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工资税前扣除规范思考

2012-06-14 21:07 来源:财务管理 人参与在线咨询

 

工资薪金是企业成本费用的重要组成部分,其真实正确与否直接影响到企业成本利润,就税收角度而言,关系企业所得税税基,是计算企业所得税的重要因素。新的企业所得税法规定:“企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除”。这种工资薪金不设限的扣除方法,既符合完全成本的会计原则,又符合国际惯例,是企业所得税税前扣除政策的重大调整。然而在企业所得税征管实践中,如不加强管理,会导致虚列工资薪金支出,不如实反映企业工资薪金实际支付情况,侵蚀所得税税基。因此切实加强对企业工资薪金税前扣除的管理,对当前贯彻落实新企业所得税法具有很重要的现实意义。

 

一、工资薪金的会计处理

 

从2007年1月1日起,我国陆续施行财政部2006年的新会计准则。工资薪金是按《企业会计准则第9号—职工薪酬》进行会计处理的,会计意义上的职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出,具体包括工资薪金、奖金、津贴和补贴,职工福利费,社会保险费(医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险和生育保险等),住房公积金,工会经费和职工教育费,非货币性福利,因解除与职工的劳动关系给予的劳动补偿,其他与获得职工的服务相关的支出。全面涵盖了我国现行实务中的各种职工薪酬,覆盖面较广,有别于以往的狭隘工资范围。职工薪酬根据职工提供服务的受益对象计入的成本或费用,并将应付的职工薪酬确认为负债,应由所生产产品、所提供劳务负担的职工薪酬,计入产品成本或劳务成本,应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬,计入建造固定资产或无形资产成本,其他职工薪酬则计入当期损益。在具体的会计处理上,设置“应付职工薪酬”一级科目,然后在其下根据工资薪酬类别设置二级科目,如应付工资薪金、应付社会保险费、应付福利费、应付住房公积金等。发生的工资支出,会计处理为:借:生产成本制造费用管理费用在建工程研发支出—资本化支出贷:应付职工薪酬-应付工资薪金-应付社会保险费-应付福利费-应付住房公积金-工会经费-教育费二、工资薪金的税前扣除税收上的工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的职工的所有现金或非现金形式的劳动报酬。企业发生的合理的工资薪金,必须在坚持法定的真实性、相关性和合理性原则基础上,从以下两方面把握定位。

 

(一)职工范围的定位

 

职工是与单位存在任职或雇拥关系且其提供的劳务与取得应税收入有关的劳动者。

 

1.与企业存在任职或雇佣关系。企业职工是指在本企业任职或与其有雇佣关系的职工,包括固定职工、合同工、临时工。任职或雇佣关系一般是指连续性的劳务关系,任职者或雇员的重要收入或很大一部分收入来自于任职的企业。也不排除临时工的使用,因为临时工是由于季节性经营活动需要雇佣的,虽然对某些临时工的使用是一次性的,但从企业经营活动的整体需要看又具有周期性,服务的连续性足以对提供劳动的人确定计时或计件工资。在实际征管工作中应结合相关的劳动法规进行界定,凡不符合相关法规的,则不予认可,相关支出也不能税前扣除。

 

2.与应税收入密切相关。职工所提供的劳务必须与应税收入在性质和根源上密切相关,有些职工由于其提供的劳务与应税收入无关,相应的支出就不能扣除,如应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员;已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工;已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员;与企业解除劳动合同关系的原企业职工;虽未与企业解除劳动合同关系,但企业不支付基本工资、生活费的人员;由职工福利费、劳动保险费等列支的职工。

 

总之,只有支付给与应税收入有关且与企业存在任职或雇佣关系的职工的工资薪金,才能进行税前扣除,与应税收入无关的职工所支付的工资薪金则不属税前扣除范围。

 

(二)工资薪金范围的定位

 

进行工资薪金的税前扣除,对于工资薪金本身的定位也非常重要,这里所说的工资薪金是支付给有雇佣关系职工的可以在企业所得税税前扣除的工资薪金,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与任职或者受雇有关的其他支出、地区补贴、物价补贴和误餐补贴。

 

按照企业所得税法对工资薪金的定义,可以税前扣除的工资薪金不包括如下内容:雇员向纳税人投资而分配的股息性所得;根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款;从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出(包括生活困难补助、探亲路费等);各项劳动保护支出;雇员调动工作的旅费和安家费;雇员离退休、离职待遇的各项支出;独生子女补贴;纳税人按国家统一规定为职工缴纳的住房公积金;按省政府批准办法发放的住房补贴、住房提租补贴和住房困难补贴以及国家税务总局认定的其它不属于工资薪金支出的项目。另外,在建工程人员的工资薪金总额不得直接税前扣除,应计入“在建工程”,由完工交付使用后的固定资产提取折旧再进行税前扣除。

 

把握税收上的工资薪金定位,一要注意与会计概念上的工资薪金区别,二是注意与旧的企业所得税处理上的区别,过去对工资薪金,区别不同类型的企业实行不同的扣除办法,对外资企业的工资全额扣除,对内资企业实行计税工资,分别实行限额计税工资、“两率”计税工资、提成计税工资,实际发放的工资超过计税工资限额的部分,不得在税前扣除,调增应纳税所得额,依法计征企业所得税。新颁布的企业所得税法规定,企业发生的合理的工资支出准予税前扣除,即在真实、合理的前提下全额扣除。

 

(三)非工资薪金支出的界定

 

职工在企业任职过程中,企业可能根据国家政策的要求,支付一定的与劳动无必然联系的其他支出,如一定的养老、失业保险等基本社会保障缴款;按照劳动保障法律的要求支付的劳动保险费;职工调动工作时支付一定的旅费和安家费;按照国家计划生育政策的要求,支付独生子女补贴;按照国家住房制度改革的要求,为职工承担一定的住房公积金;按照离退休政策规定支付给离退休人员的支出等,这些支出虽然是支付给职工的,但与职工的劳动无必然联系,因此,不属于税前扣除的工资薪金范围。

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