摘要：由于经济活动在世界范围内的交流和来往增多，全球的资本环境变得更加复杂，我们时常能够了解到一些企业的财务丑闻，让大众感到异常震撼。究其原因，主要是企业的内部控制不够完善，存在的漏洞和不足让不法分子钻了空子。针对这一现象，各界人士都开始更加在意上市企业的内部控制和相关管理活动的实施质量。内部控制是十分强有力的内部管控手段和方式，搭建并完善内部控制制度并实施的重要性逐渐受到人们的重视，决策的依据不仅仅是财务信息为基础，同时也离不开相应的内部控制资源用于提高财务信息的质量和水平。国内的内部控制信息披露开始得不够早，所以在很多方面还比较不成熟，上市企业虽然进行了披露但往往质量不达标，信息的侧重明显是企业筛选修饰过的结果，很难产生比较有用的信息，无法发挥效果帮助投资人来进行参考和辅佐。本文正是基于此，研究企业的内部控制信息披露方面还存在哪些不足和缺陷，对于如何改进给出一些看法。
关键词：内部控制；信息披露；可靠性
随着经济的发展，资本市场的热度越来越高，企业信息披露的问题也越来越多。自2001年“安然事件”曝光以来，美国相继曝出了环球通讯、世界通信、默克制药等国际大型上市公司进行会计造假的丑闻。针对这一问题，美国国会于2002年通过了著名的《萨班斯——奥克斯利法案》(SOX法案)，规定企业的管理层一定要通过书面形式来保证可以在内部控制的规划和实施步骤的质量进行负责，同时必须跟着报告来进行向外界展现管理层在财务方面进行了怎样的内部控制活动以及效果、情况和反馈，报告要经过注册会计师的核查和对比确保信息可靠。因为内部控制的信息披露能够增强企业管理层对内部控制的重视和了解，可以帮助企业内部控制找出并解决最严重的漏洞和不足，尽可能地降低或消除风险，尽量优化管理质量和财务报告质量，能够帮助日后的决定和方案设计更加合理、科学。
一、文献回顾
国内外学者在内控信息披露方面的研究成果，多集中于内控信息披露对公司的影响和影响内控信息披露的因素两方面。我国学者也在内控信息披露方面，根据我国上市公司实际情况进行了针对性的原因和对策的研究分析。Bushman和Smith（2005）研究得出：内部控制信息披露提高了公司运营信息的透明度，能够对管理者起到监督与制衡作用,从而增强决策有效性。Botosan（1997）认为企业披露内控信息的行为在会对资本成本造成影响，因为内控信息披露能够使外部利益相关者了解企业的管理和经营情况，减少信息不对称性，从而使资本成本降低。但是，当外部投资者知悉公司存在内控缺陷，尤其是意外披露重大或重要缺陷时，会提高对其的风险评估，相应会引起股价下降（Gupta和Nayar，2007）。Doyle等（2005）通过抽样调查发现，内部控制报告和公司盈余质量有关，内部控制是盈余质量的一个驱动因素，并研究了内部控制和盈余质量之间的关系。Doyle.Ge.Mcvay（2006）挑选了多个在内部控制披露方面存在实质性漏洞的企业作为研究案例，通过数据实验得出结论，规模不大、创立时间不长、业务繁多但又发展迅速导致了财务问题的企业大概率会出现很严重的漏洞。经过研究盈余状况和内部控制的关联性，了解到内部控制的实质性漏洞和无法完成现金流盈余存在联系。我国学者认为国内资本市场有同样反应。陈共荣和刘燕（2007）发现我国内控信息披露更具体的上市公司在股票市场更能获得超额收益。此外，杨清香，等（2012）认为上市公司披露内控有效的信息，能够促使股价上升，反之披露内控缺陷会导致股价下降。关于内部控制信息披露的实证研究。我国学者选取了4家上市银行作为研究内部控制信息披露的架构，分析了众多企业的数据，对比了两年时间里内部控制信息披露的质量包括精准度、透明度、科学度都进行了分析和调查，发现虽然随着时间的推移，大部分企业产生了些许的进步，然而很多企业的报表中还是出现了不一致的现象。认为企业的披露制度还应该完善和规范，让企业能够按照严格的标准来进行。在完成报告后，应该经过专业的审核机构来完成审查监督工作，有关部门也可以进一步督促和完善有关方面的工作质量。
二、概念的理论分析
（一）内部控制
内部控制在不同国家和组织中有不同版本的定义，国际上广泛认可的定义之一为COSO“内部控制综合框架”对内部控制的定义：内部控制是通过企业董事会，高层以及别的工作者操作的步骤，希望能够帮助在达到运转效率的期望值，财务数据的质量、活动合法合规方面都进行更严格的监监督和管理活动。我国《企业内部控制基本规范》中对内部控制和内控五要素的定义与COSO框架基本一致：内部控制，通过企业董事会、监事会、管理人员和所有工作人员开展，希望能够达成控制期望值的步骤；内部控制的期望值是高效率地让企业运营管控步骤都符合规定，同时降低资产风险，提高财务数据和资料的质量和透明度，优化运营质量和水平，进一步让企业朝着目标前进；内控五大关键影响点是：内在情况、风险考虑、管控管理、资源交流、审核监督。
（二）内部控制信息披露
内部控制信息披露，是上市公司管理当局根据内部控制评价的标准对本公司内部控制的完整性、合理性和有效性进行评价，以报告的形式出具评价意见并提供给外部信息使用者。为增加内部控制评价报告的可信度，一些国家要求会计师事务所同时对上市公司进行内部控制审计，对企业内控评价出具审核意见。
三、我国上市公司内部控制信息披露现状
2006年上交所及深交所分别内控指引，要求上市公司披露内部控制自我评估报告和注册会计师审核意见，标志我国内部控制信息进入强制披露阶段。但由于两则内控指引的要求与标准不统一，在上交所与深交所挂牌的企业内控信息披露的内容、格式差异较大；同时，由于指引缺乏对披露主体责任等的明确规定，内部控制自我评估报告流于形式的问题较为严重（崔淑芬，2011）。2012年，《企业内部控制基本规范》及其配套指引在沪深两市主板上市公司执行以来，我国内控信息披露无论在披露数量还是质量都进入一个全新阶段。本文通过引用2012-2017年《中国上市公司内部控制白皮书》相关数据，对我国上市公司内控信息披露现状及存在的问题进行分析探讨。2015年度，2670家上市公司披露了内部控制评价报告，2016年度，2864家上市公司披露了年度内部控制评价报告。2011-2016年度我国上市公司内控评价报告披露比例整体上升，2015-2016年度没有继续保持上升态势；此外，认为公司内部控制整体有效的比例由2011年度的99.84%下降至2016年度的90.92%，披露存在内控缺陷的上市公司比例由6.67%上升至17.88%，与迪博内控指数所反映的我国上市公司内控水平之间的偏差在缩小，说明准则实施后我国上市公司对内控缺陷认定、披露的意识不断增强，对缺陷认定标准、有效性认定标准的执行水平有所提高。2011-2016年度我国上市公司内部控制评价报告中内控缺陷总数变动较大，所披露的内控缺陷中，重大缺陷比例从2012年度0.47%上升至2016年度1.37%，重要缺陷占比则从7.94%下降至1.21%。由于上市公司在内控评价中执行配套指引要求的缺陷认定标准存在适应过程，可能存在初期认定不当现象较严重的情况，但同时由于披露缺陷的上市公司也在进行整改，因此无法就此两项数据的变化得出简单结论。披露具体内容的缺陷比例于2014-2016年期间下降，反映出内控评价报告的质量仍有待提高，将在第六部分进行详细讨论。2015年度，2248家上市公司披露了内部控制评价报告，2016年度，2253家上市公司披露了年度内部控制评价报告。2011-2016年度我国上市公司披露内控审计报告的比例有很大提升，但2016年有所下降。与内控评价报告中内控缺陷披露比例整体增长趋势相同的是，会计师事务所给出的内控非标意见比例有所增长。结合我国内控实际情况，一定程度上可以反映出国家统一相关准则在提高会计师事务所内控审计的意见真实可靠性方面起到了作用。通过比较2011-2016年度数据可知，《企业内部控制基本规范》及其配套指引在沪深两市主板上市公司执行以来，我国上市公司内部控制评价报告与内部控制审计报告在披露比例和报告规范性上有大幅提升。但内控报告是否反映了真实情况，关键信息是否描述具体，是否达到了报告使用者需要的真实性、实用性要求。从以上的数据分析中可以看出，我国上市公司内部控制的信息披露存在的问题：信息不完整，内部控制评价结论难以真实反映上市公司的实际情况等等。
四、完善内部控制信息披露的对策
（一）从上市公司的角度
我国上市公司应提高内部控制信息披露动机。一方面，需要进一步完善公司治理结构，确保权力的制衡，这不仅是内部控制中控制环境要素的重要组成部分之一，也直接影响到内部控制信息披露的披露意愿；另一方面，需要对内部控制信息披露的成本效益权衡有正确的认知，将眼光从财务效益、短期效益扩大到非财务效益、长期效益，明确内控信息将成为日益完善的资本市场中的重要信息之一。同时我国上市公司应定期组织管理层、内部审计人员等进行最新专业知识、准则规定的学习，确保在专业水平上能够胜任内部控制信息披露要求。
（二）从会计师事务所的角度
注册会计师及会计师事务所应保持审慎性原则，加强内控审计的严谨性，在内控审计中保持独立性，严格遵照准则要求设计、执行审计程序，保证审计意见的真实可靠；同时及时更新专业知识，加强内控审计的专业性，确保对准则的理解与应用正确，防止因专业水平不足造成缺陷认定不当、强调事项段不规范。
（三）从监管机构的角度
1.尽快明确中小板、创业板上市公司的内部控制信息披露规则，以及内控审计报告披露规则，消除多头监管下准则规定间的矛盾与含糊之处，统一内部控制评价结论有效性认定的标准、内部控制审计意见类型。2.根据我国现阶段上市公司的内控披露情况重新衡量处罚标准，适当加强对披露不实、报告不规范的企业的处罚力度，加强抽查和监管。3.针对上市公司反映内控信息披露涉及保密性问题，监管机构应在接下来的指引完善中继续予以重视，收集指引实施过程中此类情况的反馈，在后续指引完善中可考虑对披露内容的涉及范围、详细程度根据行业特性等作适当调整。4.应加强对上市公司内控信息披露方面的宣传与沟通，强调内部控制及内控信息披露的重要性，重视案例宣传，鼓励公司组织内控信息披露的学习等。
参考文献：
[1]陈共荣,刘燕.内部控制信息披露的市场反应[J].系统工程,2007(10)
[2]杨清香,俞麟,宋丽.内部控制信息披露与市场反应研究——来自中国沪市上市公司的经验证据[J].南开管理评论,2012,15(1)
[3]孙玉甫,王阳辉.浅析我国企业内部控制信息披露问题——由“双汇瘦肉精事件”引发的思考[J].会计之友,2011(30)
[4]崔淑芬.我国上市公司内部控制信息披露存在的问题及对策分析[J].中国管理信息化,2011(06)
[5]康均,陈靓,刘曦.上市公司内部控制信息披露现状、成因及完善对策[J].财会月刊,2009(09)
[6]熊伟,张艳.内部控制信息披露与股票风险和流动性的实证研究[J].商业会计,2015(14)
作者:楼翔 单位:思创医惠科技股份有限公司