计效率，优化审计资源配置方面已经有了很多成功的案例模板。建设工程作为自身专业特点较为突出的业务类型，利用风险导向审计规避传统审计方法中的不足，高效地协助建设工程单位更好地降低和规避风险，实现企业良性发展，继而也促进审计理论和实践的发展，确保更好的完成审计工作。
参考文献
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作者:董钧天 单位:中国石油大学经济管理学院
