摘要：上市公司逐渐成为市场经济主体，以上市公司为例研究企业发展，对于规范市场经济、管理证券市场有着重要意义。企业以盈利为目的，企业财务报告是利益相关方对企业评估的重要工具。管理层利用盈余管理，会导致会计信息在一定程度上失真，更不符合会计信息质量要求。本文从盈余管理的定义入手，分析我国上市公司盈余管理的动机与方式，并提出防范上市公司过度盈余管理的相关对策。
关键词：盈余管理；动机；方式
盈余管理通常发生在上市公司管理层编制、变更财务报告时，为了自身利益最大化，选择会计政策。通常来讲，上市公司盈余管理非常普遍，但过度的盈余管理必然导致会计信息失真，影响资本市场合理、有序、长期运转。
一、盈余管理定义
国内外学者对盈余管理有着很多的研究，多是从盈余管理的背景、目的、方式、主客体、受益者等方面进行分析。通过对国内外文献的广泛学习，笔者认为，第一，盈余管理的执行者是企业的管理层。企业管理层需要对企业各种利益相关者提供财务信息，财务信息量化了一定期间企业经营成果。那么投入产出，投资收益的效率，对管理者经营业绩评价至关重要。第二，盈余管理的目的是获得自身利益的最大化。企业管理层通过选择不同的会计政策、资金流时间的变更等方式进行盈余管理，可以是资产重组、也可能是在坏账处理上，经理人利用自身职业判断，选择对自身最有利的方式，以修饰财务报表。第三，盈余管理的发展的前提条件是信息不对称和信息不完全披露。这让企业外部人员难以了解企业真实情况，也就给企业管理层一定的操作空间。
二、盈余管理的动机、方式和影响
1.盈余管理动机
盈余是分析研究企业财务状况、经营成果的重要指标。盈余管理的动机主要有资本市场动机、契约动机和逐利动机。(1)资本市场动机。企业渡过初期发展阶段，上市可以为企业提供更多的筹资机会、发展机会、政策扶持机会。但根据中国证监会的规定，公开上市要满足最基本的硬件条件，为了顺利上市或者是赢得较高的发行价格，管理层往往会选择盈余管理。同时IPO企业没有以往的市场价格参考，投资者对企业的了解很大程度上依靠企业财务报告，那么管理层为了募集到更多得资金，修饰财务报表可以借机提高发行价格，提高企业声誉。(2)契约动机。很多上市公司管理层与董事会是契约管理，根据会计期间的营业情况，管理者才能获得一定的报酬。管理者可能会选择将以后期间的利得提前确认，以提高本期收入，管理者对企业长期受益不负有责任。而且，上市公司的资金有相当大一部分是通过债务融资获得，通常情况下，债权人为了保证自己的权益，会限定企业资金利用方式，一定的保护性条款确保其偿债能力，但如果管理层已经违背了这一契约，为了避免违约，管理者往往会选择盈余管理。(3)逐利动机。企业以营利为目的，调整当期收入，可以享受更多的优惠政策，调整收益期间，减少税款缴纳，较低的营利水平，可能会获得当地政策的扶持。出于这样的动机，管理当局会根据外部政策环境，进行盈余管理，从而获得更多收益。
2.盈余管理方式
企业管理层选择在准则允许的空间内，利用不同的记账方式，改变企业真实的业绩活动。可能调整应计金额，利用会计期间，收入的提前确认、费用的延期确认，提高收益等方式进行盈余管理，无论怎样的盈余管理方式都会造成会计信息失真，使会计信息使用者对企业业绩产生不准确的评价。需要说明的是，本文讨论的盈余管理是指在会计准则的规范以内的方式。关联方交易在上市公司中非常常见，真正是因为其常见，辨别分析关联方交易难度非常大。资源或劳务的提供从企业的经营活动中看，并不是必要的，或者交易价格与市场原则相悖，但为了盈余管理，创造条件，从而产生利润。正是因为这项活动的特殊性，真实的业务分析中，识别这种盈余管理是非常困难的，企业也会为了增加这项业务的合理性，设计一些铺垫文件或者业务活动，或者在顶层设计、组织结构设计上就考虑到这一问题。资产重组。企业的生产经营以资产为基石，利用流动和非流动资产，为企业创造收益，通过资产重组可以扩大企业规模，提高资源利用效率，增强企业发展能力。对于资产重组的盈余管理，合并是主要手段。对于合并财务报表一般来讲有两种方式，一是购买法，另一个是权益联营法。不同方法的使用影响并购方的本年利润。如果选择购买法下，准则规定，在收购日之后被并购单位所实现的利润属于并购方。权益联营法下计算并购方的利润，包括被并购方整个年度实现的利润。显而易见，采用权益联营法，对并购方本期利润的提高有着直接、显著的影响。这也是权益联营法被广泛采纳的重要原因。除了以上两种，债务重组、改变交易时点、会计政策变更等方式也是上市公司盈余管理的常用方式。
3.盈余管理影响
当上市公司的盈余管理超过合理限度，会导致会计信息失真，不符合会计信息质量要求，外部信息使用者主要利用企业盈利信息评价企业未来现金流，评估企业价值。当盈利数据不可靠时，外部信息使用者由于对企业真实情况缺乏了解，就必然会造成损失。短期来看盈余管理可能会对企业产生操作者希望的结果，但从长期来讲，会让投资者对其失去信任。需要肯定的是，盈余管理有一定的积极意义。适当的盈余管理可以提高外部对企业的信心，当由于突发原因，本期财务状况不好，适当的盈余管理可以让外界产生经营稳定的认识，若能尽快转亏为盈，那么暂时、适当的盈余管理更加有利于企业的发展。尽管如此，盈余管理不仅管理难度大，管理必要性巨大。如果任其发展，必会走向会计造假。同时盈余管理也是不可能消除的，能够做的就是控制盈余管理，使其在一定范围内发挥作用。
三、盈余管理治理
1.减少盈余管理机会
完备的会计制度可以让企业以及监管者有法可依，避免政策漏洞。管理者进行盈余管理常用的方法就是利用会计政策的可选择性和可变更性。那么根据现实经济条件的变化，修改完善会计制度，让法规更加全面，可以减少企业盈余管理的机会。在现实中，对会计政策的曲解也是相当普遍存在，那么规定中言辞准确、直接、不含糊非常重要，不给企业留下自我发挥的空间。
2.加强监管和查处力度
加强监管是整治盈余管理的重要方式。不定期抽查，年度财务报告可能是经过修饰的，但年度期间的会计操作相对符合规范，那么监管方可以考察企业季度财务状况，与年度财务报表综合分析。严管会计信息披露，如果可以增加会计信息披露范围，让外界了解更多的信息，那么过度盈余管理就失去生长的温床。强大的处罚力度。违法、违规成本低是很多违规者选择铤而走险的重要原因，若可以提高查处力度，提高法规的威慑力，一定程度上可以控制盈余管理。
3.强调会计职业道德
盈余管理行为是否适度，和管理者会计职业道德水平密切相关。良好的职业道德，可以在工作中遵守法规。加强会计职业精神培训，提高思想意识，认识盈余管理的危害。同时还可以采用物质奖励的方式，鼓励财务人员选择遵守职业操守，更好的完成会计工作。
四、结论
本文基于对盈余管理定义的梳理，结合已有研究分析盈余管理动机、常用方式，分析盈余管理的正面反面影响，并据此提出一定的优化治理方向。不可否认，尽管盈余管理是会计学界多年的问题，但学者对其看法不一，事实上盈余管理对企业管理层有益而对利益相关者有害。盈余管理违背了会计信息质量要求、会计职业道德以及财务报告质量等要求，造成会计信息失真、降低财务报告可信度，具有一定欺诈性质，应当予以遏制。
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作者:崔雪妍 单位:锦州医科大学