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国际财务准则范文1
概述
调查发现，投资者已经对2005年按照国际财务报告准则(International Financial ReportingStandards，IFRS)编报的新信息保持了关注。他们认为，向IFRS的转变意义重大，并且已经改变了对公司价值的理解和所作出的投资决策。公司为其向IFRS转变所做的艰苦工作为投资者关注而感到振奋。大多数被调查的基金管理者相信，公司管理层目前业已适应了这种转变，并对IFRS所带来的更大透明度和可比性持积极态度。
当公司管理层将按IFRS编制财务报告视为日常工作的一部分时，应当将维持投资者信心放在优先地位，而不仅是一个特别项目。
对披露质量提高将带来的对公司价值洞察的预期似乎很高(尤其是在能够更好地理解公司的经营风险和财务风险的情况下)。投资者对采用IFRS产生的变化并不感到惊讶，但如果年末披露产生一些新变化，我们仍可预期市场会做出有效反应。
一些评论者认为，投资者可能难以理解在整个市场中实施新准则的意义。大多数基金管理者对理解其所投资公司按照IFRS编报的财务报告(以下简称IFRS财务报告)保持合理的信心，但是，只有1／4的基金管理者持高度信心。显而易见的是，投资者将继续依赖公司来解释IFRS财务报告中财务数据的全部内涵。
总之，调查结果显示了目前采用IFRS而产生的令人振奋的信息，但是，公司必须克制自满情绪，详细地考虑如何使投资者更好地理解公司，尤其是在年度报告将带来更加详细数据的情况下。
调查对象
(一)调查对象
调查对象是证券市场中的一组主要利益相关者――基金管理者。基金管理者将使用按照IFRS编制的财务信息(以下简称IFRS信息)作为投资决策过程的核心要素。本调查报告着眼于展现欧洲投资者的整体趋势，但也注意到了一些国家间的差异。
2005年第4季度，来自比利时、德国和英国等7个国家的187位投资基金管理者给出了关于公司按照IFRS编制财务报告的看法。这项调查开始于英国，并进一步扩展至其他6个国家。2005年12月末，现场调查工作顺利结束。
79％的基金管理者投资于大公司权益工具，也有半数以上的基金管理者投资于小公司权益工具，还有29％的基金管理者投资于固定收益公司证券和衍生工具。基金管理者的类型是多样化的，他们分别专门从事私人资产管理、养老基金和保险以及套期基金管理等业务，且其所在实体管理的资产从74亿欧元以下到750亿欧元以上。
(二)投资者对IFRS的理解
大多数被调查的基金管理者表示，他们相当熟悉和理解采用IFRS的影响。近3／4的基金管理者表示对IFRS在影响所在国家公司方面有许多或相当程度的了解，类似比例的基金管理者对IFRS对其完全了解所投资公司的影响有非常或相当把握(见图1)。
这是一个令人鼓舞的开端，表明大多数公司在向投资者揭示IFRS对财务报告影响方面已做出了卓有成效的解释工作。目前的理解水平为增进投资者了解提供了良好的平台。如果有更多的投资者(目前只有12％)非常了解IFRS的影响，那么他们就能作出更好的投资决策，但是，1／4的被调查者承认，在需要准则的实质性进展方面他们知之甚少或完全不知道(见图2)。
如果受过专门培训，投资者更加可能对IFRS影响具有相当或较好的理解，这表明公司为实施IFRS所作的安排部署和其他IFRS课程是有帮助的。投资者可能欢迎更多的培训安排。全欧洲只有略微超过1／2的投资者受到过有关IFRS财务报告的专门培训。在德国和挪威，受过专门培训的墓金管理者的比例升至3／4，主要因为在这些国家IFRS可作为本土公认会计准则的备选体系。
信心的变化
(一)IFRS的采用意义重大
在报告有用性方面，IFRS给投资者带来更高程度的信心。投资基金管理者认为向IRFS的转变意义重大。每5个基金管理者有四个认为采用IRFS对发展财务报告具有非常或相当重大的意义。大多数基金管理者(76％)已经注意到对所投资公司经营结果的影响(见图2)。
(二)对所有公司的影响
当问及采用：IFRS对不同规模公司的影响时，大多数基金管理者表示，IFRS对所有公司都会产生影响，无论其规模大小。投资者认为，采用IFRS对中等规模公司(市场总值介于2．5至10亿欧元)更有可能产生重要影响。
调查结果表明，投资者认为IFRS将影响所有公司的财务指标而无论其规模大小，同时中等规模公司至少面临着与大公司一样的IFRS转换问题。例如，这些公司可能具有相对复杂的组织架构，然而可能有较少的内部资源去帮助管理层来完成这种转变。
(三)公司管理层的信心
令人感到鼓舞的是，尽管在引入新准则之初出现了一些预料之中的混乱，但是投资者相信公司管理层目前正在很好地处理着IFRS转换问题。大多数基金管理者(81％)表示，迄今为止所投资公司的管理层非常或相当有效地处理了这种转变(见图4)。这意味着基金管理者对管理层完成这种转变抱有很高的预期，且不认为年后会出现财务报表重述现象。基金管理者相信向IFRS的转变是卓有有效的，进一步增加了对初次采用IFRS编制财务报告公司管理层的压力。
当公司财务报表并日复一日地在经营活动中继续有效地编制IFRS财务报告时，维持这一信心水平是至关重要的。
大多数公司财务总监已经注意到这仅是持续变换过程的一个开端。以前调查发现，他们已经采用了有效的措施来满足迫切的报告最后期限要求，并且将在年后将这一变化植根于日常经营活动之中。
(四)IFRS财务报告是清晰的
IFRS财务报告更加透明。大多数基金管理者认为，公司2005年报告的IFRS信息
相当清晰易懂。65％和11％的基金管理者分别表示IFRS信息是相当和非常清晰的(见图5)。然而，调查结果也表明，公司存在相当大的改进IFRS财务报告空间。
几乎同样比例的数据表明IFRS信息相当(66％)或非常(13％)有用。我们也要求基金管理者与采用美国公认会计准则(GAAP)而获取的经验相比较，以获知IFRS信息在评估公司经营业绩方面的有用性。总的来说，两倍以上的基金管理者认为IFRS更有效(45％相对于20％)，但有17％的被调查者认为这取决于环境和其他同等发挥作用的事项或未知事项。调查结果也从侧面证明，关于与投资者估值模型相关的财务报告框架恰当性旷日持久的争论是合理的。
对投资决策的影响
(一)历史财务业绩的透明度IFRS财务报告中的表外项目变得更加清晰。基金管理者认识到，IFRS在提高透明度和完善管理信息以及不同国家和部门间报告一致性方面具有重大作用。
投资者对在2005年度公司报告IFRS信息表示欢迎。大多数基金管理者(59％)认为，IFRS为观察公司历史财务业绩打下了良好基础(见图6)。在强调IFRS透明性方面，意大利、挪威和葡萄牙投资者所占比例最高。
29％的基金管理者并不认为IFRS财务报表中历史财务业绩数据是透明的，他们对公司进一步提供有关重大IFRS差异解释的做法表示赞赏，尤其是当投资者对新报告体系习以为常时。
(二)对公司风险的洞悉
在帮助基金管理者更好地理解公司风险尤其是财务风险方面，IFRS的好处更加清晰可见(见图7)。2／3的基金管理者表示，IFRS使得公司的经营风险更加清晰。3／4的基金管理者认为IFRS使得公司财务风险相当或非常清晰(见表8)。
我们希望，在看到完整的风险披露时，那些对IFRS使财务风险透明持积极看法的基金管理者的比例在年后会进一步上升。2007年金融工具披露准则(IFRS7)的实施，也将向投资者提供公司管理层是如何逐日控制财务风险的。
(三)对理解公司价值的影响
在全面采用IFRS之前，IFRS已经影响了对基金管理者关于价值的理解。几乎3／4的被调查者认为，向IFRS的转变至少对他们所投资公司价值的理解产生一些影响，这主要是因为财务信息更加容易比较且具有更大的透明度(见图9)。2／3的基金管理者也持类似理由，他们表示IFRS影响其对行业部门的估值。
(四)对投资决策的影响
大多数基金管理者(52％)表示，他们已经采用IFRS信息来进行投资决策(见图10)。在看待潜在投资方面，21％的基金管理者认为IFRS信息影响其买入决策，另有17％表示在不作出潜在投资时，IFRS信息是影响因素之一。IFRS对基金管理者的现有投资也具有类似影响。22％的基金管理者表示，IFRS信息对其卖出某一公司股份产生影响，11％表示IFRS信息是其继续持有所投资公司股份的一个原因。在比利时、荷兰、葡萄牙和挪威，虽然所调查的样本相对较小，但仍有半数以上的投资者认为，IFRS在对某一公司进行投资方面产生积极影响。
这传递了一个强有力的信号，表明了IFRS信息在投资决策过程中的有用性，特别是因为本研究仅是建立在中期报告基础之上的(当本次调查完成时，年末财务报表尚未)。当公司以一整套在2005年尚未要求的披露来报告其年度财务成果时，我们希望这种影响变得更加清晰可见。
本次调查结果与认为IFRS仅是一种会计变更的评论相矛盾。一些评论者认为，向IFRS转变将不会对市场估值和决策产生真实影响。
前瞻
(一)投资者的希望和忧虑
对投资者而言，最大的挑战是对引入新准则所产生变化评价和理解的必要时间。显而易见的是，公司在尽可能将IFRS信息易于理解方面继续扮演着重要角色。投资者发现和理解下述两个方面产生的差异是十分必要的：仅反映新会计体系的数据变化和表明公司基础财务状况和业绩的数据变化。
更大的一致性应用、趋同性、要求的统一化和透明度的改善是投资者对未来IFRS发展的希望。这反映出被调查者对国际准则主要作用的看法，并表明投资者更加倾向着眼于IFRS的整体效应，而不是准则所处理的特定技术问题。
(二)关于简化的意见分歧
在目前环境下，关于简化会计准则的可行性存在分歧。由于公司的经济业务较过去日益复杂，因此我们需要一个将复杂交易透明化的会计框架，但是，这个框架需要尽可能地为投资者和其他利益相关者所理解。一部分基金管理者认为进一步简化会计准则是可能的。
如此众多的国家采用同一套国际准则对世界各国投资者是有益的。对本调查的回应表明，投资者已经对更加透明化的信息带来的好处表示赞赏，而这种透明度是在不同国家间进行的，而不是在每一个国家的不同会计框架下。
国际财务准则范文2
关键词会计准则实质应用形式
“实质重于形式”是一项非常重要的会计原则。在世界经济全球化和经济活动频繁创新的现代会计社会里，这一会计原则受到世界上主要会计准则制定机构的一致推崇，成为研究的热点。经济现象越复杂，其表现的形式日趋多样化，从会计的职能来看，会计必须反映交易或事项的真实，保证会计核算信息与客观经济事实相符，同时也体现了对经济实质的尊重，而不是简单地依据法律形式。
2000年12月，财政部的《企业会计制度》中，首次正式提出“实质重于形式”的会计核算原则，这是继1992年的《企业会计准则》规定的12项会计核算原则后新增加的，它对规范单位会计行为标准，从事会计工作管理具有指导意义。但事实上，作为一项重要的国际会计惯例，在以往的会计实务工作中，该原则是会计人员在处理具体交易或事项时经常不自觉运用的原则，如“融资租入固定资产的核算”就是一例，它是保证会计信息质量的重要原则之一。
1实质重于形式在会计准则中应用
1.1在国际会计准则中的运用
国际会计准则委员会（IASC）1989年7月公布的《编报财务报表的框架》中将实质重于形式作为财务报表的质量特征之一。其指出实质重于形式是指：“信息如果想如实反映其所意图反映的交易或其他事项，那就必须根据它的实质和经济现实，而不仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。”并进一步阐述道：“交易或事项的实质并非总是法律的外在形式或人为形式一致，比如，企业通过用文件宣称将某资产的法定所有权过户给某实体来处置资产。然而，协议中仍存在保证企业继续享有所转让资产中包含的未来经济利益的条款。在这种情况下，把这项资产转让作为销售来报告就不能如实反映这笔交易。
1.2在各国财务会计准则中的应用
实质重于形式这一概念最早出现在美国会计准则委员会（APB）于1970年的第四号公告“基本概念与会计原则”中。APB认为，财务会计应该强调交易或事项的经济实质，而不论该交易或事项的法律形式是否不同于其经济实质。英国的会计准则可能对实质重于形式原则的重要性说明得最详细的一个。在其财务会计准则第5号《报告交易的实质》规定“财务报表要反映交易的实质而非仅仅是他们的法律形式”。公告要求报告主体的财务报表要报告其所记录的交易实质，并指出会计师须考虑交易各方在正常情况下的逻辑动机和期望值。
1.3在我国会计准则制度中运用
我国的第一个具体会计准则《关联方关系及其交易的披露》（1997）中首次提到了运用实质重于形式具体判断是否存在关联方关系，即有关各方是否存在关联方关系，应当按照其关系的实质进行判断，而不能仅仅依据其法律形式加以确定。我国《企业会计制度》正式将实质重于形式作为企业会计核算时应遵循的原则之一：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据”。虽然在《企业会计准则-基本准则》中未包括实质重于形式原则，但是，它是会计师和注册会计师在处理具体交易或事项时所经常运用的原则，也是会计信息质量的重要特征之一。在具体会计实务中，交易或事项的实质，往往存在着与其法律形式明显不一致的情形，例如，企业将某项固定资产出售给其他单位，出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续；同时，交易双方又签订了补充协议，规定出售方待日后某个时间内必须将其出售的该项固定资产以原出售价格购回。在这项交易中，如果仅仅从固定资产出售这个事项看，似乎资产所有权上的风险和报酬已经转移给购买方，出售方可以确认出售固定资产的收益，但是，由于补充协议又规定了出售方在未来某个时间内必须购回所出售的固定资产，即该项固定资产的风险和报酬并未真正转移给购买方，因此，从交易的整体上看实质是一项融资行为，而不是一项销售行为。1998年及以后陆续的具体会计准则，也多次提到运用实质重于形式原则判断交易或事项的实质，在此基础上进行会计核算。近几年来，在对上市公司的某些重大案例判断时，也多次运用了实质重于形式原则，如融资租赁方式租入资产、资产减值准备的计提、销售商品售后回购、收入的确认、代销商品处理及合并会计报表等情况的运用。
1.4实质重于形式原则在实践中应用
（1）融资租入固定资产。融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，租赁资产的所有权最终可能转移，也可能不转移。企业融资租入的固定资产，在承租期内，虽然其所有权在法律形式上仍属于出租方，但由于资产租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分，承租方因拥有该项资产可获得经济利益，相应地也承担了有关的风险，其经济利益实质上属于承租方。因此，融资租入的固定资产，如果租赁期满租赁资产归承租方所有或承租方有廉价购买权，且在租赁时可以判定其行使购买权，在此类情况下，融资租入固定资产理应作为自有固定资产进行管理与核算。
（2）自建固定资产。自建固定资产包括企业自行建造的房屋、建筑物、各种设施以及大型机器设备的安装工程等。自建固定资产应从何时起计提折旧，其长期借款利息何时停止资本化，何时从“在建工程”科目转入“固定资产”科目等的核算，关系到企业会计信息的真实性与完整性。以前是根据形式上的办理竣工验收手续为标准。《企业会计制度》则规定，是否“达到预定的可使用状态”是对自建固定资产进行以上核算的关键所在，这体现了实质重于形式原则。
（3）无形资产确认要解决的问题是，满足什么条件时才能作为企业的无形资产入账。我国《企业会计准则—无形资产》规定，无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确认：一是该资产产生的经济利益很可能流入企业；二是该资产的成本能够可靠地计量。根据这两条标准，企业自创的非专利技术、自创的商誉不能确认为无形资产。然而，经济发展的现实对这一看法产生了冲击。自创商誉是过去若干交易的综合结果，是企业经自身的努力创造出来并加以维护发展的，为企业实际所拥有和控制的超额经济利益，因而它同外购商誉一样，都符合资产的定义。按照实质重于形式原则，其就应当加以确认。
（4）商品销售收入的确认。《企业会计制度》规定，商品销售收入只有在同时满足四个条件时才能加以确认。这些条件强调，在商品交易过程中，企业在确认收入时应从实质上判断商品所有权上的主要风险与报酬是否已转移，而不再是形式上的商品是否已经发出；强调企业实质上的经济利益是否能够流入企业，而不再注重形式上是否已经取得收取价款的权利，如收入确认的条件之一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方，需要关注每项交易的实质而不是形式。大多数的零售交易都是在商品所有权凭证转移或实物交付以后，商品所有权上的主要风险和报酬才随之转移；相反的情形是，商品所有权凭证转移或实物交付以后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。
（5）售后回购、售后租回。实质上是一种融资行为，并不能确认为收入。售后回购是指企业将某项资产出售给其他单位，在出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续的同时，签订书面或口头协议，约定在将来的特定时期，以特定价格无条件将货物购回。售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）那里租回。
（6）合理计提资产减值准备，反映企业资产真实状况。计提坏账准备，不做虚无的债权人根据实质重于形式原则及谨慎性原则，企业应当在期末分析各项应收账款的可收回性，对于预计产生的坏账损失，计提坏账准备。有些债务企业，欠款时间未超过3年，企业也没有撤销、破产，从形式上看，债务企业还存在，这项应收账款完全可以收回。但实质上债务企业已经资不抵债，现金流量严重不足，或因严重的自然灾害等停产，在可预见的未来会发生倒闭而在短时间内无法偿付债务，债权企业也应确认坏账损失，计提坏账准备。
何时全额计提存货跌价准备和固定资产减值准备。《企业会计制度》规定，企业的存货应当在期末按成本与可变现净值孰低计量，按可变现净值低于存货成本的差额计提存货跌价准备。根据这一规定，对一些在形式上仍然有完整的实物外形、仍构成企业的一项资产，但实质上已毫无价值的存货应全额计提存货跌价准备。在资产减值准备的计提中，除《企业会计制度》规定的一般情况外，要对一些特殊情况特殊对待。有些资产，从形式上看，它们的单个价值超过了2000元，使用期限也远超过2年，完全符合固定资产“使用期限较长、单位价值较高，并且在使用过程中保持原有实物形态”的定义，应当在期末按可收回金额低于其账面价值的差额，计提固定资产减值准备。但在实质上，这些固定资产一经使用，从表面上看仍是企业的一项重要的固定资产，可是其本身已无可能变现，它的可收回金额近乎于零。例如，政府从环保的角度考虑，强行要求企业停用的水塔、烟囱、桥梁等，这些固定资产停用后既无使用价值又无转让价值，对于这样的固定资产，就应在期末全额计提固定资产减值准备。2实质重于形式原则在会计中的重要意义
2.1实质重于形式是对已有会计核算原则的补充和完善
（1）实质重于形式原则是对权责发生制原则的补充。权责发生制原则是会计确认和计量的一般原则，通常在确认收入和费用时要遵循这一原则。但是由于各个企业处在纷繁复杂的经济环境中，企业的现金流量也许在某些方面更能反映其营运能力、偿债能力和以后的发展前景。这也就是为什么在以权责发生制为确认和计量原则的基础上，仍然需要编制现金流量表的原因所在。
（2）实质重于形式原则是对一贯性原则的补充。一贯性原则要求企业采用的会计政策在前后各期保持一致，不得随意变更。但是，如果某种会计政策更能反映企业的经济实质，能更恰当地反映企业的财务状况和经营成果时，可以恰当地变更。这正是对实质重于形式原则的体现。比如企业原先对固定资产采用直线法计提折旧，但是随着科学技术的进步，也许用加速折旧法更能反映企业的财务状况和经营成果，那么就不必拘泥于一贯性原则的形式，而应看其经济实质，采用加速折旧法。
（3）实质重于形式原则和谨慎性原则相辅相承。对资产计提各种跌价准备，一方面是谨慎性原则的体现，但同时也在一定程度上体现了实质重于形式原则。由于资产可能因为各种原因发生减值，在年度终了时，其实际价值与账面价值发生背离，原账面价值已不能反映企业资产的真实状况，根据发生时所作的记录也只能作为形式上的参考。因此，对于企业的一些资产应根据实质重于形式原则计提减值准备，对原有的账面记录作调整，能真实、恰当地反映资产的经济实质。
实质重于形式原则的强调和运用，标志着我国的会计制度又向国际化、规范化方面迈出了重要一步，不仅具有重要的理论意义，而且具有较强的实践指导意义。
2.2在具体运用实质重于形式原则时，应注意的问题
（1）不能过分强调实质重于形式原则。“实质重于形式”是保证会计信息质量可靠性的一条很重要的原则。我国会计信息严重失真与证券市场对会计信息质量的进一步要求之间形成的巨大反差，是该原则出台的背景。运用得好，有利于会计信息的真实可靠；但如果被过分强调，反而又会影响会计信息的可核实性，甚至为会计人员进行会计处理时主观臆断提供借口，不利于提高会计信息质量。
（2）会计人员综合素质的提高是贯彻这一原则的可靠保证。随着市场经济的发展，许多交易或事项在经济实质与法律形式方面不一致，甚至发生背离。一方面，这给会计人员带来了困惑，在选用会计政策时无所适从，因为制度所赋予的不是对交易或事项的绝对规范；另一方面，也给会计人员一定的独立精神和专业判断空间，对会计人员的素质提出了更高的要求。当交易或事项的经济实质与其外在形式不一致时，会计人员要如实反映企业经济活动，就必须具备一定的专业判断能力。因此，会计人员应注重职业判断能力的提升，培养高标准的业务素质和道德素质。
3充分理解实质重于形式原则，努力提高会计职业判断水平
会计的职业判断是会计人员的一项基本技能，是将所学的会计理论知识公允地运用到会计实务中的能力，也是一个会计人员素质的综合反映。会计的职业判断水平的高低能集中反映会计人员对会计理论。会计方法全面准确理解和把握，以及对企业客观经济环境与经营管理目标的透彻了解的程度。实质重于形式的会计核算原则留给会计人员越来越多的进行职业判断的余地。因此，企业会计人员面临着如何运用职业判断，对会计业务进行恰当处理和客观公允地揭示问题。针对这一要求，一方面要不断学习提高自己的业务理论水平；另一方面在实际工作中，不断研究新情况、新问题，提高自己的职业敏感能力，只有这样，才能编报出高质量的财务报表。会计界已清醒地认识到，编制财务报告的目的在于客观公允地反映企业财务信息，为投资者决策作依据，所以公布的财务信息不得虚假列报，应反映其经济实质。目前，我国相继出台了许多具体会计准则，其中有些就是基于实质重于形式这一原则的考虑，如资产负债表日后事项的会计处理和披露，按照会计分期假设，可以不进行账务处理；但为了确保财务报表使用者做出正确评价和决策，对于资产负债表日后事项，首先区分出资产负债表日后调整事项和非调整事项，然后分别进行会计处理和披露。另外，在会计实务操作中，基于实质重于形式的原则而选择的会计处理方法往往与历史成本、权责发生制等会计原则是相互排斥的，因此，它们之间存在着一个协调问题，如在《企业会计制度》中规定，如果各项财产发生减值，应当按规定计提相应的减值准备，这就是历史成本原则与实质重于形式原则的协调问题。笔者认为，当实质重于形式与其他会计原则发生矛盾时，应该以更能提高会计资料的质量，注重经济实质，即公允、全面地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量状况，向会计报表使用者提供更加相关、可靠的信息作为判断和抉择的标准。
参考文献
国际财务准则范文3
【关键词】 后金融危机； 国际财务报告准则； 国际趋同； 应用策略
随着世界经济一体化程度日益加深，国际财务报告准则在全球范围的应用越来越广泛。截至目前，已有110多个国家和地区要求或允许采用国际财务报告准则，或者与国际财务报告准则趋同。自2007年金融危机爆发以来，人们更加清楚地认识到，制定一套全球统一的高质量会计准则，提高会计信息透明度和增强受托责任，对于金融稳定与经济发展至关重要。当前，国际金融监管框架正处于重构时期，国际会计格局也面临着重大调整，二十国集团和金融稳定理事会正在积极推动会计准则的变革。在这样的国际环境下，各国家或地区采取的会计准则国际趋同策略备受国际社会广泛关注。通过对美国、欧盟、日本、俄罗斯、印度等世界主要经济体在应用国际财务报告准则过程中所采取的不同策略进行比较分析，这对于我国在后金融危机时代调整和完善我国会计准则国际趋同的策略，积极应对复杂的国际形势具有重要意义。
一、世界主要经济体对国际财务报告准则的应用情况
在全球会计准则趋同步伐进一步加快的背景下，会计准则国际趋同应当采用何种策略，不同国际组织和各个国家或地区观点并不统一。其中，有些国家或地区认为，为实现本国或本地区会计准则的国际化，应当直接采用国际财务报告准则；而有些国家或地区则认为，应当根据国内实际情况，走适合本国国情的国际化道路，例如保留本国的会计准则，与国际财务报告准则趋同，并不断完善改进本国准则。美国、欧盟、日本、俄罗斯、印度作为全球主要经济体，其应用国际财务报告准则的策略将对推广国际财务报告准则，制定一套全球高质量的会计准则具有重大影响。这些国家或地区在应用国际财务报告准则方面存在较大差异。
（一）美国
2008年11月，美国证券交易委员会（SEC）为了规范美国上市公司根据国际财务报告准则编制财务报告，了一份关于采纳国际财务报告准则路线图的征求意见稿。该路线图（征求意见稿）首先阐述了强制美国上市公司采用国际财务报告准则的基础；然后提出了改进国际财务报告准则、国际财务报告准则制定机构的筹资机制、在美国开展国际财务报告准则教育和培训、允许有限范围的上市公司提前采用国际准则、美国证券交易委员会未来规则制定时间安排、强制采用的阶段性实施工作等七个里程碑。
美国证券交易委员会于2010年2月发表声明称，支持建立一套全球统一的高质量会计准则，并为采用国际财务报告准则制订了一套具体的工作计划——《考虑将国际财务报告准则并入美国财务报告体系工作计划》。该工作计划列出了需要工作人员深入分析的六个领域，其中前两个领域是考虑国际财务报告准则本身的特征及其制定程序，后四个则是关于准则的转换所需要考虑的内容。
此后，美国证券交易委员会于2010年10月、2011年5月和11月、2012年7月连续了一系列关于《考虑将国际财务报告准则并入美国财务报告体系工作计划》的研究报告，包括《进展报告》、《一条可能路径——“趋同认可”模式》、《美国公认会计原则与国际财务报告准则的比较》、《国际财务报告准则实践分析》、《最终工作人员报告》等。期间，美国财务会计基金会对美国证券交易委员会提出的“趋同认可”模式发表意见。“趋同认可”模式是将国际财务报告准则纳入美国财务报告体系，“采用美国公认会计原则的美国发行人编制的财务报表与采用国际财务报告准则的主体编制的财务报表是一致的”，而不是“美国发行人采用国际财务报告准则”。美国财务会计基金会认为，在“趋同认可”模式下，美国财务会计准则委员会仍担任美国会计准则制定机构，将参与制定国际财务报告准则，在国际财务报告准则符合公众利益情况下认可国际财务报告准则，并为美国利益相关方提供所需的额外解释和指南。
2012年7月，美国证券交易委员会工作人员了一份最终报告——《考虑将国际财务报告准则纳入美国发行人财务报告体系的工作计划》。工作人员在全球会计准则工作计划中对六个关键领域的观察和分析作了总结，旨在确定是否、何时、如何将国际财务报告准则纳入美国发行人的财务报告体系。工作人员从国际财务报告准则的制定、解释程序、国际会计准则理事会与国家准则制定机构的合作、全球范围内的应用和执行、国际会计准则理事会的治理、筹资状况、投资者理解能力等七个方面论述了他们的研究成果。尽管如此，美国证券交易委员会还是没有明确美国在国际财务报告准则上的立场，并表示将于明年作出最终决议。
（二）欧盟
2002年7月，欧洲议会和欧盟委员会在《关于运用国际会计准则的第1606/2002号决议》中决定，要求欧盟所有上市公司从2005年起，按照国际财务报告准则编制合并财务报表。欧盟作出这样的决定，其目的在于让欧盟成员国采纳和运用国际会计准则，提高欧盟地区上市公司财务报表的透明度和可比性，从而促进欧盟资本市场及其成员国资本市场的高效运转。欧盟委员会接受由国际会计准则委员会（IASC，即国际会计准则理事会的前身）制定的国际会计准则（IAS）、由国际会计准则理事会制定的国际财务报告准则（IFRS）以及相关的解释。根据《关于运用国际会计准则的第1606/2002号决议》的规定，当国际会计准则满足下列条件时，欧盟委员会应就国际财务报告准则是否适用作出决定：一是国际财务报告准则不与欧盟相关指令所规定的原则相冲突，并且有益于欧洲公众利益；二是国际财务报告准则满足可理解性、相关性、可靠性、可比性等会计信息质量特征，并且有助于利益相关方作出经济决策以及评价管理当局的受托责任。
欧盟采纳国际会计准则理事会颁布的国际财务报告准则的具体做法是：首先，由欧洲财务报告咨询组征求各利益相关方对拟采用国际财务报告准则的意见；其次，欧盟各成员国准则制定机构组成的准则建议审议组对欧洲财务报告咨询组提出的意见进行审议，并提交会计监管委员会；然后，会计监管委员会进行投票表决是否采用这项新的国际财务报告准则；最后，欧洲议会和欧盟委员会批准认可，即在会计监管委员会表决通过之后，欧洲议会和欧盟委员会在3个月内还拥有否决权，可决定对该国际财务报告准则或采用，或修改后采用。
截至2011年底，欧盟采纳了全部已经生效的国际会计准则、国际财务报告准则及其解释，仅排除了《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》中有关套期会计的规定。
（三）日本
2009年底，日本金融厅以“内阁办公室条例”的形式了日本采用国际财务报告准则的路线图。该内阁办公室条例是在日本企业会计审议会2009年6月30日的《国际财务报告准则在日本的应用（中期报告）》基础上形成的法规。日本会计准则的路线图为部分日本上市公司自愿在自2010年3月31日或以后日期结束的会计年度提前采用国际财务报告准则提供了框架。该路线图明确，日本将于2012年前后作出关于自2015年或2016年起强制采用国际财务报告准则的决定。此外，上述内阁办公室条例还规定，自2016年3月31日以后结束的会计年度起，将终止在日本上市的企业按照美国公认会计原则编制财务报表的选择权。
自2011年3月日本大地震和核泄漏事故发生以来，日本经济形势恶化，日本产业界掀起了一股反对引入国际财务报告准则的浪潮。对于强制采用国际财务报告准则，日本企业顾虑重重，考虑到采用成本太高、准备时间过短、并无必要性等因素，日本企业认为日本没有必要超前于其他国家，尤其在美国尚未作出决定的情况下，更不必过早采用国际财务报告准则。
日本金融厅在面临国内产业界强烈反对、美国立场模糊、美国准则与国际准则趋同进展缓慢等情况下，于2011年6月发表了一份名为《关于国际财务报告准则应用的考虑》的声明。日本金融厅在该声明中表示，在2015年3月之前日本不会强制本国企业采用国际财务报告准则，即使将来日本决定强制采用国际财务报告准则，至少也需要为企业预留5至7年的准备时间。此外，考虑到日本推迟采用国际财务报告准则，日本金融厅删除了《国际财务报告准则在日本的应用（中期报告）》中关于终止在日本上市的企业按照美国公认会计原则编制财务报表选择权的有关规定，在2016年3月31日以后结束的会计年度，企业还是可以继续选择使用美国公认会计原则。
（四）俄罗斯
2011年2月，俄罗斯政府签署了国际财务报告准则认可程序文件。根据该文件，除2011年5月新的《国际财务报告准则第9号》至《国际财务报告准则第13号》以及《国际财务报告解释公告第20号》，俄罗斯财政部于2011年11月认可了所有现行国际财务报告准则和解释公告。在未来对特定准则的认可决议上，俄罗斯财政部将基于一个非政府专家委员会——国家财务报告准则委员会的建议，并咨询中央银行和证券市场联邦委员会的意见。
俄罗斯所有上市公司、贷款机构（例如银行等）和保险公司将从2012年1月1日起开始采用国际财务报告准则编制其合并财务报表，并需要提供2011年的比较报表。但如果俄罗斯法律要求其他主体编制和公开合并财务报表，这些主体也应当根据国际财务报告准则编制其合并财务报表。
有一点需要注意的是，尽管俄罗斯要求上述主体使用国际财务报告准则编制其合并财务报表，但这些主体仍需要按照俄罗斯财务报告准则编制其单独财务报表，以满足相关法规的要求。
（五）印度
2010年上半年，印度企业事务部在国内了向国际财务报告准则过渡的路线图，要求包括保险公司、银行和非银行金融机构在内的上市公司和印度大型企业分阶段采用“与国际财务报告准则趋同的印度会计准则”。关于与国际财务报告准则趋同的印度准则的实施步骤，印度采取了分阶段实施的策略。具体而言，具有一定规模的上市公司和在海外上市的公司将于2011年4月1日率先执行与国际财务报告准则趋同的印度准则；2012年，所有保险公司实施与国际财务报告准则趋同的印度准则；2013年至2014年，商业银行、其他上市公司、具有一定规模的非上市公司、城市信用合作社和其他非银行金融机构将依规模分阶段实施与国际财务报告准则趋同的印度会计准则。
然而，印度企业事务部于2010年7月再次公告，放缓了印度会计准则与国际财务报告准则的趋同进程，重新调整了趋同的范围和有关时间安排。根据上述公告的安排，印度所有上市公司将不会从2011年4月开始实施与国际财务报告准则趋同的印度公认会计准则，其他企业实施与国际财务报告准则趋同的印度会计准则的时间可能较2014年更晚。
在印度，会计准则的制定工作具体由印度注册会计师协会负责。2011年1月，印度注册会计师协会在国际财务报告准则基础上，重新制定了本国会计准则。印度在实现与国际财务报告准则趋同的同时，还兼顾了印度国内法律和经济环境的需要。印度注册会计师协会在国际财务报告准则的基础上，根据印度特殊国情，对有关条款和规定作了适当修改，与印度的法律、监管和经济环境保持了一致。例如，将准则的过渡日设定为当期、引入额外的披露要求、省略某些选择权或可选会计处理、保留使用“资产负债表”和“损益表”术语等。到目前为止，印度企业事务部已经了35项与国际财务报告准则趋同的印度会计准则，并宣布当税收和其他问题被解决后，将分阶段执行。
二、对各国家或地区应用国际财务报告准则策略的分析
目前，各个国家或地区应用国际财务报告采用的策略主要有四种类型，“直接采用”模式、“趋同”模式、“认可”模式以及“趋同认可”模式。这四种模式具有不同的特点和运用环境，并且对各国会计准则国际化也有不同影响。
“直接采用”模式是指一个国家或地区的会计准则将一字不改地完全采用国际财务报告准则，并且该国家或地区也不再保留会计准则的制定权。换而言之，这个国家或地区在采用国际财务报告准则的过程中不需要履行任何会计准则审批或修订程序，即国际财务报告准则何时生效实施，该国家或地区的企业就何时采用。
“趋同”模式是指一个国家或地区的会计准则制定机构不直接引入国际会计准则理事会的国际财务报告准则，而是保留了本国会计准则的准则制定权。在会计处理原则和方法上，采取“趋同”策略的国家或地区会与国际财务报告准则保持一致，但不会一字不改地完全照搬国际财务报告准则。这些国家或地区会根据本国自身的特色对会计准则做一些修订。采用“趋同”模式的国家或地区正在逐渐增多，印度是典型代表之一。根据印度的路线图可以看出，印度基于本国国情特别是在考虑特殊法律环境的基础上，对国际财务报告准则作出适当修改。例如引入附加披露要求、更改某些术语、省略某些选择权或可选会计处理等。
“认可”模式是指一个国家或地区在决定采用国际财务报告准则之前先由法定机构执行认可程序。这些国家或地区在对国际财务报告准则进行认可的过程中，有可能会对拟采用的国际财务报告准则进行修订。但目前来看，对国际财务报告准则进行修订的情况极少发生。欧盟和澳大利亚采用的就是“认可”模式。
“趋同认可”模式是由美国证券交易委员会工作人员提出的一种替代模式，结合了趋同模式和认可模式的特点。“趋同认可”模式是指一个国家或地区在引入国际财务报告准则过程中，保留本国会计准则制定机构及其制定本国会计准则的权力，积极推动本国会计准则与国际财务报告准则趋同，根据本国的实际情况进一步指南、解释或其他披露要求，并且对现行国际财务报告准则进行逐项认可。尽管美国证券交易委员会提出了这一模式，但并没有明确一定采用该模式。美国作为最发达的资本市场国家，其会计准则体系的完善程度以及在对待国际财务报告准则问题上所采取的政策对全球其他国家或地区具有举足轻重的作用。
从上述四种模式来看，目前世界上仅有极少数国家或地区的会计准则建设采取“直接采用”模式，而且国际财务报告准则经过认可未做任何改动的情况也很少，比较多的做法是立足于本国企业和经济发展的需要，对国际财务报告准则做一些补充和调整。例如有些国家或地区将国际会计准则理事会的国际财务报告准则翻译为当地语言，还有些国家或地区则为解决国家特定问题而作出一定修改或为某些行业中存在的特定问题提供详细的指南。即使会计准则体系较为完善的美国在国际化道路上，也是需要立足于本国实际情况来作出是否将国际财务报告准则引入其财务报告体系的决定。总之，一个国家或地区基本上是根据其本国准则制定历史和特点选择与经济社会发展需求相适应的策略。
三、我国会计准则国际趋同的政策建议
随着国际财务报告准则在全球范围的应用越来越广泛，当前国际会计格局正面临重大调整，美国以外的国家或地区对国际准则制定的影响力越来越强。自2001年以来，许多国家或地区参与国际财务报告准则制定的活动越来越频繁，中国、韩国、日本、欧盟等国家或地区的影响力逐步在扩大。尤其在应对金融危机过程中，二十国集团和金融稳定理事会要求增强新兴经济体参与度，印度、巴西、俄罗斯等新兴经济体积极参与国际财务报告准则基金会的有关活动。因此，国际会计准则理事会在制定国际财务报告准则过程中需要协调的关系变得更加多元化。
2012年7月，美国证券交易委员会就引入国际财务报告准则问题最终工作人员研究报告，在报告中提到，美国国内利益相关方认为引入国际财务报告准则与美国现行法律不一致，因而不支持在美国财务报告体系中引入国际财务报告准则。从该研究报告的分析来看，美国“直接采用”国际财务报告准则的可能性微乎其微，很有可能会采用他们所提出的“趋同认可”模式。这种模式其实是对中国、印度等国家采用“趋同”模式的认可，因为其本质是一致的。这进一步表明，基于对本国法律环境、语言习惯、会计准则的贯彻实施等因素的考量，坚持“趋同”策略是符合各国会计准则建设与发展客观需求的并且是务实有效的做法，有助于一个国家或地区在会计国际化道路上保持主动性与灵活性。
因此，我们应当继续保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，积极按照持续趋同路线图的部署，针对国际会计准则理事会2011年的合并财务报表、合营安排、公允价值计量等多项准则，切实做好我国企业会计准则的修订和完善工作。与此同时，我们还应继续跟踪国际准则的最新变化，加大对金融工具、保险合同、收入确认、租赁等准则项目的研究力度，积极向国际会计准则理事会反映中国利益相关方的意见和建议，切实维护我国利益。此外，我们需要密切关注美国、日本等国家或地区应用国际财务报告准则的策略变化，适时调整我国在持续趋同过程中的应对机制，保持并提升我国在国际会计交流与合作中的话语权和影响力。
【参考文献】
[1] 杨敏，陆建桥，徐华新. 当前国际会计趋同形势和我国企业会计准则国际趋同的策略研究[J]. 会计研究，2011（10）：9-15.
国际财务准则范文4
【关键词】IFRS IASB 保险 精算师
一、IFRS的背景与现状
国际财务报告准则(International Financial Reporting Standards,IFRS)曾经被称为国际会计准则,它由国际会计准则委员会(International Accounting Standards Board,IASB)制定,在欧洲一些国家、中国、香港、俄罗斯、澳大利亚等国家应用。国际财务报告准则是一系列以原则性为基础的准则,它只规定了宽泛的规则而不是约束到具体的业务处理。到2008年为止,大量的国际会计准则提供了多种可选的处理方法,国际会计准则委员会的改进方案是尽量找到并减少同一业务的可选处理方案。另外,在2004年以前,不存在专门针对保险合同的国际会计准则,世界各国保险业的会计核算和报告体系五花八门,千差万别。为了协调各国和各地区的保险会计实践,帮助报表使用者更好地进行涉及保险行业的经济决策,国际会计准则委员会自上世纪九十年代末起就开始着手建立有关保险合同的国际会计准则。本文概要介绍了IFRS的背景与现状,以及其对保险人、精算师的影响,IFRS实施过程中的问题与IFRS有关的国际精算标准以及保险国际财务报告准则第二阶段进展情况,并从我国金融行业所面临的现状及问题提出了相应的防范措施。
上世纪九十年代末期,国际会计准则委员会的前身IASC组织了一个工作小组,负责设计保险国际财务报告准则。与此同时,其他多个制定会计准则的团体也成立了一个联合工作组,负责制定关于“金融工具”的财务报告准则,包括固定收益证券、股票和衍生工具及类似金融资产与负债的财务报告准则。这两个工作组均取得了一些进展:从九十年代末至2000年初发表了一系列准则草案公告和讨论文章。然而,对于IASB来说很明显的一点是:在2005年实施IFRS之前,这两个小组的工作均不能如期完成,会有很多悬而未决的问题。这些问题带来的影响包括:一是目前还没有保险国际财务报告准则。在推行应用IFRS的过程中,IASB将允许各国会计机构继续沿用原来的保险会计准则,但仅限于与保险负债有关的项目。对于保险人其它的会计项目,如资产和非保险负债,则须遵照新的国际财务报告准则;二是IASB现有的关于金融工具的会计准则(IAS39),有一些变动和改进,允许采用混合会计方法。因此,对处于不同会计体系中的保险人而言,IFRS可能会带来潜在的不一致性,因为保险人的会计政策中可能既包括新IFRS的要求,又包括一些当地会计准则的要求。此外,虽然《国际财务报告准则第4号:保险合同》(以下简称“IFRS4”)已于2004年3月颁布,但对这些准则的国际解释和理解才刚刚起步。IASB随后了一系列解释、说明及进一步修正现行准则的建议,但对IFRS的国际解释仍在继续。
二、IFRS在实施过程中存在的问题
1、投资合同
在新IFRS下,寿险公司签发的投资合同再也不能像从前那样被当作“保险合同”,而应该视为“金融工具”,按照IAS39和IAS18这两个会计准则进行会计处理。但关于采用这两个准则处理投资合同的指导原则还欠明确,尤其是下述两个问题至今尚未解决:一是关于合同交易费(entry fees)的处理。合同交易费对保险公司来说是一种收入,由客户支付;争论的焦点是如何确认这些费用。有观点认为不管这些费用是否已经实际收到,都应做递延处理并在合同有效期内进行摊销;对于那些将合同交易费用一次性全部确认为“已赚”收入的保险人而言,这样处理会带来显著不利的效果;二是关于投资合同获得成本的递延。IAS39及IAS18对获得成本的定义非常狭窄,只限于“增量成本”(incremental costs),何谓“增量成本”并没有给出确切的解释。但是不管采取哪种处理方式,无法摊销非增量成本的事实都会增强对合同交易费用做递延处理的要求。
2、资产和负债不一致
关于IFRS,很重要的一点是,不同会计交易或项目遵循不同的会计标准,而且不同的国际会计准则包含的会计方法也不相同。有些保险公司被要求沿用在IFRS之前使用的保险负债会计准则,对于这些公司来说,采用的是一种混合会计政策。因此,不同的资产负债表和/或损益表项目很有可能采用不同的评估基础,其结果具有不一致性。一个典型的例子是寿险保单给付可以依据资产市价来确定;但依据IFRS,公司可以对这些资产采用不同的会计处理基础。IFRS也没有明确的给出与资产计量一致的保单负债计量机制。投资连接型产品同样存在这些问题。这种不一致很有可能使信息利用者对所报告利润的波动和净资产状况产生误解。但目前仍然不能确定的是,到2005年是否能够妥当地解决上述不一致性。
3、分红业务
英国和欧洲大陆国家在分红业务的处理过程中存在下述不确定性,即:IFRS4中的“任意分红特性”(discretionary participating feature)是什么?它的判别标准是什么?在那些对保单条款语言和/或法定保单分红权力没有明确规定的辖区,这将会带来显著的分歧。
三、与IFRS有关的国际精算标准
伴随着IFRS的执行,国际精算协会(International Actuarial Association,IAA)也承接了几个关于国际精算实务准则(International Actuarial Standards of Practice,IASP)的项目,目的在于协助全球的精算人员应对新IFRS给精算带来的影响,以及在新IFRS下维持报告的一致性和适宜的做法。这是IAA第一次国际性准则,标志着IAA顺应时展要求,在使精算职业真正成为一种全球性职业的进程中迈开了第一步。IAA在2004年11月已正式公布了7个IASP的征求意见稿,预计近期还会再公布另外4个IASP。这些IASP原则上是一种教育性的指引,一开始不会强制会员机构执行,但在将来,所有会员机构都要采用这些IASP。这些IASP的征求意见期是四个月,预计很快就会公布最终的IASP。这些IASP的主题包括:依据IFRS下报告的“精算实务”、设定投资合同的“当前估计”假设、投资合同评估的“度量方法”、最低负债测试中的“负债充足性”、“合同分类”、分红保单的“任意分红特性”、“内含衍生产品”、“会计政策的变更”、“披露”、“再保险”和“业务组合”等。对于受IFRS影响的辖区来说,当地的精算协会需要:审查IASP征求意见稿,并将意见反馈给IAA;评价当地现行标准和指引及其它基本法规与IASP之间的相似及冲突之处;制定执行或实施IASP的策略。精算协会需要考虑的另一个问题是,IASP对于在协会辖区以外执业的会员机构以及顾问机构会员在编报方面的影响。
四、保险国际财务报告准则第二阶段的进展
考虑到保险合同的特殊性、复杂性以及欧盟时间表等原因,2002年5月,国际会计准则理事会决定将国际保险会计准则的制订分成两个阶段进行,分别称为“第一阶段”和“第二阶段”(Phase I和Phase Ⅱ)。第一阶段的主要任务是对保险合同的会计核算进行有限的、过渡性的改善,并要求保险人按照要求披露相关信息。2004年3月,IASB了IFRS4,标志着第一阶段的任务基本完成。IFRS4已于2005年1月1日起生效,并在欧盟各国。澳大利亚等区域实行。第二阶段的主要任务是制定保险合同的会计计量及列示规则,将重点关注如何引入公允价值准则来对保险合同进行会计处理。ASB目前没有对第二阶段设置时间表,但希望在2007或2008年正式颁布并生效。同时,作为有关保险合同的国际财务报告准则建设的第一阶段成果,IFRS4允许各国保险公司在大多数领域维持当地现有的会计政策,但同时也提出了一些新的强制性要求。具体来说,IFRS4允许保险人继续采用原来的会计处理方法,但不得重新变为下列做法的事项主要包括:对准备金继续采用非折现的方法计提;在保险负债的估计中加入额外的谨慎性;在保险负债的计量中反映未来的投资额度;继续确认递延取得成本(DAC);允许保险分支机构采用不一样的会计政策等。同时,IFRS4要求所有保险公司都必须遵守的强制性要求包括:禁止将巨灾准备金和平衡准备金作为负债项目在报表上列示;保险人应当对负债进行充足性测试;负债必须列示再保险以前的金额,再保险资产应该单独列示,不得与相关负债抵扣;保险人必须按照规定披露保险合同的相应信息等。仔细分析不难发现,IFRS4的许多规定都是直接针对保险负债制订的,其他规定也多与保险负债密切相关。考虑到准备金是构成保险负债最重要的组成部分,并对保险公司财务状况和经营成果产生重要影响。因此,分析IFRS4涉及准备金的强制性规定对保险公司的影响显然是一个值得研究的课题。
五、结论与启示
通过上述分析,我们认为,在P2WG工作组开展上述项目的同时,另一个IASB工作组也在重新考察金融工具的会计准则IAS32和IAS39(小组名称为FIWG)。鉴于保险公司资产和负债的紧密关系,FIWG与P2WG这两个工作小组应该密切合作,并互相关注对方的工作成果。在上述IFRS议题的影响下,P2WG和FIWG这两个小组最后提交的报告内容将会如何,值得我们期待。与此同时,非寿险业务准备金是指保险公司履行非寿险业务未了责任所需要的资金额度,主要包括未到期责任准备金、未决赔款准备金和其他责任准备金等。目前,我国非寿险业务准备金核算和列示的主要依据是2002年财政部颁布施行的《金融企业会计制度》;在准备金的计提和管理方面,主要依据的是保监会2004年12月15日颁布,并于2005年1月15日起施行的《保险公司非寿险业务准备金管理办法(试行)》及其《细则》。该管理办法对准备金种类、计提方法等有较为详细的规定,但没有涉及会计核算和报告问题。2006年初,财政部《企业会计准则第25号――原保险合同》,主要是在借鉴IFRS4的基础上,结合我国保险会计实务,特别是我国保险公司境外上市情况起草的。从准则的现有内容以及准则制订者的态度来看,我国保险合同会计准则与保险合同的国际财务报告准则趋同的特点是毋庸置疑的。
此外,IFRS4的这一规定仍然对我国有很大启示:一是对于那些要求作为负债项目计提巨灾和平衡准备金的国家或地区而言,IFRS4的这一规定对当地保险公司的会计核算和报告有很大的影响。但对于那些原本就没有要求作为负债项目计提巨灾和平衡准备金的国家或地区而言,IFRS4的这一规定就没有什么直接影响了。我国属于后一种情形,以前巨灾准备金在我国被称为“总准备金”,从年终结余中专门提取。但在现行的监管法规和会计法规中,都没有对巨灾准备金做出明确规定。因此,从表面上看,IFRS4有关巨灾准备金的禁止性规定不会直接对我国现行非寿险业务准备金的数量和会计核算、报告列示产生任何影响。二是IFRS4对准备金充足性测试的相关规定启示我们,首先需要协调和明确监管制度和法律制度相关规定的具体含义,在具体测试的准备金种类。测试方法和测试后的会计处理问题上达成一致。其次,由于充足性测试的结果最终很可能影响损益,提示保险公司必须加强对准备金计提和定价程序的管理。最后,如果充足性测试的结果是需要补提准备金,将会加大税收准备金和会计准备金之间的差额。如何协调税务机关监督保险公司上缴税款以及监管机构激励保险公司充分计提准备金、有效保持其偿付能力之间的关系,将是保险实务中一件棘手的难题,需要政府各个职能部门相关法律法规的配套和支持。
【参考文献】
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[3] 朱星文:会计国际趋同研究的中国视角[J].当代财经,2009(2).
国际财务准则范文5
一、我国会计准则与国际财务报告准则差异性分析
（一）法律地位上的差异 从法律地位上而言，在我国企业会计准则体系中，基本准则属于部门规章；具体准则及其应用指南属于规范性文件，财政部以财会字文件印发。会计准则作为法规体系，具有强制性的特点，要求企业必须执行，否则就属于违规行为。国际财务报告准则虽不是法规体系，但在国际资本市场上具有重要影响和较强的约束力，某个国家或地区如果宣布采用国际财务报告准则就应当全面地执行；如果是借鉴国际财务报告准则，就应当在会计确认、计量和报告方面实现与国际财务报告准则的趋同。
（二）会计要素的差异 首先，我国企业会计准则将会计要素归类为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个要素。IASB在《编制和呈报财务报表的结构》（Framework）（以下简称Framework）中将会计要素归类为资产、负债、收益和费损五个要素。两种准则对收入和费用存在不同认识。我国会计准则中对收入和利得及费用和损失进行了区分，但并未对利得和损失单独设立会计要素，而是将其包括在了利润这一要素中。IASB则没有对其进行区分，收益要素中包括了利得，费损要素包括了损失。其次，对利润要素的设置不同。我国的会计准则没有将利得和损失并入会计要素，但在计算时利润包括了利得和损失。IASB则没有单独设立利润要素。在收入和费用、利得和损失的设置方面，IASB将收入和利得全部归类为收益，将费用和损失全部归类为费损的做法在实际的会计业务中就不能贯彻配比原则。因为收益中的利得没有与此相配比的费用，而费损中的损失也没有与此相配比的收入。我国虽然将收入和费用单独归类为一个要素，而将利得和损失全部归入利润要素也是不合理的，主要是在概念上的前后不一致。在对利润要素的认识方面，我国会计准则对利润的定义为，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等，并将利润单独设置为一个会计要素和收入与费用要素相独立，这就造成概念的前后不一致。利润定义包括了收入和费用，而在归纳归纳会计要素时，利润又成为和收入、费用要素相并列的独立要素，这样就导致利润表的三个要素收入、费用和利润不存在“收入-费用=利润”的逻辑和数量关系。我国的会计准则之所以要单列“利润”目的是为了尊重中国的传统，而Framework中没有单独的利润要素，直接原因在于IASB将利得和损失分别归入收益和费损，认为利润是收益和费损的相抵之差，收益与费损的确认和计量从而也是利润的确认和计量，因而利润要素也就无须单独设立。
（三）准则体系内涵方面的差异 在准则体系的内涵方面，我国会计准则强调了会计要素和主要经济业务事项的确认、计量和报告，同时兼顾了会计记录的要求；IFRS不规范会计记录，而由企业根据会计确认、计量和报告准则自行处理。会计记录是在确认和计量基础上对经济业务事项运用会计科目进行账务处理的方法，我国以前的会计制度主要是以会计科目和会计报表形式加以规定，其中涵盖了会计确认和计量的内容，将会计确认、计量、记录和报告融为一体。新会计准则改变了这种传统做法，明确了会计确认、计量和报告构成准则体系的正文，从而实现了国际趋同；同时根据会计准则规定了156个会计科目及其主要账务处理，作为准则应用指南的附录，附录中的会计科目和主要账务处理不再涉及会计确认、计量和报告的内容。企业可在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况，自行增设、分拆、合并会计科目。国际财务报告准则不涉及会计记录，主要是规范会计确认、计量和报告，会计科目由企业自行设计并进行账务处理。
（四）准则导向方面的差异 目前，国际上会计准则的制定基础主要有两种：一是规则导向（Rule-based），其典型代表是美国会计准则；二是原则导向（Principle-based），其典型代表是国际财务报告准则。两种导向的差异在于，原则是规则之外的概括性的准则，是可以作为规则的基础或本源的综合性、稳定性的原理和准则。规则是规定具体全力和具体后果的准则，两者的关系可以简单归纳为：原则是规则的规则，是进行规则推理的权威和出发点；规则是原则针对不同情况的具体化。原则导向在判断经济业务是其结论比较模糊，同时也比较灵活，需要权衡不同的原则才能得出正确的结论。规则在判断事物时比较绝对，要么是，要么不是，符合条件就要按这种方法和程序进行处理，否则就不能用这种处理方法和程序。我国新企业会计准则立足于我国实际情况和会计准则国际趋同的潮流，坚持“以原则导向为基础，以规则导向为补充”，形成了一套符合本国国情的会计理论体系。以原则导向为基础是因为经济业务的发展导致了规则的滞后性，要是准则跟上经济发展的步伐，就只能用原则去加以前瞻性的概括。以规则为补充是因为我国仍处于经济转型时期，市场经济基础比较薄弱，资本市场尚未成熟，证券市场还不完善，市场监管体系还未建立起来，因此整个大环境尚不足以支持完全以原则为基础的会计准则的顺畅运行。同时，我国会计从业人员的专业水平普遍较低，进行专业性判断的水平还有待提高。
（五）关联方交易方面的差异 IASB将同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易，在财务报表中要求充分披露。这一规定不符合中国的实际，因为中国的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，如按国际准则规定，大部分都是关联企业，实际上这些企业均为独立法人，如果没有投资等纽带关系不构成关联企业。因此，中国准则规定，仅同受国家控制但不存在控制、共同控制和重大影响的企业，不能认定为关联企业，从而限定了国家控制企业关联方的范围，大大降低了企业的披露成本。
（六）资产减值损失转回方面的差异 在资产减值准备的转回方面，国际准则对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，计入当期损益。而我国企业会计准则则规定此类资产减值损失一经确认不得转回。但是笔者认为，只要资产的可收回金额因为客观条件改变而发生变化，实际价值得以恢复，就应该允许转回。在市场经济比较完善、经济信息比较充分且获得信息的机制、管道比较健全、畅通的情况下，非流动资产的实际价值确实应该反映市场的实际情况，允许非流动资产减值准备的转回与企业会计准则反映市场变化的目的相一致，有助于报表使用者正确判断企业的资产状况。不能因为少数企业将非流动资产减值损失作为调节利润的工具而一刀切地硬性规定不予转回。只要机制健全、信息公开透明，少数企业操纵利润的行为完全可以通过加强监管来予以纠正、惩处。否则，有违会计报表列报的公允性。
（七）持有待售的非流动资产与终止经营方面的差异 《国际财务报告准则第5号――持有待售的非流动资产和终止经营》单独规定了持有待售的非流动资产和终止经营的会计处理。非流动资产主要是指固定资产和无形资产等；终止经营是指对企业的车间、分部、子公司等予以处置或将其划分为准备出售对象。根据该准则规定，如果企业管理层准备处置该部分非流动资产和终止经营，就应将这部分资产从非流动资产转出作为流动资产，停止计提折旧或者摊销，采用账面价值与公允价值减去销售费用孰低计量，账面价值高于公允价值减去销售费用的金额，计入当期损益。我国根据实际情况，没有单独制定这一准则项目，而是在固定资产、财务报表列报等相关准则中采用其它方式处理，达到类似效果。
二、我国会计准则与国际财务报告准则趋同性分析
（一）两种准则趋同的现状与进程概述 我国新企业会计准则自2007年1月1日在上市公司施行，并逐步扩大实施范围。新准则的是我国会计准则与国际财务报道准则趋同道路上的一个重要里程碑。新的会计准则体系由1项基本准则和38项具体准则以及相关的应用指南构成，首次构建了比较完整的有机统一体系，与IFRS的整体架构趋同（IFRS由编制财务报表框架，国际财务报导准则和解释公报三部分构成），并为改进国际财务报告准则提供了相关借鉴。新会计准则带来了以下重大变革：“会计核算的一般原则”更名为“会计信息质量要求”，更加突出其相关性、可比性和重要性原则；注重公允价值；存货管理办法变革；资产减值准备计提变革；债务重组方法变革；企业合并会计处理方法变革；合并报表基本理论变革；金融工具准则变革。上述的新变革，正是与国际会计准则相趋同的产物。为了实现两种准则的全面趋同，财政部在2009年9月2日了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）》（以下简称路线图），向国内外广泛征求意见。这一举动旨在倡导会计理论和实务界全面深入地参与国际财务报告准则的制定，促进IASB在会计准则重大修改中充分考虑新兴市场经济国家的情况，为建立全球统一的高质量会计准则做出应有的贡献。并根据当前国际形势的最新变化，提出了我国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同的背景、主要内容和时间安排。由于IASB计划在2011年完成对金融工具、收入、财务报表列报等重大项目的修改，而我国企业会计准则与国际财务报告准则实现持续全面趋同的完成时间也确定为2011年。由此可见2010年～2011年将是我国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同的关键时期。《路线图》指出，财政部计划2010年启动准则体系的修订工作，力争2011年完成，2012年起在所有大中型企业实施。修订后的中国企业会计准则体系仍由基本准则、具体准则和指南三部分构成。基本准则保持不变，具体准则将会调整补充。现行的准则应用指南属于具体准则的组成部分，将与相关具体准则融为一体。《企业会计准则讲解》将更名称为《指南》，并调整和补充相应的内容和释例，以便企业更好地理解和执行持续全面趋同后的企业会计准则体系。2011年后，我国企业会计准则和国际财务报告准则都将进入相对稳定时期，我国实务中如果出现超出现有准则规定范围的交易或事项，将通过持续全面趋同机制加以解决。
（二）两种准则趋同过程中存在的障碍分析 CAS与IFRS不断趋同的过程中，尚存在不少困难与障碍。例如，我国目前的市场经济基础不够雄厚，法律制度不够完善，以及会计从业人员的专业技能与职业道德有待提高等。（1）缺乏IFRS推行的良好市场经济基础。雄厚的市场经济是IFRS制定和施行主要基础，符合发达国家市场经济的实际状况，但对于我国来说，缺乏IFRS推行的良好市场经济基础，这是与发达西方国家相比，IFRS在我国及其他发展中国家难以全面实施的最主要原因。例如，如果照搬IFRS相关规定，就会使得IFRS的某些规定在我国目前市场经济环境下毫无用处，因为在我国经济环境历史中可能刚刚出现甚至还未出现西方国家常见的相关经济事项。以我国会计准则为参照点，在会计准则中的某些特殊会计事项，可能在IFRS中丝毫未见，因为其同样也不适应发达国家市场经济现状。所以我国会计准则不能只单纯追求与IFRS趋同。加上我国跨国公司少、资本市场薄弱、国际贸易发展不成熟，使得我国会计制度变迁的“主要行动集团”力量较弱，因此，我国经济基础不够牢固，对我国会计准则与IFRS走向趋同产生了较大的阻力。（2）法律法规存在着巨大差异。会计准则的施行与法律法规的完善程度是紧密相联的，由于我国法律法规与西方国家相比存在着巨大的差异，也就成了我国会计准则与IFRS难以走向趋同因素之一。例如，在会计准则规范重点内容方面。由于西方发达国家的法律现状，使得IFRS以资产负债表为主，该表侧重于预测企业未来的现金流量。但我国且以利润表为主，因为我国的法律法规规定，公司上市、增资配股、退市均以利润作为判定指标，从一定程度上忽视了资产负债表信息的质量，可见我国还未提供一个完善的会计准则走向国际趋同的法律环境。（3）会计从业人员专业技能和职业判断能力欠缺。由于IFRS采用的“原则导向（Principle-Based）”，所以需要会计从业人员具有较高的专业技能和职业判断力，能够对会计事项处理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行独立的判断与选择。这个过程是建立在会计人员的逻辑分析能力、积累的经验、专业知识并遵循谨慎、客观、公正原则的基础之上。要求会计人员具备较高的职业道德素质、丰富的理论知识和实践经验，尤其是在复杂、不确定及变化的环境之下。目前，我国的会计准则、会计制度在资产减值准备、坏账准备、或有事项等方面为会计职业判断提供了空间，但是由于我国会计从业人员的职业判断意识不强，导致执行结果不容乐观。此外我国由于受产权机制的制约，会计人员与企业的经营者同属企业管理人员，其根本利益是一致的，而且会计人员的工资、待遇等均由经营者决定，在这种情况下，会计人员为了维护自身利益，势必会做出有利于经营者的职业判断，从而损害投资者的利益。而对经营者来讲，由于受利益驱使，往往有进行盈余管理的强烈动机。对于经营者而言，职业判断的自由度越大，越利于进行会计操纵，其往往指使会计人员利用这种自由度肆意操纵利润。
（三）两种准则持续全面趋同的发展分析 “趋同是进步，是方向；趋同不等于等同；趋同是一个过程；趋同是一种互动”的四项会计国际趋同的基本主张，既是我国企业会计准则体系建设及其国际趋同的基本理念和指导思想，又是我国坚持原则、积极趋同、参与会计国际交流与合作的基础与平台。我国会计准则在国际趋同化发展道路上应该结合实际取长补短，首先要完善自身会计准则的制定、实施、推行与发展。其次要吸取IFRS的相关优点，并不断进行交流、借鉴。此外我国还应以更积极主动的态度参与国际财务报告准则的制定，例如对IASB的征求意见稿积极回馈，利用IASB的开放机制参加其举办的会议，提供观点，派人去IASB工作等，尽可能扩大我国在IASB中的影响。另外，我国还应加强地区间的区域性会计合作，联系与我国经济背景相似，经济发展水平相当的国家，共同探讨会计准则国际趋同的对策，并提供给IASB，以促使其能倾听到发展中国家和经济转型国家的声音并考虑到其特殊的经济业务和事项，照顾到这些国家的实际利益。最后，我国应该大力发展会计教育，提高会计从业人员综合素质，尽快培养出自己的国际会计专业人员。
参考文献：
国际财务准则范文6
【关键词】国际财务报告准则第15号，收入
一、准则简介
2014年5月，国际会计准则理事会了《国际财务报告准则第15号――源于客户合同的收入》（以下简称“新收入准则”），FASB了《Topic606-源于客户合同的收入》。两项准则是全球两大最具影响力的会计准则制定机构为统一收入确认而共同制定的收入指引，新收入准则自2018年1月1日生效。
（一）新收入准则旨在对所有与客户之间的合同，采用单一、综合的收入确认模型，以提高行业内、行业间以及不同资本市场的可比性。
（二）新收入准则阐述了主体在核算收入交易时需要遵守的五个步骤 ：第一步，识别与客户订立的合同。该合同是两方或多方之间签订的可强制执行的权利和义务的协议，对形式上多份但实质为一份合同的，应将一组合同合并核算，新收入准则还规定了合同变更时的会计处理。第二步，识别合同中的履约义务。如果交付的商品或服务可以单独使客户受益或商品或服务在使用时需要的其他资源是客户易于获得的，并且企业向客户交付商品或服务的承诺可以与合同中的其他承诺区分开来，那么企业向客户转让的商品或服务就是可以区分的，此时，该承诺就是一项履约义务，应单独核算。第三步，确定交易价格。交易价格是指企业预计因交付合同所承诺的商品或服务而有权获得的对价金额，可以是固定金额，也可以是可变金额，如果合同中包含重大融资成分，交易价格还需考虑货币的时间价值。第四步，将交易价格分摊至单独的履约义务。如果单项合同内识别出多项履约义务，交易价格应当基于单独售价的比例分摊至每一项单独的履约义务。第五步，履行每一项履约义务时确认收入。当客户获得商品或服务的控制权时，企业针对这一项履约义务确认收入，控制权可在某一时点转移或某一时间段内转移，从而导致相应收入的确认。控制权在某一时间段内转移的，企业需使用恰当方法确认收入，以体现履约义务的完成进度。
二、新收入准则对通信运营商的影响分析
通信运营商均在香港和美国上市，我国企业会计准则与国际会计准则持续趋同，我国的收入准则也将随之发生调整，所以新收入准则对运营商的收入、增值税和成本将产生重大影响，具体分析如下：
（一）收入方面的影响
1、通信运营商常见的捆绑套餐收入确认方法
（1）公允价值法。是新收入准则确认收入的核心原则，也是现行准则允许采用的方法。与其他方法的核心区别是合同中各要素价值应按照其公允价值占总公允价值的比例确认。
（2）剩余价值法。现行准则允许采用，对于电信行业而言，未来新收入准则下不再适用。多要素捆绑套餐中，应先从合同总对价中扣除未提供要素的公允价值，剩余部分分配给其他要素。
（3）合同约定法。处理简便、直观，未来新收入准则下不再适用。先确认合同中约定了价值的要素，用交易对价减去要素的合同约定价值，剩余部分分配给其他要素。合同约定法下，收入确认与用户感知及合同约定一致。
对于运用剩余价值法和合同约定法的运营商，在执行新收入准则时，相关基础数据梳理和系统改造工作的工作量将非常大。
2、新收入准则对通信运营商捆绑销售的套餐中各业务收入分配产生影响，包括：（1）宽带、终端、通信服务等融合在一起的业务各项服务收入的分摊。（2）买手机送话费、存话费优惠购手机等捆绑套餐中的手机收入与通信服务收入的分摊。（3）语音通话、短彩信、流量、手机报等各类业务捆绑在一起销售的套餐内各项通信服务收入的分摊。（4）积分、电子券等促销支出被认为是单独履约义务，或需参与收入分摊。
（二）增值税方面的影响。营改增后，对于手机与通信服务的捆绑套餐，税务机关规定优先按照手机价格确认应交增值税，剩余部分按照通信服务收入计算并缴纳增值税，因此会产生税会差异，预计新收入准则实施后税会差异会持续扩大，可向税务机关争取减少上述差异的政策，但预期难度较大。
（三）成本方面的影响
1、新收入准则规定：与合同直接相关，且产生或增加了主体满足履约义务的资源时，此类履行合同成本应当资本化。为获取合同所增加的增量支出同时满足下述三个条件时，必须予以资本化并摊销：（1）必须与获取新用户或新合同直接相关；（2）必须是增量成本：即如果没有获取一个新用户或新合同，相关成本不会发生； （3）相关成本预计可以收回：即新合同或新用户预计带来的收入可以弥补支出的成本。（4）上述成本如果预期摊销期少于1年，可将其费用化。
2、按照上述规定，需要资本化的成本包括：（1）社会渠道酬金支出中为获取新合同而支付的增量成本需要资本化。如新用户入网当月给予商每用户10元酬金，在此情况下，运营商获得了一个新用户，且属于增量成本（如果商未成功发展用户则无法获取酬金），酬金预计可以收回（通常新用户带来的累计收入大于10元），因此满足相关条件，需要资本化。对于新增用户，摊销期限应该是用户的在网时长，可以用用户的平均离网率进行测算。（2）量化薪酬中为获取新合同而支付的增量成本，仅对员工发展的新用户或新合约按件计酬的部分需要资本化。（3）SIM卡成本通常需要全部资本化。（4）宽带装机成本通常需要全部资本化
三、执行新收入准则的相关准备工作
1、流程方面：梳理收入计费、营销管理、采购、财务报告等相关流程的变化；并分析流程中需要进行的数据清理、系统升级工作要求。
2、数据方面：计算各收入、成本会计科目入账金额时，所需的业务数据和公允价值等数据，是收入、成本分摊及会计处理的基础。
3、IT系统方面：对执行收入分摊计算、成本归集分摊、账务处理等功能的系统进行升级改造，以实现新收入准则要求的功能；
