内部审计效率论文范文1
关键词：X效率理论；X效率审计；审计内容
中图分类号：F234.2 文献标识码：A 文章编号：1005-0892(2008)01-0113-05
进入二十一世纪，我国的综合国力日益增强，企业竞争力稳步上升。然而与西方国家企业相比，我国大部分企业经济效率不高。为提高企业经济效率，亟需开展企业效率审计。企业效率审计是对企业和单位在单位时间内完成工作量的一种审计，包括企业资源配置效率审计，投入产出效率审计和X效率审计。对于前二种审计，我国正在逐步开展，而关于X效率审计，在我国尚处于空白。本文拟从分析企业X效率审计理论出发，系统地探讨企业X效率审计的必要性、审计程序和主要内容，以期抛砖引玉。
一、企业进行X效率审计的理论基础――X效率理论
X效率理论是上个世纪60年代早期由美国经济学家莱宾斯坦(H.Leibenstein)在其著作《超越经济人》和同年的行为经济学学术年会上提出，并由美国经济学家弗朗茨(R.S.Franz)1988年在其著作《X效率、理论、论据和应用》中给予进一步地系统阐明的一种理论。这种理论是相对于新古典经济学派配置效率理论而言的。新古典经济学派认为竞争的市场机制会迫使企业降低成本，因而其厂商理论假设，厂商在既定的投入和技术水平下，实现产出最大化和单位产品成本最小化，即企业内部都是完全有效率的。然而新古典经济学派的这种假设并不符合客观现实，企业内部并非完全有效率。只要将企业内部组成作简单变动，比如，工厂布局的改变，机器使用的改变，职工工资支付方法，工人的训练和监督等方面加以改变，企业就能增加产量。因此，X效率理论认为企业组织中存在尚未利用的机会，是由于组织或个人缺乏动机以及并不总是旨在实现成本最小化的行为造成的，即这种低效率是由于人的因素和组织因素造成的。为此，X效率理论提出了以下假设：
(1)人是决策的基本单位。虽然家庭是消费的决策单位，企业是生产的决策单位，但是家庭和企业是由个人组成的，所以个人才是社会活动的基本决策单位。(2)选择性理性。配置效率理论假定人的理性是充分的。但在现实生活中，人的行为并不具有充分的理性，个人理性程度取决于它的个性和环境压力等。个人的何种程度的理，在一定的程度上可以自主选择。(3)惰性区间的假设。个人的行为具有惰性特征。在惰性区间，人们不会追求更高的效用水平，只有在外界的压力相当大时，人们才会改变他们的习惯行为。(4)个人的努力(体力和脑力的应用)。是个人对他自己的精神和由外部环境确定的动机作出的反应结果。所以，个人努力程度不应该是一个机械决定的常量，而是一个任意决定的变量。(5)劳动合同是不完全的。在实际工作中，劳动者的劳动时间可以购买，但劳动者的努力程度无法用合同来确定。决定产量的关键因素不取决于资源投入的多少，而取决于劳动者努力的性质、数量和质量。 (6)努力熵的假定。个人之间的努力是分散的，个人行为与组织目标难以协调。如果没更多的激励与压力，人们将变得懈怠，成本将会增加，个人的努力将变得越来越远离企业管理目标。(7)企业与劳动者的利益并不总是一致的，为避免囚徒困境，企业和雇员双方都采取选择同行业标准的策略，企业按习惯提供工作条件，劳动者按习惯提供工作努力，不合习惯的一方或者调整自己的行为，或者另谋高就，这样使双方的付出和收入相等，这时产生的效率是X效率。(8)市场结构与企业效率有关。垄断企业不仅会造成资源配置的低效率，而且会造成企业组织缺乏动力，有机会不使用的低效率。只有完全的竞争，企业才会通过价格机制，对企业产生不降低成本和价格就从行业中淘汰出去的压力，从而增加企业成员的危机感、责任感，利于企业克服惰性，提高努力水平，产生相应的X效率。(9)企业家才能的发挥在企业组织效率方面发挥着重要的作用。在不完全市场里，企业不会实现成本的极小化，因此，企业家在市场上有许多方式可以发挥作用，X低效率的存在，有助于激发企业内部和作为竞争者的企业家的才能的发挥。
X效率理论上述九项假设，为企业进行效率审计奠定了宽厚的理论基础，丰富和完善了企业效率审计的内容。企业进行效率审计时，既要考虑传统意义上的配置效率审计，投入产出效率审计，又要考虑X效率审计。只有这样的审计，才能对企业提高经济效益有直接的促进作用，尤其是在现阶段企业强调经济增长方式转变和经济可持续发展的时侯，进行X效率审计是非常必要的。
二、企业开展X效率审计的必要性
纵观国内外有关效率审计的研究不难发现，效率审计均包含在绩效审计中(在我国称为经济效益审计)。把效率审计作为我国经济效益审计的一个重要内容，在我国还处于初始阶段，效率审计的实践和理论研究成果鲜见。而在已有的为数不多与效率有关的经济效益审计中，关注较多的是被审单位的配置效率和投入产出效率审计，对X效率审计却几乎未曾触及。
现行的企业效率理论主要包括资源配置效率理论，投入产出效率理论，没有包括X效率理论。X效率是一种由组织和动机决定的效率，它以人作为研究对象。在社会生产力诸多构成要素中，人是决定的因素。企业X效率审计主要是以企业劳动者的动机和组织效率为对象进行的审计，其主要目的是帮助企业提升X效率，借以提升企业经济效益。据有关文献记载，X效率的提升所带来的经济效益要高于传统效率，因此，我们在进行企业效率审计时很有必要开展X效率审计。
1 三种效率关系决定企业要进行X效率审计。企业的效率一般包括资源配置效率、投入产出效率和X效率。企业投入产出效率是衡量标准，可以综合反映一个企业内部资源配置有效程度和X效率的状况，而资源配置效率和X效率的大小又决定着一个企业的投入产出效率。X效率是一种非资源配置效率，是由人为因素和组织机构的协调等因素产生的，资源优化配置难以解决X效率的提高或降低，而X效率的提高或降低也无法影响资源配置效率。因此，企业投入产出效率审计既要关注配置效率的审计，又要关注X效率的审计。企业投入产出效率审计除应按照有关传统效率审计准则的要求进行审计外，还应考虑X效率理论对效率审计的指导。企业效率审计中决不能过分强调
资源配置效率和投入产出效率的重要性而忽视X效率对企业生产经营的影响，特别是要对导致X低效率的因素加以高度重视并建议被审企业采取相应的对策加以克服。
2 从宏观方面来考虑，企业X效率审计能实现经济发展的战略需要。我国人口众多，资源相对不足，资金严重缺乏，并且存在严重的资源浪费。为了保证我国国民经济能够持续健康发展，必须坚定不移地贯彻执行注重效率、提高质量、协调发展、稳定增长的战略。而企业X效率审计则在提高资源使用效率，降低物质浪费和劳动消耗，实现生产要素合理分配，注重人力资源、企业文化、市场结构对企业的影响，提高资金使用效益和利用效率等方面发挥重要作用，与我国当前所提倡的构建节约型、效率型社会的宗旨有相同之处。而要实现经济发展，一方面要增产，增加社会所需的产品；另一方面要节约，节约人力、物力的耗费。当前我国各种资源尚未充分利用，随着科学技术的发展，开发新技术、新工艺、新材料的潜力很大。因此要在生产、分配、流通等方面想办法，进一步挖掘增产节约，这些都需要企业X效率审计。通过对企业进行X效率审计，可以防止各种资源的浪费，从而提高效率，进一步提高社会效率。由此可见，要实现经济发展的战略，要求企业开展X效率审计。
3 随着经济的不断发展，企业规模不断扩大，企业的管理环境趋于复杂，管理者决策失误、控制不当的概率加大，这样就产生了审查财务报表以外的信息的内在需求。同时企业组织的复杂化，使管理者的受托责任分级、分层化，所产生的管理信息数量增大、复杂性增强、种类增多，如果被下放的责权无监督和控制则影响经济效率的提高。并且信息提供和使用者之间的利害冲突，例如作为信息提供者的受托人需要掩饰自己的无能，无效率和不谨慎的结果，或有意识地利用对自己有利的方式来支持自己的某种目的，而这些不符合信息使用者的利益。以上种种情况都表现出企业运行的低效率，均没有包含在企业财务信息中，无法通过传统财务审计达到目标。此时，就需要一个有别于财务审计的系统来对企业运行中的低效率甚至是无效率情况进行审计监督，而这个系统就是X效率审计。
4 X效率理论表明，企业管理水平的高低，直接取决于作为人的企业管理者的努力程度，而人的努力程度，又取决于对人行为的激励。因此，企业是否建立起一套针对所有人的激励机制是企业运行是否有效率的因素之一。除此之外，X效率理论还认为，企业员工的目标和企业目标难以协调一致，从而导致企业和员工之间存在这样和那样的磨擦和不适应性，而企业文化的作用正是通过营造企业内部成员共同的价值观念，来整合成员的目标形成有利于实现企业目标的文化氛围。因此，企业文化的建设是否得当，也是企业运行是否有效率的因素之一。而对于企业是否建立有效的激励机制，是否存在浓厚的企业文化，一般财务审计是无能为力的，此时，就需要X效率审计来对此进行评价。
5 创建并实施企业X效率审计是时代的要求。在上世纪80年代中后期和90年代初，我国审计界对经济效益审计进行了一些探索，并取得了一定的经验，初步形成了我国经济效益审计理论体系。但随着企业体制改革的深化，传统的企业经济效益审计与经验已难以适应当前形势发展的需要。国际效率审计方兴未艾，在发达国家，效率审计无论在理论还是实践上都达到了一个新高度。如美国、加拿大、澳大利亚等国的效率审计，都是这些国家社会经济结构和经济水平发展到一定阶段，审计为适应这种发展状况，在审计理论和实践上的新发展。但是，我国国有经济、国有企业占主导地位是基本国情，因此，无现成的国外经验可以照搬，我们必须建立自己的企业X效率审计理论与实践体系，是时代的要求。
三、企业X效率审计主要内容
企业进行X效率的审计不同于配置效率和投入产出效率的审计。配置效率审计主要是通过对被审单位资源配置是否达到帕累托最优来确定其效率的高低；投入产出效率审计是以企业经济活动中投入产出比例大小来评判企业效率高低的审计。X效率审计则是围绕市场环境对企业生产经营的影响，企业文化建设对企业效率的影响，企业激励机制对企业效率影响，企业劳动合同、企业管理人员素质和企业员工效率对企业效率影响等方面进行的审计。
1 市场环境对企业生产经营影响的审计。根据X效率理论，企业管理者的努力程度以及他们的管理效率，与企业所处的外部环境有关。所谓外部环境，主要是指市场结构、市场形势、政府政策和竞争企业的效率等。市场中的垄断因素、旺盛的市场需求、优惠的政府政策和竞争企业的低效率等，意味着一个宽松的外部环境。在宽松的外部环境下，以较高的价格向消费者销售产品使企业可以弥补远远高于最小化的成本。这种情况下，企业管理者不可能有提高企业管理水平、降低企业生产成本的压力和动力。
所以，对企业效率审计，首先应努力收集好有关企业环境的所有资料，确定其是否处于垄断状态。属于哪个行业，本行业平均利润水平，产品是否具有较强竞争力。其次在收集资料的基础上，比照相关标准，确定市场环境对生产经营的影响程度。
2 企业文化建设情况的审计。X效率理论认为企业X效率产生的一个重要原因是企业员工的目标和企业目标存在不一致，从而使企业和员工存在这样和那样的摩擦和不适应，以致降低了企业的效率。一个具有激励性的优良的企业文化的企业能调动企业和成员的积极性、主动性和创造性，从而使员工发挥其最大的潜能，以提高工作质量与效率。
具体审查时，首先应了解企业是否存在企业价值观。企业价值观是由企业内部的绝大多数人共同认可的价值观念，是企业文化的基础核心和实质。审计师可以通过观察、询问企业是否存在一套适合企业自身特点的价值观。若存在，则须进一步明确企业价值观是否得到雇员们的接受，是否深入人心，并且已使雇员们自觉不自觉地来约束自己的行为，努力使自己的目标与企业的目标保持一致，从而达到提高企业效率的目的。
其次，审查企业内部是否有典范人物。典范人物是企业文化的传播者和传递者，也是企业文化的创造者。他们是一定企业文化的产物，是在一定的企业文化背景下产生的。但一经产生，又反过来创造、丰富和传播企业文化，显示出特殊的文化功能。每个企业都有自己的典范人物，他们是企业中出类拔萃的人物，是企业其他成员学习、模仿的榜样。在效率审计时应对企业的典范人物进行观察，看企业典范人物的所作所为对其他员工的影响，是否其他员工在典范人物的工作方式、工作态度下受到感染，把典范人物当作自己学习的榜样，提高自己的努力熵，进而提高自己的工作效率。审计师应确定典范人物的影响程度以及影响的广度，是否极大地带动一大批员工还是只对某个部门的员工起到了示范程度等，以确定典范人物对企业效率的影响程度。
再次，对企业文化审计应注重对企业形象的了解。
企业形象是企业文化的形象化，是企业在社会公众眼中的印象。在实施X效率审计时，我们可以组织审计力量对社会公众进行问卷调查，向公众发放企业形象调查表，并根据回收到的问卷进行分析，确定企业在社会公众中的形象如何，再对企业员工进行访谈，了解员工工作态度是否会对企业的外在形象的影响，并估算这种影响程度如何。
最后，应注重对企业道德的关注。企业道德是调“整企业与社会、企业与企业、企业与职工以及职工之间关系的行为规范总和，它是一种特殊的行为规范。它能通过舆论和教育的方式影响职工的心理和意识，形成职工的是非标准。在一个道德观念强的企业里，企业员工办事的拖拉，人员的重复或闲置都认为是不道德的行为。故衡量企业内部效率的高低时，我们可以从企业道德角度人手，通过对企业各个环节的观察，可以判断企业道德是否存在以及对企业工作效率的影响。
3 激励机制对企业效率影响的评价。X效率理论认为，企业管理水平低、员工工作效率低下，直接取决于他们的努力程度，而他们的努力程度又取决于企业对他们行为的激励。对此，X效率应从以下两方面着手：
(1)对企业奖励制度的评价。奖励制度是企业激励机制的重要组成部分，其包括物质奖励和精神奖励。进行效率审计工作时，物质奖励应关注企业员工工资是否是按按劳分配原则，实行“多劳多得”的分配制度。有无公平的工资制度，或以才能为标准的晋升制度，退休金和利润分享制度，医疗制度等。精神奖励方面：应关注企业职称的晋升，荣誉称号的授予，劳动成果的评价以及对职工的信任、尊重等。
(2)对企业工作设计的评价。工作设计是为了有效地达到企业目标，而采取的满足职工个人需要的有关工作内容、工作职能和工作关系等的设计。一些企业往往通过工作轮换、工作扩大化、工作丰富化等工作设计来改变工作单调、乏味的状况，提高工人的工作兴趣，使他们感到工作有趣，从而激发他们的工作热情，增强职工的责任感，减少职工的缺勤率和离职率，提高了工作效率。效率审计应充分观察被审计单位的工作是否采取工作轮换制度，是1～2小时让职工更换一项工作，还是1～2天轮换一项工作，或是1～2个月轮换一项工作。被审计单位是否让员工拥有更多自由支配工作的权利，参与工作的设计、组织和管理，担负更大的责任。被审计单位是否实行弹性工作制，能否允许员工在规定的工作时间的前提下，根据自己的工作性质，生活习惯和个人需要，选定工作日的部分或全部工作时间以代替统一固定的上下班制度。
4 企业和成员之间的劳动合同完善对企业效率影响的评介。X效率理论认为：企业和员工签订了劳动合同，虽然体现了企业和成员之间的权利与义务，但仍然是不完善的。劳动合同很难对员工的效率进行硬性规定，所以，劳动合同给企业员工留下了很大一部分“偷懒”的空间。在效率审计时，应充分关注企业和员工之间的劳动合同是否完善。具体能否在合同中规定按件计工资而不按时计工资等，在劳动合同不完善情况下，我们则要对企业管理人员的素质及企业员工效率进行审计。
5 企业管理人员素质的审计。管理人员素质的好坏，对企业管理水平、管理效率有举足轻重的影响。为促进企业管理水平和管理效率的提高，对管理人员素质进行审查和评价，并为提高企业管理人员素质提出切实有效的审计建议是十分必要的。评价的内容包括：
(1)管理人员素质的一般审查评价。管理人员素质的一般审查评价是对企业管理人员及群体素质的审查评价，可以从以下几方面进行审查：
一是审查管理人员群体的知识水准是否达到现代企业管理的基本要求，即审查与评价企业管理人员一般的学历水平(包括自学成才、教育培训等)，确定企业管理人员的平均学历水平。二是审查企业管理人员群体知识(专业)结构的合理性。管理人员的平均学历水映了企业干部所达到的一定知识水平，但就企业整体素质而言还必须考虑学历水平要与企业经营管理要求相一致，即人力分布与生产经营领域相一致，不致于出现“大材小用，有才不用”的现象。三是审查企业管理人员的年龄结构与经济管理的适应性。管理是一项复杂的智力劳动，需要管理人员有充分的潜力，强壮的体力，管理人员平均年龄结构应当合理，形成梯队结构。四是审查主要管理人员岗位安排的适当性。管理人员素质是影响企业效率的一个重要方面，管理人员的合理配置也是影响企业素质发挥的重要因素。人员合理配置，能使企业处于高效的工作状态。
(2)企业主要管理人员素质的审查。在对企业管理人员群体素质审查的基础上，需要对企业的主要管理人员个人素质进行审查和评价。审查主要管理人员素质，主要包括两个方面：即对其现在素质和潜在素质进行审查。
主要管理人员素质一般审查。主要审查企业主要管理人员的学历、资历和思想品质方面，看其是否通晓经济理论知识，掌握政治、法律的基本知识，熟悉经济管理知识，精通有关人文、历史、文学、技术等知识。主要管理人员能力审查。主要管理人员能力审查主要是对决策能力、用人能力和运用时间能力的审查。
6 企业员工效率审计。企业员工是最重要的生产要素，充分发挥企业员工的积极性，提高劳动生产率，是提高整个企业效率的关键。在对企业员工效率审计时，应侧重三方面的审查。
(1)企业员工保证程度的审计。企业员工保证程度是指企业配置员工的数量和质量满足生产需要的程度。员工保证程度的审查，一方面要审查劳动力数量的保证程度，这首先需查明劳动力数量计划的完成情况和劳动力构成的变动情况，然后根据实际情况对这种变动加以评价，确定劳动力配备中存在的问题，提出进一步改善劳动组织，提高劳动力利用效率的建议；另一方面审查劳动力质量保证程度，审查劳动力的质量是否符合生产要求，技术人员是否充分发挥作用，并提出进一步提高劳动力素质，合理利用技术人员的建议。
(2)劳动生产率的审查。劳动生产率是指人们在生产中的劳动效率，它反映劳动者劳动成果与劳动消耗之间的对比关系。劳动生产率审查的内容主要包括：劳动生产率计划完成情况；影响劳动生产率计划完成的各种因素。
(3)工作时间利用效率的审查。主要是对生产工人平均工作日数变动的原因审查，生产工人每日平均工作小时数变动原因的审查。审查工人平均工作日的变动是由于职工病假、事假、产假和旷工等原因造成的缺勤还是由于企业停水、停电等原因造成的。若是缺勤，应将其中病假、事假、公假、产假等属于正常理由的缺勤同工伤、旷工等非正常理由的缺勤分开。正常理由的缺勤还应进一步审查请假审批制度是否完善，制度是否认真执行，有无弄虚作假的现象。若是由于设备检修、生产停水、停电等原因造成，这往往是和企业经营管理、劳动组织、生产技术上的缺点联系在一起的。因而要进一步审查发生的地点、原因和责任，总结经验教训，提出改进意见。当然有些是由于企业外部原因造成的，如外部停水、停电、外协加工跟不上等，则不能认为是企业工作不好。
四、结语
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【关键词】 新公共管理理论； 行政效能； 政府审计效能
一、问题的提出
我国政府审计监督制度自1982年恢复以来，经历近30年的发展，其工作覆盖面的广度和深度逐渐扩大，工作水平逐渐提高，并逐渐完成了由传统的财务审计向绩效审计的转变，更有效地履行了政府审计的监督职责，为中央政府部门各项财政预算的执行进行了有效的监督。在看到政府审计工作业绩的同时，同样应认清其不足之处。审计队伍在扩大、工作水准在提高、审计准则日趋完善，为何审计问题仍旧屡审屡犯？始于2003年的“审计风暴”，为何会受到社会公众迫切的关注？审计职能到底发挥到了何种程度？这些问题一直值得人们反思。如何解决这些疑问？关键点就在于运用新的视角来提高对审计的认知，深化对审计职能的理解，通过强化审计职能来解决审计问题屡审屡犯等痼疾。鉴于此，本文引入新公共管理理论，重新定位政府审计的功效与职能，力争通过全新的角度解析政府审计工作中的不足之处，提高政府审计效能。
二、新公共管理理论与政府审计效能
（一）新公共管理理论与效能内涵
新公共管理理论从经济学理性角度出发，要求对经济学中的公共选择理论、委托――理论和交易成本理论加以运用，以追求“3E”（economy经济性、efficiency效率性、effectiveness效果性）为新公共管理的基本目标。自20世纪70年代被引入改革政治体制以来，作为一种所谓“重塑政府”或“再造公共部门”运动，已迅速席卷全世界，并逐渐发展成为大多数国家改革政府管理模式的主流方式。在新公共管理理念下，政治改革必然涉及组织机构的设置与职能的重新划分。每一个国家都有立法权、行政权和司法权三种权力，如果说立法权的价值是民主与科学，司法权的价值是公正，那么行政权的价值就是公平与效率。因此，从新公共管理理论出发，改革政府管理模式目的就是要彰显行政权价值，即公平与效率，以实现国家的行政职能；为实现行政权价值，“3E”就成为政府改革过程当中所要考虑到的基本目标。因此，我们将“3E”与职能的综合内涵称为“效能”，即效能是衡量工作的尺度，经济性、效率性与效果性是衡量“效”的内容或者依据，“3E”的综合水准体现的正是“效”，而职能的履行程度衡量是“能”。
（二）行政效能与政府审计效能
政府效能亦称“行政效能”，是指国家行政机关和行政人员为实现行政目标，在行政管理活动中所发挥功能的程度及其产生效率、效益、效果的综合体现。政府效能要彰显政府职能的发挥程度，并且以效率、效益、效果三维视角作为衡量其程度的指标；政府效能是行政建设的关键问题，需要充分发挥各级政府机关的主观能动性，处理好绩效考评与其他评估的关系，解决好办事效率和程序的统一问题。
借鉴新公共管理理论，定位政府审计机关职责，体现审计在国家民主法治、改革发展中的建设性作用，政府审计应首先要提高自身工作的效率、效果及效益，完善审计职能的发挥，加强政府审计部门效能的建设；其次，从建立服务型政府和高效能政府的层面，通过执行各项审计任务，加强监督、评价，提供客观公正的审计意见，从而深刻地揭示被审计单位问题产生的根本原因，促进体制、机制以及公共管理水平的完善。
三、新公共管理理念下政府审计效能内涵解析
（一）政府审计效能的“效”
1.审计效率与经济性
《中华人民共和国审计法》第三十八条第三款：“审计机关应当提高审计工作效率。”这是首次在法律层面，对审计工作效率作出明确规定。该条款对政府审计机关认真履行审计职责，不断规范审计行为，强化审计质量控制，提高审计工作质量和水平提出了全新的要求和更高的目标。
从时间角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的有效工作时间；从成本角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的资金成本数额；从过程角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所执行的有效审计程序。时间、成本、过程三个概念视角下的审计效率内涵，三者之间有一点共性即追求“合理有效地提高审计资源的利用程度”，无论是对一般亦或重要的审计活动而言，都需要注重效率性。因此，审计效率，在本质上是个相对概念，是针对审计工作时所体现出的效率的衡量。鉴于不同审计对象之间的差异性及相同审计工作任务在执行时间、地域上的差异性，审计效率的衡量应区别考虑被审计单位的特性、审计业务的性质以及审计时机，选择相对比较，而不是绝对比较，因此，审计效率的高低以最低值作为评价指标，不可能有最高的审计效率作为统一标准，审计效率的高低应引入“效率区间”的概念，就是说在此区间内审计工作体现的效率水准皆应得到认可。在客观条件允许的情况下，可以构建政府审计效率衡量区间指标体系，并逐步评价、改进以适应审计环境变化的需要。
经济性是指组织经营活动过程当中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。经济性主要关注的是资源投入和使用过程当中成本节约的水平和程度及资源使用的合理性。审计经济性是一个与审计效率相对应的概念，呈现相反的状态，在资金成本视角下的审计效率，经济性关注投入（成本或资源）单一层面，而效率性关注投入与产出（成本与效益）两个层面，可见，为了更准确、全面地评价审计工作，应将经济性与效率性二者结合在一起综合分析评价。
2.审计效果
审计效果是对审计结果或审计目标是否达到预期的衡量。
按照供给需求理论，衡量审计效果可以通过“审计工作是否已经满足各利益主体（主要是政府、纳税主体、投资者）的需要”来评价；按照受托责任理论，衡量审计效果就是“评价政府审计机关是否已经妥善完成公共受托责任”；按照经济监督理论，衡量审计效果就是“评价其是否已达到维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的目标”。按照免疫系统理论，政府审计是国家的免疫系统，发挥着预防、预警、揭示、抵御和建设性功能，功能的履行程度，即是对政府审计效果的衡量。
（二）政府审计效能的“能”
审计效能的“能”是指职能、功能，是审计本身固有的、不以人们意志为转移的、体现审计本质属性的内在功能。
刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上提出：“审计是国家经济社会运行的‘免疫系统’，维护国家安全是审计工作的第一要务”，国家安全涵盖了国家经济安全、民生安全、环境安全、信息安全等诸多领域。维护国家安全，审计责无旁贷。政府审计要站在维护国家安全和国家发展战略全局的高度，把维护国家安全贯穿于审计工作始终，真正发挥好政府审计的职能作用。
1.经济职能
在学术界，关于审计职能的研究成果中，存在着单一职能论与多职能论的观点，而在审计职能的演化研究中，存在审计职能一成不变与逐步变化的观点。尽管，对于审计发挥何种单一或多重职能看法不同，但是对于审计具有经济职能本身并没有疑义，而且，多数学者认为政府审计主要体现经济监督职能、社会审计主要体现经济鉴证职能、内部审计体现经济评价职能，三者共同构建成审计体系，既相互联系，又各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域发挥作用。国家审计，在宏观方面保障国家经济安全和防范经济全球化带来的不良影响与危机转嫁，最终从不断提高国家经济免疫力方面，保证国家经济健康发展；在微观方面，它又关系到政府体制的稳健运作与对公司的治理，具有防患于未然的作用。
2.政治职能
从政治学视角来看，政府审计服务于国家政权建设，是国家政治制度的组成部分，其作为一种维护公共利益的政治工具，以政治立场与视角监督政府的行政行为，它的产生与发展是与国家职能相适应的一种权利，而审计监督之所以属于政治范畴，关键就是审计监督本身及其所反映的种种问题实质就是“围绕公共权力而展开的活动”。
我国于1982年，在宪法中明确实行审计监督制度，这一点无疑使审计工作具有宪法实践性质，将审计的地位给予法的肯定。从宪法和法律的视角来看，审计是一种专门制约与监督权力的权力，比如，2010年政府工作报告中指出：“充分发挥监察、审计部门的作用，将其对行政权力运行的监督”；党的十六大指出：“加强对权力的制约与监督，要发挥司法和行政监察、审计等职能部门的作用”。从受托责任角度看，审计是对政府公共部门受托经济责任履行情况的独立检查权。在现代国家中，政府公共部门受托管理和运用国家或公共资源，其管理和运用公共资源的真实性、合法性和有效性需要通过独立的审计监督给予检查和证明。
综上所述，审计的政治职能包含三方面，即政治制约、政治监督、政治检查，而结合政治学思考审计问题，树立正确的审计政治观，有利于培养人们科学地认识和分析审计问题与现象的能力和方法，可以对审计监督本质及审计职能有个清晰、全面的认知。
3.法治职能
政府审计是依法审计，其有两层含义：一是国家审计是宪法规定的一项重要工作，这就为审计机关独立行使职权提供了法律保障。审计要维护国家法律的严肃性，使国家的法律法规特别是财经领域的法规得以贯彻落实，在维护和促进法制建设上发挥重要的作用。二是要以法律法规作为审计工作的标准和依据。审计就是要监督法律法规的执行情况，违法必究，促进法律法规的完善和发展。
依据审计法，审计机关代表政府每年要向人大常委会报告审计工作；审计结果要向社会公告。这实际上已经不是一般意义上的行政监督，而是体现人大意志和纳税人意志的法治活动。从国家审计的本质来说，监督只是手段，推进民主法治建设才是目的。审计工作的开展是以《宪法》为根本依据，以《审计法》及其实施条例为核心内容，以审计准则等规章为执业标准的审计法律规范体系，中国审计工作基本步入法制化、制度化、规范化的轨道，履行法治职能。
综合而论，政府审计具备三效与三能，三效是审计工作层面，三能是审计职能层面，审计工作的三效水准促进审计职能的践行，而审计职能的定位规划审计工作的目标领域；政府审计通过执行经济监督履行政治监督职能，政治职能的履行促进法治职能的发挥，政治与法治职能是构建执行经济职能的前提与保障。
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内部审计效率论文范文3
「关键词企业组织 内部控制 审计 组织效率
关于内部控制与审计的渊源和逻辑联系的，对于梳理二者自身的脉络，从而准确地把握内部控制和审计的性质和功能至关重要，也是科学地分析一些现实问题的关键。既有的研究成果大致可以分为两类：一类认为内部控制和审计是各自独立发展的两个范畴，只不过是审计摆脱详细审计（账项基础审计）模式之后，内部控制才被纳入审计之中，作为审计的对象和审计技术的基础，这是比较主流的观点；另一类认为审计本身就是一种控制（蔡春，2001），由此以来，内部控制与审计是此控制与彼控制的关系，只不过是运用不同的控制手段作用于不同的控制对象，从而实现不同的控制功能，二者会出现交叉乃至互补。应该说，这两类观点出于不同的角度，都有一定的合理性。然而，笔者认为如果没有一个明确的参照体系和核心线索，很难揭示二者本质上的逻辑联系，也很难解释二者互动和交叉发展的深层原因。这也是为什么不同的说法似乎都不能自圆其说的缘由所在。
本文旨在从考察内部控制的产生和演进轨迹人手，探寻内部控制与审计之间的逻辑联系，分析内部控制与审计的互动与耦合，并引人组织效率的概念和简化的组织效率函数，以便在企业组织的框架内定格出内部控制和审计的性质和功能，在此基础上为相关问题的分析和解释提供一条更为科学、合理、开阔的思路。本文的突出特点在于将内部控制和审计置于企业组织这一参照体系中进行研究，并且引人组织效率这一核心概念将二者联结起来。显然，本文的论述并非不能推广到非企业组织，之所以仅限于企业组织，只不过是出于研究的侧重点和方便性的考虑。
一、内部控制的产生和演进轨迹
内部控制必须与一定的组织联系起来理解，即它来自组织内部，针对组织内部，是为促使组织实现其所赋有的全部或者部分使命（目标）而开展的一系列专门的活动。这里有两个要点：第一，组织是相关利益（或非利益，下同）主体的结合体，或者说它是一干相关利益主体及其相互关系的联结，内部控制存在于（来自或者针对）这些相关利益主体之间，其目的在于从特定的角度协调某些关系；第二，内部控制是一系列活动，这些活动可能是有意（自觉）的，也可能是无意（自发）的，它并不依赖于外在的称谓或者被归结出来的概念。理解这两点，有助于我们把组织内部的控制（control in organizations）和对组织的控制（control of organizations）区分开来（桑德，2000），把概念化、程式化的内部控制和实质上的内部控制活动本身区分开来。从而避免陷入混淆和曲解。
由此，我们不难看出，内部控制是伴随着组织的形成而产生的。宽泛而言，自从组织产生之后，伴随着组织追求其目标的努力，就催生了内部控制。企业组织的内部控制是伴随着企业组织的形成而产生的。早期的分工、牵制、授权、汇报、稽查等都是内部控制活动。因而，可以肯定地说，内部控制最初是在组织中内生的，而不是外力（外部管制、规范的要求；审计）催生的。
内部控制经历了一个不断发展、完善的历史进程。推动其发展的因素主要来自组织的演进和环境（、经济、、技术）的变化。内部控制的演进主要表现为控制目标、控制对象和控制手段的变化。按照通行的概括，内部控制的演进遵循着“内部牵制（internal check）——内部控制制度（internal control system）——内部控制结构（internal control structure）——内部控制整合框架（internal control integrated framework）”的轨迹。应该说，这一概括大致上勾勒出了内部控制的发展进程。
但是，必须再次强调的是，内部控制的演进决不仅仅是概念的翻新。我们完全可以从“自发性（无意识的）内部控制——自觉性（有主观目的性的）内部控制——他律性（管制、规范要求的）内部控制”（内部控制的属性演变）、“零散的内部控制——专项的内部控制——系统的内部控制——综合的内部控制”（内部控制对象的拓展）、“原始的内部控制——手段辅助的内部控制”（内部控制手段的进步）等很多线索去探求内部控制的演进轨迹。而且沿着这些追溯线索也能够找到内部控制与审计渊源关系的一些契合点。本文限于篇幅，只根据通行的线索进行论述。
1.内部牵制阶段。从原始的组织诞生开始，直至20世纪40年代，内部控制的发展基本上停留在内部牵制阶段。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记录上的交叉检查或交叉控制。内部牵制主要通过人员配备和职责划分、业务流程、簿记系统等来完成。其目标主要是防止组织内部的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障组织运转的有效性。
2.内部控制制度阶段。20世纪40年代至70年代，内部控制的发展进入内部控制制度阶段。这一阶段内部控制开始有了内部控制和内部管理控制的划分，主要通过形成和推行一整套内部控制制度（和程序）来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性、提高经营效率和遵循既定的管理方针。
3.内部控制结构阶段。20世纪80年代至90年代初，内部控制的发展进入内部控制结构阶段。这一阶段开始把控制环境作为一项重要与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分会计控制和管理控制。控制环境反映组织的各个利益关系主体（管理当局、所有者和其他利益关系主体）对内部控制的态度、看法和行为；会计制度规定各项经济业务的确认、分析、归类、记录和报告方法，旨在明确各项资产、负债的经营管理责任；控制程序是管理当局所确定的方针和程序，以保证达到一定的目标。
4.内部控制整合框架阶段。1992年9月，美国反虚假财务报告委员会（通常以其首任主席的名字命名为Treadway委员会）的主办组织委员会（C0SO）了一份报告《内部控制：整合框架》，提出了内部控制的三项目标和五大要素，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。内部控制的目标包括合理地确保（reasonablyassure）：经营的效率和有效性；财务报告的可靠性；对适用法规的遵循。内部控制要素包括：（1）控制环境，包括员工的正直、道德价值观和能力，管理当局的理念和经营风格，管理当局确立权威性和责任、组织和开发员工的方法等；（2）风险评估，即为了达成组织目标而对相关的风险所进行的辨别与分析；（3）控制活动，是为了确保实现管理当局的目标而采取的政策和程序，包括审批、授权、验证、确认、经营业绩的复核、资产的安全性等；（4）信息与沟通，是为了保证员工履行职责而必须识别、获取的信息及其沟通，信息系统中包括会计信息系统；（5）监控，即对内部控制实施质量的评价，主要包括经营过程中的持续监控（日常管理和监督，员工履行职责的行动等）、个别评价或者两者的结合（C0SO，1992）。
二、审计模式的变革及其与内部控制的历史渊源和逻辑联系
尽管关于审计的属性有信息论、代、保险论等不同的诠释，但不可否认的是，审计是一项独立的验证活动。相对于被审计的组织（或者，针对内部审计而言，为组织中的某一个局部）而言，审计是一种外来的验证。如果审计可以理解为经济控制的话，它应该是对组织（或局部）的控制。审计的起源可以追溯到很早，但为了简便起见，本文的讨论仅限于现代意义上的审计，即19世纪中叶以后的审计。
审计模式是对审计技术和方法的内在结构尤其是主导因素进行概括和的产物。审计模式也处在动态的变革之中。从全面（详细）审计发展到非全面（抽样）审计是审计模式变革的总体脉络；根据审计样本选取原则的进步，非全面审计也在不断演进。总的看来，审计模式的变革大致上已经、正在或者将要经历的轨迹为：账项基础审计（transactions based auditing）——制度基础审计（system based auditing）——风险导向审计（risk based auditing）——业务基础整合审计（business based integrated auditing）。
账项基础审计实质上是直接针对会计账目和数据所进行的详细审计，它于19世纪中叶起源于英国。制度基础审计是通过对内部控制制度的评价来确定实质性测试的范围和程度的审计模式，它大致形成于20世纪40年代。风险导向审计立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并据此对审计进行规划，它发轫于20世纪80年代。业务基础整合审计尚在萌芽之中，其核心是根据以经营业务为基础的风险/控制评价来分配审计资源，也有人认为它是对风险导向审计的发展或改进（胡春元，2001）。
应该说，审计模式的每一次变革，都是一次不小的进步。从账项基础审计到制度基础审计完成了审计发展史上的一次飞跃，即由全面审计讲变为非全面审计，大大节省了审计成本。但是，制度基础审计和账项基础审计一样，都属于程序驱动审计（proceduresdrivenauditing），即规划审计时主要考虑的是遵循制度和形成账项的程序及其结果，是一种后验式的方法论导向。风险导向审计考虑了审计环境，以分析和评价审计风险为核心来规划审计，可以促使审计资源在不同风险水平的审计领域之上的合理配置。然而，制度基础审计和风险导向审计都是审计理论导向（auditingtheoryoriented）的，由于审计理论都是以一系列假设为前提的，很难与现实完全吻合，因而需要以经营业务为导向，针对主要经营业务进行风险/控制评价，据此分配审计资源。从这个意义上说，从风险导向审计向业务基础整合审计的转变指导思想上是一个不小的转变。
推动审计模式变革的因素很多，其中最为主要的是审计目标定位的变化，而后者直接受到了所谓“期望沟距”（expectationgap，即公众对审计的期望与审计所实际达到的效果或者执行审计的人员自己的期望之间的差距）、物质技术（例如抽样技术、信息技术等）、责任（尤其是诉讼和判例）和审计技术自身等多重因素的。随着社会的发展，社会公众对审计的期望越来越高，一系列法律责任事件加大了其紧迫性，物质技术的发展也为更高的要求提供了可能性，审计职业界自身也积极参与和推动审计技术的发展和规范，这样，审计目标定位经历了查错揭弊、验证财务报告的真实性和公允性、验证财务报告与查错揭弊并重，最终转变为降低信息（财务和非财务信息）风险。显然，审计目标定位的变化几乎可以直接与审计模式的变革对应起来。
从表面上看，内部控制与审计的渊源始于20世纪初早期审计著作中对内部牵制的描述。1936年，美国审计职业组织美国师协会（AIA）首次提出内部控制的概念（阎金锷等，1998）；直至40年代，以评价内部控制制度为核心，开发了制度基础审计。此后，内部控制与审计的发展交织在一起，在审计目标定位这个大前提下，不断地互动、耦合。1949年，美国注册会计师协会（AICPA）所属审计程序委员会发表了一份专题报告，首次阐述了内部控制的定义（刘明辉，2001）。该定义十分宽泛，招来了审计职业界的非议。于是，审计程序委员会1953年颁布了第19号《审计程序说明》，区分了会计控制和管理控制；并在此后的第33号《审计程序说明》中明确指出注册会计师应主要检查会计控制。这种审计目标定位的窄化招致了社会公众的不满，于是1988年，美国注册会计师协会审计准则委员会了第55号《审计准则公告》，首次以内部控制结构取代了内部控制，取消了对会计控制和管理控制的划分，并且第一次把审计的目光引到审计环境上来，孕育了风险导向审计。此后，1992年，C0SO提出了内部控制整合框架。1996年，审计准则委员会了第78号《审计准则公告》，以内部控制整合框架替代了内部控制结构。此后，开发业务基础整合审计模式开始被一些领先的审计职业机构提上日程。
由此可见，内部控制虽然是内生的，但其自20世纪40年代进入审计的视野之后，在审计目标定位的主导下，其发展十分迅猛，并且同审计模式的变革形成了密切的互动关系，乃至基本耦合，从而呈现出外力促动发展的趋势。
三、引入“组织效率”概念的分析与解读
显然，前面的分析是建立在对零散事件的追溯和因果关系的推理上的，主观色彩比较浓厚，而且得出的是表面化的结论。为了找到一条更为、合理的思路，提高理论的科学性和解释力，需要跳出内部控制和/或审计本身，从一个新的视角找出参照体系。为此，我们不妨引入“组织效率”的概念。
在本文中，组织效率是指组织目标的达成情况。由于组织是许多主体契约的联结，因而组织的目标实际上是一组目标所构成的目标体系，可以概括为“利益相关主体的利益最大化”，它是一个典型的多目标最优化模型。另外，组织的目标本身也是动态的，随着环境的变化和组织自身的演进，其目标也会不断演变。就主流的看法而言，企业组织的基本目标向量可以解释为组织价值（或经营成果）的最大化、财务报告与会计披露的真实性和公允性、财产和债务的安全性、持续经营和长期实现价值增值的能力等。对于一个组织而言，追求其目标、实现其使命的过程便是提高组织效率的过程。
从内部控制的三项目标看，显然它是提高组织效率的重要手段之一，是组织效率的重要内生变量。而且，它主要属于管理当局——实际对组织的财产及其经营行使控制权的的利益关系主体——的职权范围之内。我们不妨假设其他一切不变，将组织效率（OE）与内部控制（IC）的函数关系描述如下：
OE=f（IC）-g（IC）
其中，f（IC）表示内部控制效益（由于内部控制所导致的组织效率的提高），g（IC）表示内部控制成本（由于内部控制而耗费的组织资源的机会成本，以及内部控制对组织效率的牺牲）。显然，f（IC）和g（IC）都是随着内部控制的增加（深度、广度、精度等）而递增的。这样，就会得出一个最佳内部控制点的，即内部控制并不是多多益善，而有一个合理的度。这与经济学上大多数成本效益权衡（trade-off）模型并无二致。
审计也是为了提高组织效率服务的，但外部审计和内部审计稍有不同。外部审计实际上是由独立的一方对组织效率水平和状况做出评价和签证，以便起到促进（直接提高组织效率，或者指引出更有效的组织资源配置）作用，因而它是组织效率的一个外生变量。至于内部审计，我们既可以从组织中的科层的角度去理解，也可以干脆把它看作是内部控制的一部分。我们姑且仅考虑外部审计（EA），也对组织效率函数做出单因素的简化，可以得出：
OE=h（EA）-k（EA）
其中，h（EA）表示审计效益（由于审计所促进的组织效率的提高或者避免的组织效率损失），k（EA）表示审计成本（由于审计而耗费的组织资源的机会成本）。同样可以知道h（EA）和k（EA）都是EA的单调递增函数，因而整个组织效率函数也变成了一个此消彼长的模型。这样，审计也存在最佳边界的问题。
如果假设其他因素中立，引入内部控制和审计的双因素模型，可以得出新的组织效率函数：
OE=f（IC）-g（IC）+h（EA）-k（EA）
从理论上讲，尽管IC和EA一个是内生变量，一个是外生变量，但是它们之间也存在着一个带有性的函数关系：对内部控制投入的组织资源越多，内部控制就越健全，所能增进组织效率的空间越大，从而审计的风险越小，审计的资源投入就可以越小，相应地，审计所能增进组织效率的空间也越小。从数学上叙述，就是IC与EA呈负相关，从而导致f（IC）与h（EA）、g（IC）与k（EA）呈负相关，这就意味着构成OE的4个消长变量之间实际上存在着相互依赖、此消彼长的函数关系。而这正是内部控制与审计之间互动与耦合的逻辑关系的数学表述。
如果我们把审计也看作是一种控制的话，组织效率的双因素模型就可以用来说明控制（内部控制和作为外部控制的审计）与组织效率的关系，由此也可以探讨最佳控制水平的问题。
内部审计效率论文范文4
我国政府审计监督制度自1982年恢复以来，经历近30年的发展，其工作覆盖面的广度和深度逐渐扩大，工作水平逐渐提高，并逐渐完成了由传统的财务审计向绩效审计的转变，更有效地履行了政府审计的监督职责，为中央政府部门各项财政预算的执行进行了有效的监督。在看到政府审计工作业绩的同时，同样应认清其不足之处。审计队伍在扩大、工作水准在提高、审计准则日趋完善，为何审计问题仍旧屡审屡犯?始于2003年的“审计风暴”，为何会受到社会公众迫切的关注?审计职能到底发挥到了何种程度?这些问题一直值得人们反思。如何解决这些疑问?关键点就在于运用新的视角来提高对审计的认知，深化对审计职能的理解，通过强化审计职能来解决审计问题屡审屡犯等痼疾。鉴于此，本文引入新公共管理理论，重新定位政府审计的功效与职能，力争通过全新的角度解析政府审计工作中的不足之处，提高政府审计效能。
二、新公共管理理论与政府审计效能
(一)新公共管理理论与效能内涵
新公共管理理论从经济学理性角度出发，要求对经济学中的公共选择理论、委托——理论和交易成本理论加以运用，以追求“3E”(economy经济性、efficiency效率性、effectiveness效果性)为新公共管理的基本目标。自20世纪70年代被引入改革政治体制以来，作为一种所谓“重塑政府”或“再造公共部门”运动，已迅速席卷全世界，并逐渐发展成为大多数国家改革政府管理模式的主流方式。在新公共管理理念下，政治改革必然涉及组织机构的设置与职能的重新划分。每一个国家都有立法权、行政权和司法权三种权力，如果说立法权的价值是民主与科学，司法权的价值是公正，那么行政权的价值就是公平与效率。因此，从新公共管理理论出发，改革政府管理模式目的就是要彰显行政权价值，即公平与效率，以实现国家的行政职能;为实现行政权价值，“3E”就成为政府改革过程中所要考虑到的基本目标。因此，我们将“3E”与职能的综合内涵称为“效能”，即效能是衡量工作的尺度，经济性、效率性与效果性是衡量“效”的内容或者依据，“3E”的综合水准体现的正是“效”，而职能的履行程度衡量是“能”。
(二)行政效能与政府审计效能
政府效能亦称“行政效能”，是指国家行政机关和行政人员为实现行政目标，在行政管理活动中所发挥功能的程度及其产生效率、效益、效果的综合体现。政府效能要彰显政府职能的发挥程度，并且以效率、效益、效果三维视角作为衡量其程度的指标;政府效能是行政建设的关键问题，需要充分发挥各级政府机关的主观能动性，处理好绩效考评与其他评估的关系，解决好办事效率和程序的统一问题。
借鉴新公共管理理论，定位政府审计机关职责，体现审计在国家民主法治、改革发展中的建设性作用，政府审计应首先要提高自身工作的效率、效果及效益，完善审计职能的发挥，加强政府审计部门效能的建设;其次，从建立服务型政府和高效能政府的层面，通过执行各项审计任务，加强监督、评价，提供客观公正的审计意见，从而深刻地揭示被审计单位问题产生的根本原因，促进体制、机制以及公共管理水平的完善。
三、新公共管理理念下政府审计效能内涵解析
(一)政府审计效能的“效”
1.审计效率与经济性
《中华人民共和国审计法》第三十八条第三款：“审计机关应当提高审计工作效率。”这是首次在法律层面，对审计工作效率作出明确规定。该条款对政府审计机关认真履行审计职责，不断规范审计行为，强化审计质量控制，提高审计工作质量和水平提出了全新的要求和更高的目标。
从时间角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的有效工作时间;从成本角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的资金成本数额;从过程角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所执行的有效审计程序。时间、成本、过程三个概念视角下的审计效率内涵，三者之间有一点共性即追求“合理有效地提高审计资源的利用程度”，无论是对一般亦或重要的审计活动而言，都需要注重效率性。因此，审计效率，在本质上是个相对概念，是针对审计工作时所体现出的效率的衡量。鉴于不同审计对象之间的差异性及相同审计工作任务在执行时间、地域上的差异性，审计效率的衡量应区别考虑被审计单位的特性、审计业务的性质以及审计时机，选择相对比较，而不是绝对比较，因此，审计效率的高低以最低值作为评价指标，不可能有最高的审计效率作为统一标准，审计效率的高低应引入“效率区间”的概念，就是说在此区间内审计工作体现的效率水准皆应得到认可。在客观条件允许的情况下，可以构建政府审计效率衡量区间指标体系，并逐步评价、改进以适应审计环境变化的需要。
经济性是指组织经营活动过程中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。经济性主要关注的是资源投入和使用过程中成本节约的水平和程度及资源使用的合理性。审计经济性是一个与审计效率相对应的概念，呈现相反的状态，在资金成本视角下的审计效率，经济性关注投入(成本或资源)单一层面，而效率性关注投入与产出(成本与效益)两个层面，可见，为了更准确、全面地评价审计工作，应将经济性与效率性二者结合在一起综合分析评价。
2.审计效果
审计效果是对审计结果或审计目标是否达到预期的衡量。
按照供给需求理论，衡量审计效果可以通过“审计工作是否已经满足各利益主体(主要是政府、纳税主体、投资者)的需要”来评价;按照受托责任理论，衡量审计效果就是“评价政府审计机关是否已经妥善完成公共受托责任”;按照经济监督理论，衡量审计效果就是“评价其是否已达到维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的目标”。按照免疫系统理论，政府审计是国家的免疫系统，发挥着预防、预警、揭示、抵御和建设性功能，功能的履行程度，即是对政府审计效果的衡量。
(二)政府审计效能的“能”
审计效能的“能”是指职能、功能，是审计本身固有的、不以人们意志为转移的、体现审计本质属性的内在功能。
刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上提出：“审计是国家经济社会运行的‘免疫系统’，维护国家安全是审计工作的第一要务”，国家安全涵盖了国家经济安全、民生安全、环境安全、信息安全等诸多领域。维护国家安全，审计责无旁贷。政府审计要站在维护国家安全和国家发展战略全局的高度，把维护国家安全贯穿于审计工作始终，真正发挥好政府审计的职能作用。
1.经济职能
在学术界，关于审计职能的研究成果中，存在着单一职能论与多职能论的观点，而在审计职能的演化研究中，存在审计职能一成不变与逐步变化的观点。尽管，对于审计发挥何种单一或多重职能看法不同，但是对于审计具有经济职能本身并没有疑义，而且，多数学者认为政府审计主要体现经济监督职能、社会审计主要体现经济鉴证职能、内部审计体现经济评价职能，三者共同构建成审计体系，既相互联系，又各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域发挥作用。
国家审计，在宏观方面保障国家经济安全和防范经济全球化带来的不良影响与危机转嫁，最终从不断提高国家经济免疫力方面，保证国家经济健康发展;在微观方面，它又关系到政府体制的稳健运作与对公司的治理，具有防患于未然的作用。
2.政治职能
从政治学视角来看，政府审计服务于国家政权建设，是国家政治制度的组成部分，其作为一种维护公共利益的政治工具，以政治立场与视角监督政府的行政行为，它的产生与发展是与国家职能相适应的一种权利，而审计监督之所以属于政治范畴，关键就是审计监督本身及其所反映的种种问题实质就是“围绕公共权力而展开的活动”。
我国于1982年，在宪法中明确实行审计监督制度，这一点无疑使审计工作具有宪法实践性质，将审计的地位给予法的肯定。从宪法和法律的视角来看，审计是一种专门制约与监督权力的权力，比如，2010年政府工作报告中指出：“充分发挥监察、审计部门的作用，将其对行政权力运行的监督”;党的十六大指出：“加强对权力的制约与监督，要发挥司法和行政监察、审计等职能部门的作用”。从受托责任角度看，审计是对政府公共部门受托经济责任履行情况的独立检查权。在现代国家中，政府公共部门受托管理和运用国家或公共资源，其管理和运用公共资源的真实性、合法性和有效性需要通过独立的审计监督给予检查和证明。
综上所述，审计的政治职能包含三方面，即政治制约、政治监督、政治检查，而结合政治学思考审计问题，树立正确的审计政治观，有利于培养人们科学地认识和分析审计问题与现象的能力和方法，可以对审计监督本质及审计职能有个清晰、全面的认知。
3.法治职能
政府审计是依法审计，其有两层含义：一是国家审计是宪法规定的一项重要工作，这就为审计机关独立行使职权提供了法律保障。审计要维护国家法律的严肃性，使国家的法律法规特别是财经领域的法规得以贯彻落实，在维护和促进法制建设上发挥重要的作用。二是要以法律法规作为审计工作的标准和依据。审计就是要监督法律法规的执行情况，违法必究，促进法律法规的完善和发展。
依据审计法，审计机关代表政府每年要向人大常委会报告审计工作;审计结果要向社会公告。这实际上已经不是一般意义上的行政监督，而是体现人大意志和纳税人意志的法治活动。从国家审计的本质来说，监督只是手段，推进民主法治建设才是目的。审计工作的开展是以《宪法》为根本依据，以《审计法》及其实施条例为核心内容，以审计准则等规章为执业标准的审计法律规范体系，中国审计工作基本步入法制化、制度化、规范化的轨道，履行法治职能。
综合而论，政府审计具备三效与三能，三效是审计工作层面，三能是审计职能层面，审计工作的三效水准促进审计职能的践行，而审计职能的定位规划审计工作的目标领域;政府审计通过执行经济监督履行政治监督职能，政治职能的履行促进法治职能的发挥，政治与法治职能是构建执行经济职能的前提与保障。
【参考文献】
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内部审计效率论文范文5
关键词：统计抽样审计；企业；原理分析
《抽样审计准则》的实施，明确指出了在实施审计程序时，务须从审计的总体对象中抽取一定数量的项目进行样本审查，并以得到结果进行推论[1]。目前，抽样审计得到了进一步发展与完善，统计抽样审计在单位机构的运用，提高了审计效率，改善了审计方法，对促进审计工作的现代化进程具有重要的意义。
1 统计抽样审计的原理分析
统计抽样审计法是使用统计概率论分布的随机原则，总体项目中随机抽取样本进行审计，从而根据审计结果推断总体结论的一种审计方法[2]。
1.1 统计抽样审计的种类
统计抽样审计按随机抽样的组织方法不同分为以下几类：①简单随机抽样。即按预定比例或采取随机抽签的方式来对项目进行标号抽取。②机械随机抽样。即个体项目按顺序并保持一定间隔距离进行样本抽取，间隔距离由项目总体除以所需样本数所决定。③分层随机抽样。即把总体项目分为若干组，每组为一层，并按简单随机抽样与机械随机抽样进行分层抽取，所得样本结果进行综合分析，进而得出总体审计趋势。同时，分层随机抽样还可以采取实用的抽样技术，做到分层区别对待，有利于提高审计工作效率。④整群随机抽样。即对总体项目划分为若干群，随机进行群抽样，抽样后进行群的全面审计。这种审计法样本集中，审计程序简捷，但科学实用性较差。
1.2 所有统计抽样审计法的共点
以上四种不同组织方法的审计法有着以下四点共性：①所有统计抽样审计法均采用随机抽取，主观性强，且抽样样本几率相等，能充分体现总体体征。②均运用概率原理进行科学抽样，避免样本不足造成的审计失真，节约了审计过程环节的浪费。③所有统计抽样审计法所得出结论的计算出总体项目审计的结论可靠性和误差性，并能事前预防控制。④统计抽样审计法加强了审计工作覆盖面及审计效率，加速审计工作现代化、制度化和规范化，健全了内部控制与防治信息失真，提高了审计工作的质量和效率。
2 统计抽样审计的适用范围与局限性
2.1 统计抽样审计的适用范围
审计的目的与对象决定了统计抽样审计适用于财务收支审计的大部分项目，例如内控的制度、固定资产、流动资金、原材料、真实合法的费用支出，等等。被审单位状况决定了统计抽样审计适用于组织机构与内控制度健全、财会工作基础性较好的单位，且审计总体越大越能体现统计抽样审计的好处。统计抽样审计的人员素质技术水平决定了单位机构在实施统计抽样审计时需要拥有一定的统计知识与经验，并能熟练运用概率原理进行科学的选取样本进行抽样，并能使各项结果综合运用进行总体审计结论的判断。
2.2 统计抽样审计的局限性
统计抽样是需要一定的公式进行计算，其运用过程复杂，要求审计人员需要一定的专业知识与技术水平；其次，统计抽样审计得出的审计结论只能无限趋于实际，而不能完全准确，只能将误差控制在某一范围之内[3]。统计抽样审计需要在制度与内容比较健全的企业，才能审计出完整，更趋于实际的审计结论，而其他小型企业或内控制度不健全、财会工作薄弱的单位，实施统计抽样审计则不能真实反映出被审单位的实际情况，会产生较大的误差与失真。
3 统计抽样审计在企业内部审计应用中的几个具体要求
对统计抽样审计应用影响因素最大的是审计内容，由于审计的目的与对象的差异，决定了审计技术方法的多样性，以不同审计内容应用不同审计技术以达到最佳审计准确性[4]。
3.1 统计抽样审计的审计内容与目的适用于基层金融机构
由于企业内部审计中的财务收支审计在现金上占据比重较大，因此实行统计抽样审计能对传统审计进行项目改革，既能在保证审计效率的前提下，提高审计质量，又能为全面应用统计抽样审计的现代化起到推动作用。
3.2 统计抽样审计符合基层金融机构财务基本要求
由于企业内部审计金额较大，且内部财务制度健全，财会基层工作较好，档案管理信息全面，因此在运用统计抽样审计能使审计过程环节简捷，使收支呈现规律性，达到保证审计结论更趋向于准确数值。
3.3 统计抽样审计要求审计人员素质符合抽样审计要求
企业审计人员多数具备较高文凭，专业相对对口，且有着多年的财务会计工作实践，因此在确定统计抽样审计人员时可稍加培训就可以掌握统计抽样审计的理论与技术，使人员在审计实践的优越性能明显体现。
3.4 统计抽样审计在抽样过程中应注意抽样前提条件
企业统计抽样审计的抽查总体必须是特定的同质总体[5]。例如在应收账款审计过程中不包括账户为负的应收账款，账户为负的应收账款只能在预收账款中反映。同时在进行审计时还要按照概率的随机原则，保证抽样样本机会均等。
3.5 统计抽样审计在审计过程中要使审计影响因素多方联系
一般在金融项目统计抽样审计过程中的抽取项目样本时，应在确定抽取项目样本数额及确定审计重要性的基础上，结合审计需要的各方因素，以审计人员的素质经验为契合点，进行审计的多面结合，确保审计质量取得更好效果。
3.6 在审计时还需要注重的审计风险的判断
对审计结果与抽样样本相关的不确定性因素都被称为审计风险。因此在审计时应该注重对审计风险的判断。如在进行项目的变量抽样时，关注信赖不足与信赖过渡的风险因素，同时还需要综合审计过程中的向他审计证据，进而使审计结果的风险性小，审计质量更高。
参考文献：
[1]秦荣生，卢春泉.审计学[M].中国人民大学出版社，2008.
[2]姜长文，简家进.统计学原理与实务[M].北京大学出版社，2007.
[3]张以宽.研究审计基础理论 建立审计科学体系[J].审计研究，2002(1)：37.
内部审计效率论文范文6
关键词：国家理论；经济责任；审计评价?
政府党政领导经济责任审计（以下简称党政领导经济责任审计）是从20世纪90年代后期展开的具有中国特色的审计新领域。由于当前国家政治授权产生的问题与信息不对称问题比较突出，因此，党政领导经济责任审计是当前对权力监督的一个重要手段，具有特殊的历史意义。1999年中共中央、国务院联合印发的两个“暂行规定”和2006年修订通过的新审计法为经济责任审计提供了法律依据。但由于我国经济责任审计尚处于探索阶段，尤其是党政领导经济责任制尚未建立起来，党政领导经济责任审计对象特殊， 审计范围广泛， 不同层面的党政领导干部的工作范围、工作对象差距很大，因此，探索和规范党政领导经济责任审计具有重要意义。更为重要的是由于经济责任审计是针对“个人”的责任审计，党政领导经济责任审计直接涉及党政领导干部任期的是非功过，关系到党政领导干部的升黜，因此，审计评价是经济责任审计诸环节的核心与关键问题。本文拟在现代西方产权经济学的国家理论基础上，构建党政领导经济责任审计评价指标的整体框架，并扼要探讨党政领导经济责任审计具体评价指标设置的原则，为进一步出台党政领导经济责任审计的实施细则或经济责任审计准则的制订、规范党政领导经济责任审计提供一个参考依据。
一、相关研究评述
界定党政领导经济责任审计内容是构建党政领导经济责任审计评价指标框架的基础。2006年修订的新审计法第25 条规定: “审计机关按照国家有关规定， 对国家机关和依法属于审计机关监督的其他单位的主要负责人， 在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况进行审计监督。”，这仅仅给出我国经济责任审计监督的总体内容，对构建经济责任审计评价指标提供了指导意义。现实中党政领导经济责任审计内容十分复杂，想用一把尺子来界定其审计内容是很难做到的。吉林省审计学会课题组［1］在总结一些典型地方党政领导经济责任审计实践经验的基础上，归纳了党政领导经济责任审计内容。他们将党政领导干部经济责任的范围分为四个层面、三个范畴和二个系统。四个层面主要由省部级、地厅级、县(区)局级、乡、科级四个层面的干部。三个范畴主要包括块块领导干部、条条领导干部、事业单位领导干部。二个系统包括党委系统和行政系统。并提出采用一般分类与特别分类两种办法来探讨党政领导经济责任审计的内容，认为党政领导的经济责任审计的一般内容应该包括三个方面:（1） 审计党政领导干部所在地区、部门、单位财政财务收支的真实合法性。（2） 审计党政领导干部在执政期间重大公共投资项目的效益。（3）审计、评价党政领导干部在执政期间主要工作目标完成情况。最后根据行政区党委，行政区政府领导、政府部门领导界定了党政领导干部经济责任审计的特别内容。在审计署2007—2008年立项课题研究报告（2009）中，以蔡春教授领衔的西南财经大学课题组［2］的《经济责任审计评价方法研究》将党政领导和企事业负责人的目标经济责任的内容分为治理责任、管理舞弊控制责任、经济权力控制责任、效益或绩效责任和环境保护责任，并根据各类目标经济责任，构建相应的经济责任审计评价指标。将党政领导经济责任评价指标分为民主政治建设和绩效两个方面的评价。民主政治建设方面主要包括权力范围、组织结构和问责体系、信息透明度、廉洁自律、申诉和执行机制、党风廉政内部监督制度落实、政务公开程度等指标；绩效方面包括真实性、客观性、合法性、投入产出的“3E”、内部控制、资源利用等指标。青岛市审计局课题组［3］的《部门领导干部经济责任审计评价方法研究》将政府部门分为经济运行管理部门和社会事务管理部门，在确定部门经济责任审计内容的基础上，将部门经济责任审计评价指标分为经济决策权指标、经济管理监督权指标、经济执行权指标和履行廉政职责情况指标四大类。刘世林和牛玉韬［4］认为经济责任审计评价指标应与评价对象、评价责任、任职目标、评价范围挂钩，并构建了经济责任审计评价指标体系。该指标体系给出的党政领导经济责任审计评价的一级与二级指标为：（1）财政财务收支评价（主要包括财政预算执行情况、资金收入与支出、企业财务收支情况等）。（2）资产管理与购建评价（主要包括资产综合情况、长期资产管理情况、流动资产管理情况、固定资产购建情况等）。（3）经营业务管理绩效评价（主要包括综合经济社会发展水平、社会和谐和经济发展环境情况、领导干部决策能力和水平等）。（4）个人及行政执法情况评价（主要包括组织性违法违纪情况、个体性违法违纪情况）。?
以上研究对党政领导经济责任审计评价指标体系的构建提供了有益的借鉴，但不同程度地存在着局限性：（1）审计内容界定和审计评价指标框架的构建多采用归纳法对评价指标进行分类，没有运用演绎法，将审计评价指标框架构建在一个扎实的理论基础上。（2）各研究采用不同的分类标准构建审计评价指标框架，但由于主要采用的是归纳法，没能显示各类指标之间逻辑关系，同时各类指标也难免存在一定的重复交叉内容。本文拟以现代西方产权经济学中的国家理论为基础，着眼于党政领导经济责任审计评价指标整体框架的构建及具体评价指标设置的原则，但本文并不涉及具体的审计评价指标的构建。?
二、以国家理论为基础的党政领导经济责任审计评价指标框架的构建?
现代西方产权经济学中的国家理论包括规范的国家理论和实证的国家理论。所谓规范的国家理论，主要是对国家行为的矛盾性质进行思考，它有三个基本内容：一是从国家在某些方面所具有的任何其它组织和个人所无法替代的角度论证国家行为的合效性；二是从信息的缺失和国家行为的个人性来论证国家行为所包含的违背经济效率原则的性质；三是界定国家经济行为的边界；而实证国家理论主要是探索国家行为根据的理论，主要是关于国家的本质和对国家“悖论”的解释。由于规范国家理论可以为党政领导经济责任审计内容提供了理论依据，所以这里是以规范的国家理论来构建党政领导经济责任审计评价指标框架。根据规范国家理论，国家在产权界定、保障私人权利、提供公共物品等方面具有任何其它组织和个人所无法替代的作用，具有合效的性质；但由于国家行为的强制性（即非市场自由交易）和关于国家行为成本和收益的可靠信息的缺乏以及国家行为的个人性可能导致国家行为对帕累托效率的偏离，具有违反效率的性质。国家经济行为的边界是国家组织比其它任何组织和个人具有优势的经济领域。图1是从规范国家理论的角度，给出党政领导经济责任审计评价指标的整体框架。
在党政领导经济责任审计实务中，六个审计评价模块可进行相应简化：（1）国家界定产权的法律法规的制定具有很强的程序性，一般不能归结为党政领导的“个人责任”，因此，有关法律法规的制订一般不作为党政领导经济责任审计与评价的内容。（2）权利范围模块并入日常行政与执法和重大经济决策两个模块中，但这里要特别注意的是，由于现代国家大多偏离了古典经济学中的充当“守夜人”的国家模型，现代国家基本奉行凯恩斯的经济干预政策，不仅是公共物品的供应者，而且充当了私人物品的供应者和需求者，因此，重大经济决策审计评价不仅包括了提供公共物品经济决策，也包括了其它如大额非常规经济拨款、大额非日常采购等重大决策。总之，党政领导经济责任审计评价指标框架可分为四个模块：（1）日常行政与执法，简称“日常行政”评价模块。（2）重大经济决策，简称“重大决策”评价模块。（3）遵纪守法与廉政建设，简称“遵纪廉政”评价模块。（4）工作业绩、经济目标完成情况与社会满意度等，简称“工作业绩”评价模块。?
由于党政领导经济责任审计评价的具体指标在不同级别、不同类型的党政部门之间存在很大差异，且党政领导经济责任审计评价的具体指标也是动态变化的，所以本文将着重于党政领导经济责任审计评价指标体系的整体框架的构建（如表1所示）。?
在以上党政领导经济责任审计评价的几个模块中，重点和难点是重大决策中的重大经济决策和工作业绩的评价。重大经济决策的特点是：（1）重大经济决策责任一般可以直接问责到负责人。（2）重大经济决策的效果复杂，往往涉及经济效益、社会效益和生态效益，很多效果无法进行定量分析。（3）重大经济决策的效果往往具有时滞性，甚至有的项目的短期和长期效果是矛盾的，党政领导重大经济决策的经济责任审计评价按照决策—执行—结果的顺序，主要是对三个方面的评价：重大决策的合规性评价、执行过程评价和结果的效益性评价，效益性评价是对重大经济决策的经济性、效率性、效果性、公平性和环境性评价，即通常说的“5E”评价。显然具体评价指标对于不同的重大经济决策也是不同的。由于公共投资项目是重大经济决策中最为复杂，审计评价最难的，所以这里给出公共投资项目的评价指标体系，如表2所示。?
表2党政领导重大公共投资项目?
决策的经济责任审计评价指标?
评价内容层次与具体指标
合规性立项程序合规性；可行性研究科学性；概预算合理性
决策执行过程项目内部控制及其执行情况（项目责任制、建设程序控制、现场控制）；概预算执行情况；项目进度；项目质量指标；项目安全指标
效益性经济效益（常规的财务指标如投资回收期、投资收益率、财务净现值，财税贡献等）；环境效益（能源消耗和污染排放等指标）；社会效益（增加就业，增加群众收入，促进公平等）?
党政领导的工作业绩、经济目标完成情况和社会满意度的评价在不同类型、不同级别的政府部门间的差异最大，变化最大，这方面的评价往往存在着指标设计争议大，数字不易获取，缺乏客观评价标准等困难，工作业绩评价指标如表3所示。
表3中社会和谐度评价的具体指标包括恩格尔系数、贫困人口占总人口比率、就业率、居民平均受教育程度等；社会满意度评价的具体指标包括基尼系数和群体事件发生率等；干部管理水平评价指标包括：中层以上干部群众评议合格率、中层以上干部群众投诉升降率和高级技术人才流失率。?
三、党政领导经济责任审计评价指标设置的原则?
下文笔者将在扼要分析党政领导经济责任审计评价特点及各评价模块间的逻辑关系基础上，总结党政领导经济责任审计评价指标设置的原则，但完整具体的评价指标不是本文研究内容。?
党政领导经济责任审计目标是对党政领导在任职期间经济责任履行情况的真实性、合法性和有效性的评价，包括对“经济履行过程”和“经济履行结果”的评价。“日常行政”模块是对党政领导日程行政执法的经济履行过程的评价，包括对财政财务收支、行政执法、资产管理、内部控制、权力范围等内容的评价；“重大决策”模块是对重大经济决策程序合规性、决策执行管理与重大经济决策结果的效益性等三方面的评价；“遵纪廉政”是反映党政领导在日常行政和重大经济决策过程中的遵纪守法和廉政建设情况；“工作业绩”模块从履职结果上集中反映了以上三个模块的履职情况。由于不同类型、不同级别政府部门的工作业绩表现不同，所以该模块宜分不同类别、不同级别设置评价指标。各模块的逻辑关系如图2所示。?
?
图2 党政领导经济责任审计评价模块的关系图?
党政领导经济责任审计评价与国企负责人经济责任审计评价相比，具有的特点主要有：（1）由于党政领导从事的社会宏观经济、社会事务和行政事务管理工作，其工作结果大多不能进行定量分析，所以党政领导经济责任审计评价指标设置应涵盖党政领导履职过程与履职结果，而对国企负责人经济责任审计评价偏重于负责人对企业最终经济业绩的影响。（2）动态性。由于社会经济的发展及政治体制的改革，党政领导的职责与目标经济责任在不断发展，因此党政领导经济责任审计评价指标应是动态发展的，这点在“遵纪廉政”和“工作业绩”两个评价模块中表现更为突出。（3）差异性。区域党委、区域政府、政府部门之间；经济管理政府部门与社会事务管理政府部门之间；不同级别政府之间，其党政领导的经济责任存在很大差别，因此，不同类型和级别的党政领导经济责任审计评价指标的设置存在很大的差异，这点在“工作业绩”评价模块表现最为突出。?
综上所述，我们可将党政领导经济责任审计评价指标的设置原则总结为：?
（1）逻辑统一原则。各评价模块的党政领导经济责任审计评价指标的设置保持逻辑一致，应避免指标间的重复、脱节和冲突的现象。（2）过程与结果并重原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要涵盖党政领导履行经济过程和履职结果。（3）动态发展原则。党政领导经济责任审计评价指标的设置要根据经济社会的发展与政治体制改革的要求，在评价指标的框架内，做到动态调整和不断发展。（4）一般指标和特殊指标相结合的原则。正如上文所述，党政领导经济责任审计评价的差异性主要表现在“工作业绩”评价模块上，为了设置简化科学的评价指标，对“日常行政”、“重大决策”与“遵纪廉政”三个评价模块，可设置通用的党政领导经济责任审计评价指标，至少可设置通用的二级评价指标，而对“工作业绩”模块，可分不同类别、不同级别设置特别的评价指标。
参考文献
［1］ 吉林省审计学会课题组.谈党政领导干部经济责任审计内容的界定［J］.审计月刊，2007，（4）.
［2］ 西南财经大学课题组.经济责任审计评价方法研究［R］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009.?
［3］ 青岛市审计局课题组.部门领导干部经济责任审计评价方法研究［R］.审计署立项课题研究报告（2007—2008），北京：中国时代经济出版社，2009.?
［4］ 刘世林，牛玉韬.经济责任审计评价指标和评价程序［J］.中国内部审计，2006，（12）.?
