税收论文范例6篇

更新时间:2023-03-12 02:55:51

税收论文

税收论文范文1

论文关键词:增值税“四小票”基本原则税收管理中的问题建议

增值税自1954年法国首创以来,因其良好的中性特点而被世界大多数国家采用。我国于1994年税制改革全面推行增值税以来亦取得了良好效果,基本上适应社会主义市场经济发展的需要,但同时不可否认的是,由于设计上和具体操作方法上的原因,使得我国现行增值税的税收管理上存在一些不尽如人意的地方,尤其是对增值税“四小票”的税收管理问题日益突出,严重影响了我国税收管理的良性运行。增值税“四小票”通常指运输、废旧物资、农产品收购、进口货物海关代征增值税专用缴款书这四种增值税抵扣凭证。遵循增值税制度设计的基本原则,完善对增值税“四小票”的税收管理,已成为现阶段国税系统加强税收管理工作的当务之急。

一、增值税制度设计的基本原则

1.收入稳定适度和充分弹性。从目前各国的税务实践来看,税制结构的发展趋势是一种现代直接税和间接税并重的双重税制结构,增值税以其优良的中性特性在各国的税制结构中(除美、日等少数国家)具有重要的地位,通过增值税取得的财政收入占一国政府收入总额的比例是相当高的,在我国甚至达3O%以上。及时、稳定地取得税收收入并能根据经济的发展自动按一定速度增加,对于实现我国政府职能具有重大的意义,这也是提高两个比重和振兴财政的根本要求。完善的增值税在多环节广泛征收,以经济活动的增值额为征税依据,与经济增长的正相关程度相当高。

2.税收成本最小化。西方税收理论说明。纳税对纳税人来说是一件痛苦的事,会给其带来负效用。这主要缘于三方面:第一是纳税减少了其收入水平;第二是为了准确纳税,纳税人需建立保存相关的税务资料、进行税务登记、接受税务检查;第三是缘于纳税人的不公平感,纳税与逃税最终的博弈结果是纳税人纳税意识的普遍下降,征管成本会一步一步地上升。因此为减少征税给纳税人带来的负效用,在设计增值税时应尽可能降低纳税人的执行成本和不公平待遇感。同时,对于执法者而言,增值税的税收成本最.’原则要求制度设计便于管理和征收。该原则是说好的税制必须与政府的税务行政能力相适应,必须有利于降低税务机关的管理成本和纳税人的奉行成本。

3.税收中性和优惠从少。任何一种税收制度的设计.从总的方面来说需考虑两方面的因素——公平与效率,并力求在两者之间达到一个最佳均衡点(以一定的社会福利函数为约束)0传统税收理论中,市场被认为可以自发地有效运行,税收的中性要求税收不要干预资源的配置,以免扭曲当事人的经济行为。但现实却是任何一种税都会对当事人的行为产生影响,除非政府不征税。而这几乎是不可能的。因此现代税收理论更为适合的税收中性原则,是指在承认税收会引起效率损失的前提下为取得一定收入谋求效率损失的最小化。

4.公平与国际惯例。市场经济的基本原则是公平竞争,税收是企业竞争的制度环境重要组成部分,尽力做到对不同经济性质、不同产业、不同地区的企业给予公平税收待遇,是建立完善的社会主义市场经济体系的内在要求。随着我国加入WI’O,联合国wI’O制定了一系列旨在促进贸易自由化、知识产权保护、反倾销等方面的规则,成为其戎员国就意味着权利的享有和义务的承当。在增值税方面存在一个向世贸规则靠拢并遵循国民待遇、非歧视等原则的问题,以尽量减少与他国的贸易纠纷和增进对外开放水平。

5.操作简便和管理透明。税制的操作简便要求在税率的设计上尽可能减少税率的等级,征管制度规范。简单、统一,便于税务机关的征收管理和减少纳税人的相机决策空间,有利于纳税人形成稳定而合理的税负预期和进行合理的税收筹划以优化自己的经济行为,从而能从主观上减轻纳税人的抵触情绪和减少涉税违法行为的发生。

二、增值税“四小票”税收管理中存在的问题

随着防伪税控系统全面开通,税务机关对增值税管理更为严格,尤其是公安机关持续开展打击虚开增值税专用犯罪专项行动,犯罪分子将作案目标转向可以用于抵扣税款牟利的其他,而同样可以用于抵扣税款的“四小票”则由于在使用、管理等方面存在许多漏洞而给犯罪分子以可乘之机,虚开“四小票”犯罪案件迅速增多,虚开金额巨大,成为危害最大的涉税犯罪。例如,从山东省国税局历时两个月的“四小票”税收专项检查结果来看,增值税“四小票”的使用税收问题严重截至6月底,已检查使用“四小票”企业1380户,有问题户269户,查补税款3416万元,罚款669万元,滞纳金83万元,合计4168万元。广西省近日破获了一起案值5亿多元的虚开增值税、虚开用于抵扣税款案。该案涉及6省区58家企业,涉案人数众多,金额巨大,是广西历史上破获的最大一起税案。

增值税“四小票”的f变用.出现税收问题主要在以下方面:

1.运输、废旧物资和农产品收购开票不规范较为突出,如只填写金额、品名,不填数量、单价等;农产品收购投有收款人签字,或是不填写出售方详细地址,票载内容与实物不符等;运输将各类杂费与运费合并为运费开具,甚至将购进的不能取得增值税专用的货物价款合并到运费中,造成受票企业扩大范围抵扣税款。

2.进口货物海关代征增值税专用缴款书伪造、变造情况较为严重。近期发现的虚开增值税专用案件,犯罪分子就是以假造的进口货物海关代征增值税专用缴款书作为抵扣凭证,抵扣虚开的销项税额。虚开增值税专用或用于骗取出口退税、抵扣税款的.非法出售、非法制造或出售非法制造的普通及偷税犯罪突出,虚开“四小票”犯罪猖獗。这三类犯罪无论是案件立案数还是涉案总价值均占全部涉税犯罪的95%以上。

3.、借用问题在运输中较为突出,对外虚开问题主要集中在废旧物资上。由于对使用废旧物资企业的进项管不住,对销项的管理难上加难,因此,废旧物资回收企业对外虚开问题比较严重。

三、完善对增值税“四小票”的税收管理的建议

1.加强农产品的管理。一是严把农产品查验抵扣关。具体做法是:一般纳税人在收购农产品时向税务机关申请报验,由税务机关派员实地查验,查看农产品收购对象是否属合乎抵扣范围,收购价格是否合理,数量是否真实,款项如何支付,开具是否真实合法等;经查验符合规定的,查验人员在收购凭证或取得的普通背面加盖“农产品查验专用章”,以此作为进项税额抵扣的依据。二是严把农产品检查关。由于农产品加工生产型增值税一般纳税人,在开具上具有购销双方信息不对称、存在的问题不易发现等特点,一方面,对能取得但不按规定取得,或取得后不以此申报抵扣税款的,按《税收征收管理法》和《管理办法》的有关规定,无论对购货方或销货方,都要按“偷税”或“未按规定取得”规定从严处罚;另一方面,对于虚开农产品收购的,严格按照新《刑法》虚开其他税款抵扣凭证的有关规定追究其刑事责任,达到处理一户、震鼹一片的目的。三是严格货物交易结算关。针对目前增值税一般纳税人购进农产品大多以现金结算为主的实际情况,严格按财务会计制度的有关规定,对纳税人一次性购进货物价款在1000元以上的,严格银行票据结算,改进货款支付方式,改现金结算为转账结算,从源头上遏制纳税人虚开、农产品收购的现象。

2.加强货物运输的管理。一是严格货运单位和个人的资格认定。根据规定,从2003年l1月1日起增值税一般纳税人外购货物支付运输费用所取得的运费结算单证,无论是运输单位自行开具的,还是运输单位主管地税局及省级地税局委托的中介机构为运输单位和个人的,都准予抵扣增值税进项税额。这从制度上建立了对不法经营者利用货物运输偷逃营业税骗抵增值税的肪线。国税部门应强化货运的“信息传递、清单抵扣、网上比对””的票表比对分析,强化“人机结合”,开展纳税评估,全面堵塞征管漏洞。二是加强对货物运输的治理。首先,要规范货运市场,对货运业纳税人实行分类认定管理。其次,对合法经营、无偷逃税款的纳税人认定为自开票纳税人,把一些非法的货运企业和车辆排挤出市场,促使其到地税部门,促使客户转向寻找开票便利的货运企业办理业务。三是加大货运的宣传力度。最近.国家税务总局已下发《关于使用公路、河内货运业统一有关问题的通知》,我们要结合文件要求,加强货物运输业宣传,搞好国、地税之间的部门协调配合,规范货运开具行为,理顺货物运输行业的税收征管秩序。

税收论文范文2

第一节实行单一税收管辖权的理论依据

一、两种税收管辖权的冲突与协调

目前,在所得税收管辖权方面,世界上绝大多数国家实行了收入来源地税收管辖权,并兼行了居民(或公民)税收管辖权。两种税收管辖权并存的格局,有其国际税法理论和实践方面的根源。理论上是源于国家,源于国际法的基本原则。实践中则是因为国际经济的发展,国家间经济交往的日益频繁,跨国纳税人的剧增,各国立法本土性的需要。从一定意义上讲,两种税收管辖权都是国家的重要体现,都符合国际法的基本原则,故有其存在的合理性。但是,随着各国经济的不断发展和国家之间经贸往来关系的加深,这一两种税收管辖权并存的体制终将被改革。

事实上,一些国家或地区为了更有效地解决国际双重征税问题,促进国际经济的发展,都已率先实行了单一(Unitary)的收入来源地税收管辖权制度。如美国国家经济发展与税制改革委员会于1996年建议国会尽早考虑美国实行单一的收入来源地税收管辖权原则,主张只就收入来源地的所得征税,放弃境外所得的征税权。[1]

众所周知,从国际税法的实践看,目前大多数国家同时行使的居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权,在一定意义上,加剧了国际双重征税问题,诱发了国际避税和国际逃税行为的发生。现行两种税收管辖权并存的最大弊端即在于它阻碍了国际经济、技术交流与合作,阻碍了经济国际化的发展,导致跨国投资者和国内投资者的不公平竞争。在国际双重征税情形下,由于跨国投资者要比国内投资者多负担税款,因而往往处于不利的竞争地位;同时,还诱发纳税人进行国际逃税或国际避税。无疑,现行税收管辖权制度不仅导致国际双重征税,给跨国纳税人带来沉重的税收负担,也是国际逃税和国际避税的重要动因。只要国际上存在着两种不同的税收管辖权,国际双重征税问题就不可避免,国际逃税及国际避税问题也会大量存在。故20世纪初以来,诸多国家都已逐渐认识到了国际双重征税的危害性,并在实践中直接或间接地采取一些法律措施,对居民税收管辖权加以适当限制。然而,时下避免国际双重征税协定等法律措施都只是区域性和临时性的,国际社会应该寻求一条更彻底的避免国际双重征税的法律途径。我们认为,最佳途径就是在世界范围内倡导单一的收入来源地税收管辖权,即一国政府只对来自或被认为是来自本国境内的所得和财产拥有征税权力。在这种情况下,一国政府对税收管辖权的行使,不是以收入者的居住地或纳税人的身份,而是以其收入的来源地为依据,即对于跨国纳税人来源于本国境内的收入和境内的财产或在本国境内从事经济活动,不区分本国人或外国人,一概行使税收管辖权,依照本国法律课税。

二、实行单一收入来源地税收管辖权的法理依据

我们认为,实行单一收入来源地税收管辖权的法理依据,就是国际税法的效率原则、公平原则以及税收本质理论。

从国际税法的效率原则出发,要使纳税人拥有的资本不受税法的影响,能够正常地在国家之间自由流动,充分发挥市场机制的作用,必然首先改革现行两种税收管辖权并行的体制,在全球范围内统一税收管辖权原则,实行单一的税收管辖权。而两种税收管辖权冲突的局面使跨国纳税人始终处于国际双重征税的困境之中,资本的国际流动必然受阻。那么,在国际税法实践上,究竟哪一种税收管辖权更符合效率原则呢?首先,从两种税收管辖权行使的关键问题看,税法上的居民在各国的规定不一,认定起来容易产生冲突,而收入来源地的认定则比较容易达成一致的标准,因而认定方便。其次,从税收征管制度看,一国居民在他国投资的收入只有在来源地国纳税后才能从他国移入本国,这样,采用收入来源地税收管辖权就容易对应纳税收入进行源泉控制,避免国际避税和防止国际逃税,并且征收程序简便、易行。如果采用居民税收管辖权,就要涉及到对本国居民在外国收入的数额进行查证核实等技术问题。可见,收入来源地税收管辖权比起居民税收管辖权更方便、更有效。各国应当缔结《国际税收公约》,统一实行收入来源地税收管辖权,然后再逐步统一各国所得税法,包括依法统一收入来源地的确定标准、税基的计算方法以及税率等。

公平原则不仅要求跨国纳税人与国内纳税人之间的税收负担要公平,而且要求国家与国家之间的税收权益分配也要公平。纳税人之间的税负公平包括横向公平和纵向公平。那么,在国际税法上,究竟哪一种税收管辖权原则更符合纳税人之间的税负公平呢?首先从收入来源地所在国看,来自不同国家的跨国纳税人,其收入多少不一,在收入来源地国实行“从源课税”,能够最终达到“相同的纳税人缴纳相同的税款”和“不相同的纳税人缴纳不相同的税款”的目标。从居民所在国看,由于纳税能力是各种来源收入的综合,理应包括境内外收入。收入来源地所在国政府仅对非居民境内收入征税,而对其境外收入不具有征税权,不能综合纳税人的全部收入征税。故居民所在国要真正实现税收的横向公平和纵向公平,必须由居住国政府采取境内外所得全面征税的居民税收管辖权。可见,收入来源地所在国与居民所在国在此问题上的分歧较大。

应该看到,在充分体现国际税法“纵向公平”方面,实行单一的收入来源地税收管辖权原则的确有一定的局限性。因为这一原则要求掌握的对纳税人所具有的“纳税能力”以及税收的“社会总效用”等问题是收入来源地国难以掌握的。对此,许多税法专家提出了“累进免税”的补救方案。居民所在国对境外收入免税,但对境内收入适用的累进税率则要按境内外的收入总额来确定。OECD范本和UN范本的第23条均有此规定,对境外所得免税,但对境内所得征税确定适用税率时,可将免税的所得予以考虑。我国对外缔结的避免双重征税协定也采取了这一做法。显然,适用单一收入来源地税收管辖权可以满足对跨国纳税人之间的税负横向公平与纵向公平的要求。但两种税收管辖权并存与冲突所引发的国际双重征税必然会破坏这种公平。

从国家之间税收权益分配看,由于各国经济发展水平的差距甚大,在国际市场的竞争中,发达国家比发展中国家具有明显的优势,对发展中国家而言,则为“形式上的公平,实质上的不公平”。居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权并行的情况,又正好加深了这种不公平的程度。众所周知,在国际投资市场上,发达国家是世界资本多数的拥有者,资本、技术、物资、信息在发达国家与发展中国家之间的流动,基本上是单向的。发达国家大量对外投资,而发展中国家则主要吸引外资。两种税收管辖权并行使发达国家行使对境内外收入的征税权,而发展中国家实际上只行使对境内收入的征税权。显然,这种税收权益的国际分配在向发达国家倾斜,造成国际竞争中实质上不公平的现象。要改变这种不公平的状况,惟有在全球范围内统一实行单一的收入来源地税收管辖权。

从税收公平的机会原则看,税收负担也应按纳税人取得收入的机会大小来分摊。发达国家的居民到发展中国

家投资,并获取利润。尽管作为居民所在地的发达国为其提供了一定“机会”,但对获取利润起决定性作用的“机会”却是广大发展中国家提供的。如果使用居民税收管辖权,发展中国家所做出的努力和牺牲将一无所获,这显然不公平。而行使收入来源地税收管辖权,在国际投资或国际竞争中,就能够在跨国纳税人和国内纳税人之间实现真正的公平。[2]

此外,从税收本质的角度分析,实行单一收入来源地管辖权也是有其依据的。在税收理论的发展过程中,关于税收本质的学说有公需说、利益说、保险费说、义务说、新利益说等。所谓公需说,可以理解为国家有增进公共福利的职能,在执行这种职能时,为满足必要的公共需要,就必须征税。但这一学说并没有解决国家为什么有权“必须征税”的问题。保险费说认为,国家象保险公司,而国民象被保险者,国民由国家为其保障生命、财产,税收是国民缴纳给国家的相应对价,相当于保险费。义务说是以德国哲学家黑格尔等的国家有机体论作为基础的学说。他们认为,为了维持国家生存而支付税收,是每个国民的当然义务。该说也称为牺牲说,之所以称为牺牲说,是由于它不是对接受国家利益的一种返还,而完全是无偿的,也就是牺牲性的给付。[3]早期比较重要的学说是由英国哲学家霍布斯首次提出,英国著名思想家洛克予以发展的利益说,也叫交换说。霍布斯从资产阶级人文主义出发,率先探究了国家建立及其人民应当向政府缴纳税收的原因。他吸收了古希腊先哲伊壁鸠鲁关于社会契约的思想,将政治契约与普通契约相类比,使契约成为一种法律事件:人们转让自己的权利如同售出商品一样,应当获得相应的等价补偿-国家对人民生命财产安全的保障。他认为,人民为公共事业缴纳税款,无非是为了换取和平而付出的代价。[4]他提到:“者向人民征收的税不过是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷。”[5]洛克根据发展资产阶级议会民主制度的要求,考察了国家课税权与国民财产权的关系。他分析这一问题的前提是,政府是由人民建立的,政府的主要职责就是保护人民的私有财产。他的结论是:政府只能站在议会赞助权的立场上,按照法律规定的赋税条例行使课税权。洛克的学说为近代西方国家立宪依法征税提供了理论依据。[6]他认为:“诚然,政府没有巨大的经费就不能维持,凡享受保护的人都应该从他的产业中支出他的一份来维持政府。但是这仍须得到他的同意,即由他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意。因为如果任何人凭着自己的权势,主张有权向人民征课税赋而无需取得人民的那种同意,他就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”“未经人民自己或其代表同意,决不应该对人民的财产课税。”孟德斯鸠、密尔等思想家也持类似的观点。利益说把税收的本质看作是政府和纳税人之间的利益交换,从而将商品交换的法则引入了财政税收理论,奠定了近现代财政税收理论的基础,其影响力一直延续到今天。[7]

目前适应现代市场经济的发展,对税收本质做出比较合理解释的是新利益说,这一学说也被称之为“税收价格论”。它将税收视为是人们享受国家(政府)提供的公共产品而支付的价格费用。作为国家(政府)提供公共服务的公共产品,它由社会成员私人消费和享受,国家(政府)由此而付出的费用也就必须由社会成员通过纳税来补偿。私人为了自身消费而支付费用的现象,正是典型的市场等价交换行为在公共财政活动中的反映,从而税收也就具有了公共产品“价格”的性质。[8]股息、利息、特许权使用费等所得都是在所得来源地、即所得来源地国取得的,这些所得的取得必定耗用了所得来源地国所提供的公共产品;为了进行费用补偿,就必须对其予以征税。因此,实行单一的收入来源地管辖权是符合税收本质理论的逻辑的。

在全球范围内倡导各国实行单一的收入来源地管辖权,既有其法理依据,又在实践中十分必要。它有利于跨国投资者与国内投资者之间开展公平竞争。两种税收管辖权并行容易造成不公平的竞争,通常是跨国投资者处于不利的竞争地位并造成国际双重征税、国际逃税或国际避税。实行单一的收入来源地税收管辖权则能在一定程度上防止国际逃税或国际避税行为的发生,不仅会促进国际经济的发展,也会给国际税收征管工作带来极大的便利。

「注释

[1]参见杨志清:《国际税收理论与实践》,北京出版社1998年版,第361页。

[2]参见杨志清:《国际税收理论与实践》,北京出版社1998年版,第362-367页。

[3]参见[日]井手文雄:《日本现代财政学》,陈秉良译,中国财政经济出版社1990年版,第262-263页。

[4]参见李九龙主编:《西方税收思想》,东北财经大学出版社1992年版,第5页。

[5][英]霍布斯:《利维坦》,黎思复、黎廷弼译,商务印书馆1985年版,第269页。

[6]参见李九龙主编:《西方税收思想》,东北财经大学出版社1992年版,第8页。

税收论文范文3

关键词:依法治税税收法律意识重构征税意识

一、依法治税理论的历史回顾

(一)第一阶段

依法治税理论的历史发展可以分为两个阶段。第一阶段自国务院于1988年在全国税务工作会议上首次提出“以法治税”的口号开始。次年(1989年)5月,由北京大学分校法律系和经济法研究所主办的“全国首届‘以法治税’研讨班”在京举行[1],可谓是掀起了学习和贯彻“以法治税”的第一个高潮。

这一阶段中,以法治税主要是针对治理整顿税收秩序而提出来的;虽然也有学者使用“依法治税”的表述,但并非是在对“以”和“依”作出本质区别的基础上来使用的,往往是将二者混同使用,反映的是在“有计划的商品经济条件”下所体现的“人治”观念和法律工具主义优位的特点。但其中亦不乏有益的尝试和真知灼见。有学者就指出“依法治税是依法治国战略方针的组成部分”[2];有学者还指出:“‘以法治税’……也就是说要在税收工作中贯彻法治原则”[3]。这是对依法治税和依法治国或法治之间关系的较早论述。又有学者将“以法治税”作为税法的基本原则之一[4];或是将“税收法治(或制)”作为基本原则,并以“有法可依等十六字方针”对其进行了诠释[5]。还有的学者富有卓见地强调税务人员税法意识的培养尤重于纳税人或广大民众,税务人员应当“将目前严重存在的权力意识和自我优越感转化为义务意识,自我中心意识转化为人民公仆和对国家与社会的责任意识。”[6]该学者在当时能够提出这一间接地体现了以权利义务观念来纠正税务人员意识观念偏差的思想,实属难能可贵。

(二)第二阶段

随着“依法治国”的方略先后被第八届全国人大(1996年3月)和党的十五大(1997年9月)认可和确定,特别是在1998年3月,新一届国务院成立伊始就了《关于加强依法治税严格税收管理权限的通知》,对依法治税的理论探讨进入了全新的第二阶段。有学者对依法治税的概念和内涵予以了界定:“所谓依法治税,就是在税权集中、税法统一的前提下,单位和公民要依法纳税,政府(税务机关)要依法征税,社会各方面要协同配合和监督依法纳税和征税,从而使我国的税收工作、税收秩序沿着法制化、制度化的轨道前进”[7],“依法治税其全部含义就是税收法制建设”[8]。需要指出的是,从“以法治税”和“依法治税”无区别地混同使用到正式确定真正含义上的依法治税,这一字之差,其意义如同从“以法治国”到“依法治国”、从“法制”到“法治”的一字变化的意义一样深刻、重大,反映了从“人治”到“法治”、从法律工具主义到法律价值理性的根本转变,以及这一转变在税收和税法领域中的深入体现。

依法治税理论探讨的第二次高潮是在依法治国和社会主义市场经济体制的大背景中兴起的。有学者对依法治国与依法治税的关系进行了探讨,认为“依法治国是依法治税的前提和条件,……依法治税是依法治国的参与,投入和结果”;并提出有关如何“在依法治国的大背景下,把依法治税推向深入”的一系列措施和办法[9]。又有的学者指出,“在当前的形势下,我国的依法治税应当包括两个方面的内容……:拓展税收的作为空间,消除税收‘缺位’;抓好税制的完善,减少税收流失”[10]。上述研究是税法基本理论与依法治国理论和社会主义市场经济理论相结合的产物,是时代要求的体现。还有的学者从税法基本原则的层面对税收法治作了较为深入的研究。他们认为税收法定主义(原则)是法治原则在税法上的体现,“还是现代法治主义的发端和源泉之一,对法治主义的确立‘起到了先导的和核心的作用’[11]”。[12]

值得注意的是,也有学者对“依法治税”进行了批评。他们从以社会契约论为理论基础而形成的公共需要论和交换学说出发,分析了长期支配我国“依法治税”思想的理论根源——国家分配论的不足和传统的“法治”、实则仍是“人治”的观念对“依法治税”思想的必然负面影响;主张用社会契约思想中的合理成分,即公民权利义务对等的思想来加以弥补。当然,这些学者并非否认依法治税;只是在他们看来,以国家分配论为理论根源、受传统“法治”观念影响的此“依法治税”不同于以权利义务对等观念为思想基础且在现代法治观念指导下的彼依法治税[13]。这一深入的理论研究,触及了依法治税理论的思想根源,在一定程度上,为依法治税理论作了正本清源的工作,是对传统理论的一次重大突破。

二、依法治税的概念和内涵

笔者认为,所谓依法治税,作为依法治国的有机组成部分,是指通过税收法制建设,使征税主体依法征税,纳税主体依法纳税,从而达到税收法治的状态。

这一概念包含着以下丰富的内涵:

1.明确了依法治税与依法治国之间的部分与整体、局部与全局的关系。依法治税只有在依法治国的大背景下,并作为依法治国整体系统工程中的一个子系统工程,在与其他包括国家事务、经济文化事业、社会事务等诸方面在内的法治子系统工程相互有机联系、互相促进的过程中才能切实开展并深入进行。正如国际货币基金组织法律事务部专家小组所指出的,“法治是一个超越税收的概念。……依法治税取决于整个法律制度的发展,但税收这一领域足以显示法治的优越性和要求。”[14]

2.突出了依法治税的核心内容和主要手段,即税收法制建设。税收法制建设本身就是一个包括税法的立法、执法、司法和守法以及法律监督等在内的统一体,其内容亦极其广泛和丰富。但需要指出的是,正如“法制”非“法治”一样,“税收法制”也不同于“税收法治”。

3.指出了依法治税所要达到的基本目标——“征税主体依法征税,纳税主体依法纳税”和根本目标——“税收法治”。根本目标包含基本目标,但不限于此,还包括良好的税收法制建设等。

4.将“征税主体依法征税”置于“纳税主体依法纳税”之前,突破了二者的传统排序,表明了依法治税的重点在于前者。其实早在1989年,就有学者提出“税收工作有两方面,一方面是国家向人民(包括企业)征税,一方面是人民向国家纳税。要把法治原则贯彻到这两方面,就是国家要依法征税,人民要依法纳税。只强调一方面是不全面的。……近代的法学家、税法学家研究税法时就特别注重政府依法征税一方面,至少是同时注重两方面。”[15]所以,我们过去片面强调“人民依法纳税”是有偏误的,从依法治国的实质即依法治权和依法治吏来看,依法治税首先也应当是指“征税主体必须依法征税”。

5.表明了依法治税和税收法治二者间的关系:前者是手段,后者是目的;前者是过程,后者是状态。当然不管是手段和目的,或是过程和状态,本身都是在不断的变化运动中的,都是随着客观实际的发展变化而发展变化的,都表明了法治理念在部门法中的深入贯彻和体现。

三、依法治税的观念基础——税收法律意识之重构

(一)法治的观念基础在依法治税中的体现

“支撑法律的精神、理念、原则与价值才是法治化的筋骨和精髓。……历史和现实已向世人昭示:法治化要求法律观念与法律意识的现代化。科学全面的法律观念是法治化的基石”。[16]尽管我们在形式上已经将“法治”确立为治国的基本方略,但历史上“人治”的传统观念之根深蒂固,以及建国后“法律虚无主义”的一度猖獗和“法律工具主义”的长期盛行,使得“法治”从口号到行动之历程举步维艰;且尚有以“法治”之名而仍行“人治”之事者在,“人以法治”或“法依人治”等等不一而足。古希腊学者亚里士多德曾经说到:“即使是完善的法制,而且为全体公民所赞同,要是公民们的情操尚未经习俗和教化陶冶而符合于政体的基本精神(宗旨)……这终究是不行的。”[17]所以法治之行动与观念之转变必须同时发动,同步进行,以观念导行动,以行动促观念,二者互促互动互补式发展,方有中国法治之真正实现。

依法治税作为依法治国或法治的有机组成部分,其在观念上是一脉相承的。当然,法治观念既进入部门法的税法中,就必有其在部门法中的具体体现。1997年4月,著名税收学家高培勇教授在中南海给国务院领导作税法讲座时,提出要“下大气力,培育与市场经济相适应的‘税收观’”[18];将其引入法学领域,即为“税收法律意识”。

“法律意识是社会意识的一种特殊形式,是人们关于法律现象的思想、观点、知识和心理的总称”,“从发生上看,法律意识的形成是法的形成的前提条件。在法的创制和法的实施的过程中,都不可能脱离法律意识的作用。”[19]税收法律意识无疑当属法律意识的一种,其对依法治税之意义已是不言而喻的了。笔者以为,现今欲行依法治税,必须以重构之税收法律意识为观念基础;否则,依法治税仍然只会是“空中楼阁”。

(二)重构税收法律意识之理论基础——国家分配论与社会契约思想的有机结合

马克思主义认为,国家起源于阶级斗争,是阶级矛盾不可调和的产物,是阶级统治、阶级的工具。“实际上,国家无非是一个阶级镇压另一个阶级的机器。”[20]来源于马克思主义的国家分配论则认为,税法的本质是通过法律体现的统治阶级参与社会产品分配的国家意志;税收作为分配范畴与国家密不可分,国家税收是凭借国家权力对社会产品进行再分配的形式。

再以社会契约论的观点来看,国家起源于处于自然状态的人们向社会状态过渡时所缔结的契约;人们向国家纳税——让渡其自然的财产权利的一部分——是为了能够更好地享有他的其他自然权利以及在其自然权利一旦受到侵犯时可以寻求国家的公力救济;国家征税,也正是为了能够有效地、最大限度地满足上述人们对国家的权利要求。纳税和征税二者的逻辑关系应当是人民先同意纳税,然后国家才能征税,国家征税的意志以人民纳税的意志为前提,“因为如果任何人凭着自己的权势,主张向人民征课赋税而无需取得人民的那种同意(指“他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意”——笔者注),他们就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”[21]然而到国家取得财政收入时为止,税法只是保证了契约的一方当事人履行了义务,即人民缴纳了税款,而另一方当事人义务之履行,即国家将其财政收入用以维持政府运转从而执行其各项职能,则有赖于人民的代表——立法机关制定其他财政法以及相关法律来加以保证。我们必须将“税款”或称“利益”从人民的手中转让给国家成为其财政收入——“取之于民”,和国家运用其财政收入为人民提供公共服务——“用之于民”这两个渠道结合起来,才能看出权利和义务在其间的双向流动。否则,税法就只能是国家为保证自己取得财政收入的法律手段,只是利益从纳税人到国家的单向流动,也就没有“权利义务对等”可言了。

西方以社会契约论为基础的税收学说主要有交换说和公共需要论。交换说认为国家征税和公民纳税是一种权利义务的相互交换;税收是国家保护公民利益时所应获得的代价。这种交换是自愿进行的,通过交换,不仅社会资源得到充分、有效地利用,而且交换双方都认为其利益会因为交换而得到满足,从而在对方的价值判断中得到较高的评价[22]。而且在这种交换活动中,从数量关系上看,相互交换的权利总量和义务总量总是等值或等额的[23]。公共需要论与交换说则有所不同。经济分析法学派的代表人物波斯纳认为:“税收……主要是用以支付公用事业费用的。一种有效的财政税收应该要求公用事业使用人交付其使用的机会成本的税收”[24]。“由其销售的不可行性和不可计量性所决定的”[25]公用事业或称公共物品,无法依靠“私人”生产或者依靠民间来满足需求,会引起需求与供给无法自动通过市场机制相互适应的问题。因此,便只能由国家或政府代表整个社会的利益来承担公共事业的费用支出或公共物品供给者的责任;而国家要承担这一责任,就必须寻找收益来源,即税收。

对以上进行比较可以发现,国家分配论过分强调税收的强制性和无偿性的特征,并且始终是从“国家本位”、即国家需要的角度来阐明税收的缘由;对纳税人而言,只有义务而没有权利。社会契约论者则从“人民的同意”和“国家的需要”两个方面、且以前者为主来阐明税收的本质,体现了人民和国家间权利义务对等的理性思想。在国家分配论思想支配下,纳税人认为纳税仅仅是其未以权利获得为代价回报的、被强加的义务,并不如孟德斯鸠所说:“因为国民相信赋税是缴纳给自己的,因此愿意纳税。”[26]

所以,笔者认为,应当以来源于社会契约思想的交换说和公共需要论的合理因素——权利义务对等观念来修正国家分配论的偏误,弥补其缺陷,使之有机结合;并以此为理论基础,来指导重构税收法律意识。

(三)税收法律意识之重构

“社会法律意识往往是一个国家法制状况的总的反映。一个国家法制状况如何直接决定了社会法律意识的水平。”[27]在税收法律意识和税收法治状况中,我们无论从哪一方面看,都不能得出令人满意的答案。而在对税收法治状况不良好的原因进行分析时,其中很重要的一条就是所谓“纳税人的纳税意识淡薄”,所以必须“增强纳税意识”;然而同时对征税主体的税收法律意识却不置一词。

笔者认为,以上有关纳税意识的观点就其反映的思想根源而言,依然是人治观念根深蒂固的体现,远非法治之要求。其一,依法治国的实质是依法治权、依法治吏;为何到了与其一脉相承的依法治税中,就变成了简单的“依法治民(从最广义和集合的角度解释纳税人——笔者注)”呢?正如有学者指出的:“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面,成为被‘治’的对象”[28]。在传统的依法治税理论中,法治的主体与对象颠倒了,纳税人——人民成了对象,税吏仍然是主体。而实际上在实践中税吏的职业法律意识并不强,取而代之的是“权力意识”和“自我优越感”。英国古典政治经济学家亚当·斯密就认为过多的税吏“冗员”的薪俸支出以及“税吏频繁的访问及可厌的稽查”是违反其赋税之“经济原则”的原因之一[29]。其二,“纳税意识”的片面提法本身就包含有人治观念及“不对等”因素在内。高培勇教授在论及“税收观”时说:“这里所说的‘税收观’,包括老百姓的‘纳税观’和政府的‘征税观’两个方面。”[30]同理,税收法律意识也应包括“征税法律意识”和“纳税法律意识”两个方面;不应该片面地只批评“纳税意识”而不对“征税意识”是否良好的问题作出自我反省和自我批评。

所以,笔者主张用权利义务对等的观念来重构税收法律意识。这里的权利和义务并不是简单的、所谓的纳税主体要求征税主体退还其多纳税款或咨询等权利或征税主体负有的为纳税主体的纳税信息保密等义务,而是指纳税主体通过转让自己的部分利益而从国家处应获得的相应的交换利益;尽管这种交换利益往往并不是显而易见的。但实际上人们在因这种利益转让而使国家以其财政收入执行各项职能从而保障社会稳定、有序的过程中获得了比其转让给国家的利益更多的“回报”,并为人们创造更多的利益、争取更广泛的权利提供了前提条件。——税收的交换说就很能够说明这种权利和义务在人民和国家之间的双向流动。同样,以公共需要论观之,“政府的征税权是与其提供公共物品的义务相对称的,老百姓的纳税义务是与其享用公共物品的权利相对称的。”[31]

重构税收法律意识首先是要以“税收法律意识”来统领“征税法律意识”和“纳税法律意识”。其次是要在二者的结构关系上将征税意识置于比纳税意识更为重要的地位,回复法治之本意在依法治税中的“依法治(税)权,依法治(税)吏”的真正含义。再次是要开始培养征税主体之征税意识和重新培养纳税主体之纳税意识。征税意识应当建立在征纳双方权利和义务对等的思想基础之上,彻底改变征税主体的“权力意识”和“自我优越感”;纳税意识之重新培养,不是“增强”原本偏误的所谓“纳税意识”,而是使纳税人确认自己作为依法治税的主体地位,认识到自己在征、纳税活动的背后所享有的更广泛、更重要的权利。否则,“不知权利只知义务,只能产生子民意识、臣民意识,……在只有臣民意识的‘公民’身上能产生具有现代公民特征的自觉纳税意识岂非咄咄怪事。”[32]最后是要明确征税意识和纳税意识二者之间不可割裂、协调一致的关系,即前者是后者的前提和基础,后者是前者的对应和必然结果。我们难以想象由纳税主体首先来完成这种观念意识的转变而征税主体依然维持原样;同样,只要征税主体树立起了正确的征税意识,并以此指导作用于实践,同时相应修正税法教育和宣传的内容和方式,比如不妨以“非直接偿还性”取代税收的“无偿性”特征的表述[33],纳税人的纳税意识也必然会随之改变而与征税意识协调一致。

注释:

[1]参见刘隆亨主编:《以法治税简论》,北京大学出版社1989年版,第228页。

[2]王革:《论依法治税整治税收秩序》,《政法论坛》1991年第6期,第53页。

[3][15]谢怀拭:《西方国家税法中的几个基本原则》,载《以法治税简论》,北京大学出版社1989年版,第150页。

[4]参见刘隆亨:《中国税法概论》,北京大学出版社1993年修订版,第73页;1995年第三版,第74页;孙树明主编:《税法教程》,法律出版社1995年版,第77—79页。

[5]参见严振生:《税法新论》,中国政法大学出版社1991年版,第64—71页。

[6]刘玫:《依法治税浅探》,《中南政法学院学报》1992年第4期,第36—39页。

[7]刘隆亨:《坚持依法治税是实现我国税收任务的重要保障》,《税法论文汇编》(二),北京大学税法研究中心主办,第116页。

[8]刘隆亨:《关于依法治国与加强财税法治研究》,《扬州大学税务学院学报》1998年第1期,第10页。

[9]参见上注引文,第11—12页。

[10]高培勇:《市场经济与依法治税(上)》,《涉外税务》1998年第10期,第4页。

[11](日)金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,中国财政经济出版社1989年版,第48页。——原注。

[12]饶方:《论税收法定主义原则》,《税法研究》1997年第1期,第17页;参见张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》第18卷第6期,第58页。

[13]参见宋德安、邢西唯:《论“依法治税”——从契约论角度看国家分配论之不足》,《人文杂志》1996年第1期,第62—66页。

[14]《中国税收与法治——国际货币基金组织考察报告(1993)》,王裕康等译,载许善达等:《中国税收法制论》,中国税务出版社1997年版,第284页。

[16]夏锦文、蔡道通:《论中国法治化的观念基础》,《中国法学》1997年第5期,第43页。

[17][古希腊]亚里士多德:《政治学》,吴寿彭译,商务印书馆1965年版,第275页。

[18][30][31]高培勇:《社会主义市场经济条件下的中国税收与税制》,《中国税务报》1997年4月25日,第2版。

[19][27]沈宗灵主编:《法理学》,高等教育出版社1994年版,第234、235页;第240页。

[20]《马克思恩格斯选集》,第二卷,第336页。

[21][英]洛克:《政府论》,下篇,叶启芳、瞿菊农译,商务印书馆1964年版,第88页。

[22]参见张文显:《二十世纪西方法哲学思潮研究》法律出版社1996年版,第208—209页。

[23]参见张文显:《法学基本范畴研究》,中国政法大学出版社1993年版,第85页。

[24][25][美]理查德×A×波斯纳:《法律的经济分析》(下),蒋兆康译,中国大百科全书出版社1997年版,第625页。

[26][法]孟德斯鸠:《论法的精神》,上册,张雁深译,商务印书馆1961年版,第221页。

[28][32]注[13]引文,第65页。

税收论文范文4

[论文摘要]税收法定原则是公民财产权的有效保障,是划分公民权利与国家权力的界限,其基本内容包括课税要素法定原则和课税要素明确原则。在我国的法律体系中,并未明确确立税收法定原则,这不利于依法治国原则和保障公民私有财产原则的实现。在宪法中明确确立税收法定原则,构建合理的税收授权立法体系关系重大。

税收是现代社会公民权利与国家权力联系的纽带,是公民与国家契约关系的体现与保障,是公民让渡自己的部分财产权给国家以达到在彼此的权利冲突中寻求平衡及争取更大利益的目的。所以,税收与税收相关问题规制的根据只能是公民意志协调的产物法律,这里的法律仅指由国家立法机关所制定的法律,不包括行政法规、规章和命令等。税收法定原则被认为是税法中的帝王原则,是税法体系建立的基础,也是税法体系得以建构的灵魂。

一、税收法定原则的历史沿革

税收法定原则是资产阶级法治主义思想和实践的结晶。一般认为,税收法定原则萌芽于1215年英国大,其中规定,“一切盾金或援助金,如不基于朕之王国的一般评议会的决定,则在朕之王国内不允许课征”。这一规定正是“无论何种负担均需得到被课征者的同意”原则的体现。1689年,英国资产阶级取得了对封建王朝战争的最后胜利。在标志这一胜利成果的《权利法案》中,税收法定主义思想被表述为:“凡未经国会准许,借口国王特权,为国王而征收,或供国王使用而征收金钱,超出国会准许之时限或方式者,皆为非法。”从而正式确立了近代意义上的税收法定原则。其后,这一原则在1787年的美国宪法和1789年法国大革命中订立的《人和公民的权利宣言》及1791年法国宪法的《人权宣言》中都得到了更进一步的巩固与发展。到目前为止,除朝鲜等极少数国家外,绝大多数国家都在宪法中对税收法定原则作了相应的规定。

二、税收法定原则的内容

关于税收法定原则的内容,学术界存在不同的观点。日本学者北野弘久将其归结为租税要件法定主义和税务合法性两个方面,另一位日本学者金子宏将其归结为课税要素法定主义、课税要素明确主义、合法性原则、程序保障原则等四个方面。国内通说以学者张守文为代表,将税收法定的内容归结为课税要素法定原则、课税要素明确原则和依法稽征原则三个方面,依法稽征原则也被表述为程序保障原则。

本文作者认为,程序保障原则不宜作为税收法定原则的内容。原因如下:(一)税收法定原则是在限制封建特权对公民权利肆意剥夺中产生发展的,直接目的是保障公民的财产权利,为公民的财产权提供了法的安定性与可预测性;程序保障原则是在税收法定原则确立后随着理性政府思潮的涌起而确立的,其直接目的是为税收法定原则提供程序保障。(二)税收法定原则是在税法立法阶段的指导原则;而程序保障原则的基本含义是税收权力的行使必须按一定的程序来进行且税收纠纷也必须通过公正的程序来解决,是税法执法阶段的指导原则。显然二者在内容上不存在包含与被包含的关系。(三)税收法定原则内容中包含程序保障实际上是对其内涵的颠覆。税收法定原则之“法”根据“国民的同意”和“无代议士则不纳税”的理念,仅指国民代议机关即国家立法机关颁布的法律,在我国指全国人民代表大会及其常务委员会制定的法律。而税收程序法立法中不可避免的要出现大量的行政法规和地方性规章,因为税收征管技术的地域性强且变数多,为保障税法的相对稳定,必须借助行政法规和地方性法规立法效率高和操作针对性强的优势。这就导致若包含程序保障原则,税收法定原则的内容自相矛盾。

综上,作者认为税收法定原则的内容包括课税要素法定原则和课税要素明确原则。

三、我国未完全确立税收法定原则

在当代世界,随着各国法律理论的发展与法律制度的日趋完善,税收法定原则已经成为许多国家的宪法原则。但在我国,这一原则并没有完全确立。

首先,我国宪法中没有规定税收法定原则。部分学者认为我国宪法第56条规定:“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”是税收法定原则的宪法规定。作者认为,宪法56条处于“公民的权利与义务”一章,没有涉及国家税收权力的规制与非我国自然人的纳税义务,依何“法”纳税和纳税人的基本权利如何等问题均在宪法中处于空白,显然,该条款不足以揭示税收法定原则保障人权的实质与内涵。

其次,在我国的税法立法实践中,税法的立法层次低、行政法规越权,立法程序不规范等问题程度不同地存在。据粗略统计,我国现行的税收行政法规大约有30部,有关税收的部门规章大约有50部,而狭义的法律只有《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国企业所得税法》3部。根据《立法法》第8条、第9条的规定,税收立法权并不属于法律绝对保留的事项,即有关税收的立法权是可以通过授权方式赋予其他机关,包括行政机关、下级权力机关。

四、关于在我国建构税收法定原则的思考

约翰·马歇尔大法官曾说:“征税的权力事关毁灭的权力”。在我国可以从如下几个方面开始逐步完善税收法定原则:

(一)在宪法中明确规定税收法定原则的有关内容。由于修改宪法的体例涉及重大,可以在现有的框架下对宪法第56条进行修改。规定“没有法律依据,热何人不得被要求缴纳税收”将宪法第56条的主语“中华人民共和国公民”改为“纳税人”。

(二)规范税收授权立法。与西方国家不同,我国税收授权立法研究的重点不是其合理性问题,而是如何对其进行监督,保障其符合税收法定原则的问题。第一,增加税收授权立法过程中纳税人参与和表达意见的机会,以便使授权立法具有正当性。第二,税收授权立法中要明确授权的内容、范围、目的,不得笼统、含糊。授权者应对授权立法事项具有明确的框架要求,被授权者必须在此框架内制定相应的规定。

(三)加强税收立法监督。加强税收立法与社会经济发展水平与发展趋势的适应性调查。对于重要的,直接涉及公民,法人和其他组织的切身利益,有重大意见分歧的税收立法,必须接受公众评议,对于公众的评议意见.税收法规的制定机关应当予以答复,其答复的内容应当予以公开,以监督评议制度的执行。建立法院对税法中行政法规和地方性法规的个案审查制度,从而实现由全国人大及其常务委员会监督行政法规和地方性法规是否在授权范围内立法。

奥尔森认为国家的出现是一个从“流寇”到“坐寇”的过程。“流寇”随机扫荡式的掠夺(保护费式的索取)会使人们更倾向于接受“坐寇”稳定和普遍性的税收。“寇”与“王”、“赋税”与“保护费”之间,怎样才能清楚地划清界限?这就要依靠税收法定原则。如果纳税人不能通过立法中税收法定原则的博弈来切实保护自己的私有财产所有权等权利,那么这种博弈只能发生在税收执法环节,由此将直接导致国家权力基础的动摇。综上所述,在我国加强税收法定原则的研究并且在法律体系中明确确立税收法定原则关系重大。

参考文献

[1]吕忠梅、陈虹,《经济法原论》,法律出版社,2007年1月第一版

[2]王鸿貌,《税收法定原则之再研究》,《法学评论》,2004年第3期

[3]张守文,《论税收法定主义》,《法学研究》,1996年第6期

税收论文范文5

金融业和房地产业某种意义上是对孪生兄弟,世界金融危机不可避免地波及到中国,而房地产行业则受到显著影响。

2008年中国房地产市场经历一场梦魇。受世界金融危机影响,2008年,房地产行业投资增速趋缓,施工面积、竣工面积、新开工面积等都出现同比下降的态势。从全国范围看,房地产行业对GDP增长的直接贡献度在降低。国家发改委、国家统计局联合的数据显示,2008年全国70个大中城市房屋销售价格同比涨幅呈逐月下降走势,且下降幅度明显,到12月份成为负数。伴随着价格的调整,房地产市场陷入低迷,突出表现在成交量的急剧萎缩,房屋销售量与销售额大幅下挫。国家统计局的数据显示:2008年1-12月,全国商品房销售面积为62088.9万平方米,同比下降19.7%,其中住宅商品房销售面积为55886.5万平方米,同比减少20.3%,期房销售面积为42459.7万平米,同比减少18.7%;商品房销售额24071.4亿元亿元,同比下降19.5%,其中的住宅销售额为20424.1亿元,同比减少20.1%,期房销售额为17714.6亿元,同比减少19.6%。从上述数据可以看出,2008年商品房的销售额和销售面积比上年均有了不同程度的萎缩,且下滑的幅度还是较大,对于房地产行业的未来发展前景并不很好。

2房地产税收

房地产税是以房地产或与房地产有关行为和收益为征收对象的税种,是房地产开发、经营过程中,房地产开发商和消费者需要交纳的税种。房地产税收是我国财政收入的重要来源之一,更是我国调控房地产市场,规范房地产经济行为、调节国家财富分配的重要经济杠杆。房地产税收对住房市场的影响有两个特殊的方面,一个是对家庭借贷的影响,一个是对住房价格的影响。高房价鼓励了纳税人增加借贷而不是股权,而对涨价的预期也提高了购房的借贷的预期收益率。但是,税收对住房价格的影响程度,因为范围和各种手段的复杂性很难估计出来。可以确定的是,资本利得税、财产税、遗产与赠与税、销售税或增值税都对房价有着很大的影响。

3我国房地产税收体制改革的探索

我国现行的房地产税收制度是1994年经过税费改革之后实行的制度。十几年来,该税收体系指导我国房地产业经过了一个相当繁荣的时期,为我国国民经济的发展做出了突出的贡献。但是随着经济的发展和环境的变化,我国原有的房地产税收体制已经出现了一些问题,尤其在金融危机下,该体系已不能有效地发挥其调控房地产市场,控制房价的作用。国际货币基金组织指出,消除与房地产有关的税收扭曲可以提高效率并有助于避免宏观经济失衡。因此,在当前环境下我国有必要对现有的房地产税收体系进行改革,以更加适应环境的变化,促进房地产行业的健康发展。

(1)居民购房优惠收税

在金融危机期间,对国民购买商品房可暂免征收税收,或实行部分(或全额)退税政策,以更加优惠的税收政策惠及于全体国民。

(2)二手房营业税实行差额收税

现行的对个人购买住房不足5年转手交易的,销售时按其取得的售房收入全额征收营业税。这条规定,在市场萧条时,使得二手房交易双方处于僵持状态,所以在这一时期,继续对二手房交易实行全额征收营业税对二手房交易起的是阻碍作用。因此建议对二手房销售的,不管是购买后超过几年,其营业税都改全额征收为差额征收的政策,这不仅符合营业税的立法精神和发展方向,同时也有利于繁荣房地产市场,增加房地产税收来源。

(3)暂停征收土地增值税

我国土地增值税是1993年底开征的,数十年来几乎流于形式,有名无实,所征收的税款屈指可数。鉴于房地产企业的土地增值税已经体现在企业损益之中,而且计算土地增值税又类似于企业所得税的所得额,再行征收,就会导致重复征收。更重要的是,土地增值税征收手续烦锁,难以做到公平公正,再继续拖沓下去会影响税务机关的公信力。因此,在金融危机的大环境下,可以暂停征收土地增值税。

(4)大胆改革创新,构建符合科学发展观的税收征管机制

不管经济形势如何变化,但我们要遵循“依法治税、强化征管”的执法理念,以改革创新的勇气,积极探索适应新形势发展要求的税收征管机制,构建符合经济发展要求的征管新模式,拓宽税收职能作用的发挥方式。

论文关键词:金融危机房地产税收改革

论文摘要:受金融危机的影响,我国房地产市场持续低迷。文章从税收制度的角度,分析了我国房地产的现状,并对如何改变房地产市场现状,提出了若干房地产税收制度的改革建议。

Abstract:Financialcrisis''''sinfluence,ourcountryrealestatemarketiscontinuedmurky.Thearticlefromthetaxrevenuesystem''''sangle,hasanalyzedourcountryrealestatepresentsituation,andhowtochangetherealestatemarketpresentsituation,putforwardcertainrealestatetaxrevenuesystem''''sreformproposal.

Keywords:Financialcrisisrealestatetaxrevenuereform

参考文献:

[1]常莉.房地产税收改革对房地产业影响的效应研究[D].西北大学,2008

[2]蓝庆新.金融危机对我经济的影响及应对[J].中国国情国力,2008(4)

[3]杜雪军,吴次芳,黄忠华.我国房地产税与房价关系的实证研究[J].技术经济,2008

税收论文范文6

(一)从权利与义务的角度分析。

税权作为一个税法概念,应当将其置于税收法律关系中,按照法律权利的一般原理对其进行解释。在税收法律关系中,无论形式多么复杂,最基本的当事人是国家和纳税人,最基本的法律关系是国家与纳税人之间的权利义务关系。税权不是国家单方面的权力;国家和纳税人作为税收法律关系的两极,理应享有对等的权利义务,税权也应是国家和纳税人同时享有的税收权利或税法权力。

从法律权利与义务的角度看,税权即税法权利,是指税法确认和保护的国家和纳税人基于税法事实而享有的对税收的征纳和使用的支配权利。由此可见,对于国家而言,税权体现为对税金的取得和使用的权利;对于纳税人而言,税权体现为纳税人对税收要素的参与决定权和对税款使用的民主监督权等。从权利与义务的角度和纳税人作为税收双主体之一的角度来认识税权,提升了纳税人的主体地位并将纳税人税权系统地划分为税收使用权、税收知情权、税收参与权、税收监督权、税收请求权等几类。

(二)从公共财政的角度分析。

对于税收本质的认识,主要有两大类:一类是马克思主义的国家分配论,认为税收是国家凭借政治权力对社会产品进行再分配的形式;另一类是以西方社会契约思想为基础的等价交换说、税收价格说和公共需要说,认为税收是公民依法向征税机关缴纳一定的财产以形成国家财政收入,从而使国家得以具备满足公民对公共服务需要的能力的一种活动,是公民为获取公共产品而支付的价格。

从公共财政角度出发分析税权,将税权不仅定位在国家与纳税人之间权力与权利的追求,并将纳税人作为税收权利的主要地位,纳税人为了获得公共需要而纳税,政府则成为企业获得公共需要而必须提供公共服务的国家权力。

(三)税收权力与税收权利。

马克斯·韦伯说:“权力是指一个人或一些人在某一社会行动中,甚至是在不顾其他参与这种行动的人进行抵抗情况下实现自己意志的可能性”。而权利是权利主体在权力保障下的必须且应该得到的利益和索取,是社会管理者、领导者所保护的必须且应该的索取和必须且应该得到的利益。从“权利是权力保障下的必须且应该得到的利益和索取”的定义看,权力是权利的保障者和根本条件,而权利是权力所保障的对象,二者有一定的联系,但却是完全不同的两个概念,有着本质的区别。

税收权力就是保障税收活动正常运行必须且应该时,迫使被管理者不得不服从的强制力量,它为税收管理者——征税人所独自拥有且为被管理者所承认的强制力量。事实上税收权力是保障社会公共资源和纳税人之间利益的根本手段,征税人是全体社会成员委托管理社会公共资源的维护与增加的代表。而税收权利是税收权力保障下的必须且应该得到的利益和索取,是社会管理者、领导者所保护的必须且应该的索取和必须且应该得到的利益。征税者的权利就是纳税人的义务,相反,纳税人的权利就是征税者的义务。

可见,税收权力和税收权利是完全不同的两个概念。税收权力是税收权利的根本保障,是保障税收权利主体必须且应该的索取与利益的强制力量;税收权利是税收权力保障下的权利主体必须且应该获得的利益。

二、企业的税收权利分析

市场经济是以权利为本位的经济,是“逐利”和“趋利”经济。企业是经济的基本单元,作为市场经济的经营实体和竞争主体,它具有各种能力和各种权利,能够独立享有权利并承担责任,是各种权利和义务的集合体,其中,享有权利对企业至关重要,如果不保护并肯定这些权利,作为市场主体的现代企业也丧失了权利能力,同时也就丧失了生机与活力,就没有了在市场中存在的价值。那么,税收筹划是不是企业的权利,还应该从企业依法享有的税收权利谈起。

企业的税收权利也即纳税人权利。纳税人权利是纳税人因纳税而拥有的权利,即通过税收来实现公共权力(政府)对个人产权的有效保护。经济学中的“公共物品”是个含义很广的概念,不仅指有形物品,也包括许多无形物品:一种重要的无形的公共物品就是“对产权的保护”。通常人们说国家和政府的职能是实行“法治”,通过立法、执法和司法,来建立和稳定社会秩序,协调各利益集团之间以及个人之间的利益关系,但这些都不过是手段,所有这些手段最终生产出的东西,正是社会上的合法权益得到保障,而权益保障的前提则是权益的确认(合法化),税收正是追求权益合法化的重要途径,纳税人权利正是通过纳税使得其自身权益得到合法化的确认和得到有效保障。纳税人权利在内容上有狭义与广义之分。狭义的纳税人权利指的是纳税人在履行纳税义务时,法律对其依法可以做出或不做出一定行为,以及要求他人做出或不做出一定行为的许可和保障,同时包括纳税人的合法权益受到侵犯时应当获得的救济与补偿,在一定意义上可以说是由纳税义务而生的纳税人权利,例如目前体现在《税收征管法》(2002年实施)中纳税人的19项权利(知法权、知情权、保密权、申请减免退税权、陈述权、申辩权、申请行政复议、提起行政诉讼权、请求国家赔偿的权利、控告、检举权、申请获取检举奖励权、受尊重权、要求回避权、延期申报权、延期缴纳税款权、基本生活用品无税所有、使用权、委托权、受赔偿权、退回多缴税款并受补偿等)。广义的纳税人权利指的是公民作为纳税人应该享受的政治、经济和文化等各个方面享有的权利。①

三、税收筹划权分析

(一)税收筹划权的法理基础。

税收筹划存在的法理基础在于税收法定和私法自治,税收法定是规范和限制国家权力、保障公民财产权利的基本要求,私法自治则表现为公民个人参与市民生活、处分其私有财产权利的自主性。税收法定和私法自治二者相互融合、相互协调,共同保证纳税人权利的实现。

1.筹划权是税收法定原则的应有之义。

税收法定原则产生于英国。1689年,英国的“权利法案”明确规定国王不经议会同意而任意征税是非法的,只有国会通过法律才能向人民征税。此后,这一原则被许多国家和地区的宪法或法律接受,成为保障人民权利的一个重要法律依据。税收法定原则正式建立在西方社会契约自由和税收价格说的基础之上,其基本含义是,征税主体和纳税主体必须依照法律的规定,“有税必须有法,未经立法不得征税”。税收法定是法治主义规范和限制国家权力以保障公民财产权利的基本要求和重要体现,其内容主要有两个方面:税收实体法定和税收程序法定。税收实体法定是指各单行税种法律中所共同规定的税收法律关系主体双方的权利义务,它具体包括征税主体、纳税人、税率、纳税环节、期限和地点、减免税、税务争议和税收法律责任等内容,由法律明确。税收程序法定是指在税收活动中,征税主体及纳税主体均须依法定程序行事。它具体包括税额核定、税收保全、税务检查、强制执行、追缴追征等内容。税收法定原则要求对税法的解释原则上只能采用字面解释的方法,不得作任意扩张,也不得类推,以加重纳税人的纳税义务。也就是说,当出现“有利国库推定”和“有利纳税人推定”两种解释时,应采用“有利纳税人推定”,当税法有欠缺或存在法律漏洞时,不得采用补充解释的方法使纳税人发生新的纳税义务。税收立法的过失、欠缺与不足应由立法机关通过合法程序来解决,在法律未经修改之前,一切责任和由此造成的损失应由国家负责,不能转嫁到纳税人身上。

由于税收法定主义原则的侧重点在于限制征税一方过度滥用税权,保护纳税人权利,它要求构成课税要素的规定应当尽量明确,避免出现歧义。因此凡规定含糊不清或没有规定的,都应从有利于纳税人的角度理解。也就是说,只要没有违背税法中明文规定的内容,纳税人无论是利用优惠规定也好,还是利用税法不完善之处也好,都是纳税人的权利,是合法的,应当受到保护。所谓“凡非法律禁止的都是允许的”反映在税法领域就是税收法定主义原则。

税收法定主义原则要求在税收征纳过程中应避免道德判断。因为道德标准不是法律标准。道德规范不能等同于法律。道德标准是人民长期以来形成的一种观念,属于意识形态。而法律是立法机关的明文规定。虽然法律在制定过程中会受到道德标准的影响,但是法律一旦形成,就与道德规范相脱离,不受道德规范左右。正因为如此,虽然违法行为通常是不道德的行为,但是不能反过来认为不道德的行为就是违法的。

2.私法自治是筹划的内在动力。

私法自治原则建立在19世纪个人自由主义之上,强调国家应严格限制自己的权力范围和权力界限,充分关注个体利益和最大限度地发挥个体的主观能动性和积极性,以实现社会效益的最大化和社会的公平正义。按照我国台湾法学家王泽鉴在《民法总则》一书中的观点,私法自治是个人依照自己的理性判断,自主参与市民生活,管理自己的私人事务,不受国家权力和其他组织的非法干预。私法自治原则强调国家应严格限制自己的权力范围和权利界限,充分关注个体利益和最大限度地发挥个体的主观能动性和积极性,以实现社会效益的最大化和社会的公平正义。在私法范围内,个人能够自主地参与经济活动,自由处分其私有财产,进而促进市场交易,优化资源配置,推动社会经济发展。

根据英国著名法学家AJM米尔恩的阐释,权利可以理解为是一种资格。它可以分为两大类:行为权和接受权。享有行为权是指有资格去做某事或用某种方式做某事;享有接受权则是指有资格接受某物或以某种方式受到对待。基于私法自治原则,基于对税收利益的追求而在法律允许的范围内进行的税收筹划行为,是纳税人享有的行为权。按照经济学观点,纳税人(企业)是在社会经济状态中从事生产、消费、交换的行为人,具有追求自身利益最大化的行为偏好,这种对自身利益的追求在税收法律关系中,必然带来对税收筹划利益的追求与向往。

(二)税收法定与私法自治共同保障税收筹划权利的实现②。

法律作为一种行为标准和尺度,具有判断、衡量人们行为合法与否的评价作用。法律作为评判标准具有客观性,如果不想受到法律的制裁,必须在客观上使个体的行为与法的规定相协调。在税收法律关系中,税收法定原则同样为纳税人纳税、征税机关征税建立了明确的评价标准和规定,纳税人的税收筹划行为是合法还是非法,是税收筹划行为,还是偷税、漏税、骗税行为,这些都需要税收法定原则在相应的税收法律中予以明确。按照法学理论,法律一方面通过宣告权利,给予人们从事社会活动的选择范围,另一方面又通过设置义务,来要求人们做出或抑制一定的行为,使社会成员明确自己必须从事或不得从事的行为界限。在税收法定原则下,纳税人一方面享有税收筹划的权利,另一方面又必须按照税法的规定行事。

税收法定的根本目的是对纳税人权利的保护,并不背离私法自治原则。纳税人在税法规定的各种纳税范围内,有根据自己生产、生活需要任意选择生产经营方式的自由,但自由如果没有法律的约束,最终将导致自由的沦丧;权利如果没有法律的约束,同样导致权利的滥用。税收法定对私法自治的限制,不会妨碍私法自治原则的适用。税收法定不是封闭的,而是开放的,对鼓励国家产业发展,引导企业经营,调整私法自治具有现实意义。

综上所述,税收筹划权在税收法定中是法律在其规定范围内所享有的权利,私法自治原则使纳税人在法律允许的范围内自由地行使税收筹划权利,实现其经济利益的最大化,也正是因为这两个原则的相互界定,将税收筹划权的具体权利与行为范围体现在明确而具体的范畴内。随着我国法治进程的推进,税收筹划权利必将作为一项纳税人的基本权利得到法律的认可。

(三)税收筹划权的法律意义③。

税法确认和保护的国家和纳税人基于税法事实而享有的对税收的征纳和使用的支配权利,即税权。相应地,税收筹划权作为税权的一部分则可以界定为在法律权利义务规范下发挥主观能动性的行为。

在法治社会中,国家通过法律形式赋予纳税人各种权利,税收筹划权就是其中重要的一种。原因在于权利有两方面含义:一是法的规定性,它对权利拥有者来说是客观存在的;二是权利拥有者具有主观能动性。前者以法律界定为标准,具有强制性、固定性;后者则表明虽然法律对权利的规定是实施权利的前提,但还需要纳税人在守法的前提下,主动地实现其需求,即纳税人对自己主动采取的行为及其后果事先要有所了解,并能预测将给自己带来的利益。从这个角度说,税收筹划就是这种具有法律意识的主动行为。市场经济条件中,经济主体有自身独立的经济权利和利益,税收筹划权也成为纳税人的一项基本权利。在税收筹划的发展史上,为大家公认的税收筹划产生的标志事件是20世纪30年代英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案的发言,他说“任何一个人都有权安排自己的事业。如果依据法律所做的某些安排可以少缴税,那就不能强迫他多缴税收。”这一观点得到了法律界的认同,税收筹划第一次得到了法律上的认可,成为奠定税收筹划史的基础判例。另一重要判例为1947年美国法官汉德在一个税务案件中的判词更是成为美国税收筹划的法律基石,原文如下:“法院一直认为,人们安排自己的活动,以达到降低税负的目的是不可指责的。每个人都可以这样做,不论他是富人还是穷人,而且这样做是完全正当的,因为他无须超过法律的规定来承担国家的税收。税收是强制课征而不是无偿捐献,以道德的名义来要求税收纯粹是奢谈”。这两个判例,在国际上被认为是对纳税人纳税筹划权利认可的重要法律依据,同时也在法律上承认了税收筹划是纳税人的一种权利。而且,中国加入的WTO和OECD组织赋予国民八项权利,其中便有纳税人的筹划权。我国税法规定,纳税人既是纳税义务人,又是税收法律关系的权利人,是税收法律关系的主体之一。在法律允许或不违反法律的前提下,纳税人有从事经济活动、获取收益的权利,有选择生存与发展、兼并与破产的权利。而企业税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护,属于企业应有的经济权利。从长远和整体看,税收筹划权不仅不会减少国家的税收收入总量,甚至可能增加国家的税收收入总量。

注释:

①张祷:《对我国税收征纳关系的认识》,财政部财政科学研究所博士学位论文,2005年6月。

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