合同内控管理关键点范文1
关键词：关键控制点； 绩效评价； 融合
一、引言
关键控制点的执行是实现内部控制目标的保证；激励有助于实现企业的战略目标，作为激励主要方式的绩效考核是连接企业战略目标和奖金的桥梁，是引导员工行为最有效的方法。因此，为了保证关键控制点得到有效执行，企业必须设计与之匹配的绩效评价体系，实现关键控制点与绩效评价的融合。
由于现实业务的复杂性不一，考核指标就出现了多方位、多角度、定性和定量的特点，绩效评价体系的设计就应该以关键控制点为中心结合部门和岗位职责对指标进行设计和完善，要赋予与关键控制点相关的指标较大的权重或者为关键控制点设计特殊的评分标准。本文以销售与收款业务为例，概要介绍关键控制点与绩效评价的融合问题。
二、销售与收款业务中的关键控制点
内部控制应用指引中指出企业应当加强销售、发货、收款等业务环节的管理，采取恰当措施，规范销售行为，扩大市场份额，实现销售目标。销售政策和信用管理是企业销售与收款业务内部控制中非常重要的环节，它们直接影响到企业的销售业绩和坏账损失。《企业内部控制应用指引》包括控制环境类指引、控制活动类指引及控制手段类指引。
本文根据该指引的精神，将销售与收款业务内部控制的关键控制点从公司层面和业务流层面进行设计。公司层面主要从控制环境类指引进行设计，业务流层面主要从控制活动和控制手段类指引进行设计。
（一） 公司层面的关键控制点
内部控制五要素分别是内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等。其中内部环境、风险评估、信息与沟通、控制的监督等都与公司层面的内部控制相关，控制活动与具体业务流层面内部控制相关。因此，本文将结合以上四要素进行公司层面关键控制点的设计。
1.内部环境
内部环境是企业内部控制的基础，支配着全体员工的内控意识，影响着全体员工实施控制活动和履行控制责任的认识、态度和行为。内部环境类的指引主要包括：组织架构、发展战略、人力资源、企业文化和社会责任等。
杨有红（2007）认为与销售与收款业务相关的部门主要有销售部、信用管理部和储运部等：销售部门的职责主要有市场开拓、客户开发与管理、销售政策的制定与执行、货款催收等；信用部门的职责主要有客户资信管理、信用风险评估、信用政策制定等。组织架构的设立还要避免不相容职务，张岷胜[3]（2011）认为该业务不相容职务主要有：客户信用调查与销售合同签订；销售合同审批、签订和发货；发票开具与审批；销售货款的审批和会计记录；坏账计提与审批；坏账的核销与审批等。
制定符合企业实际情况和外部环境的发展战略才有助于企业长期生存和持续发展；良好的人力资源政策有助于培养员工诚实、正直、勤奋的品质，内部控制的实施需要全体员工的参与，因而销售人员的素质就会直接影响到销售业务目标的实现；企业文化是企业的精神支柱，积极的企业文化能为内部控制的有效执行提供良好的氛围；社会责任的履行不仅能为企业赢得较好的形象，起到一定的宣传作用，扩大销售额。
2.风险评估
风险评估是企业及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风险，合理确定风险应对策略。管理者通过风险评估可以识别、管理那些阻碍组织目标实现的潜在风险因素。通过上述对销售回扣问题的利弊分析来看，销售回扣可能带来的声誉风险、法律风险和税务风险等都远高于其为公司带来的经济利益。
3.信息与沟通
信息与沟通是及时、准确、完整地收集与企业经营相关的各种信息，并确保这些信息在企业内部及时沟通。销售部门和销售人员对客户的追踪、订单的处理、账款的催收以及客户的财务状况等都要及时与相关部门或人员进行沟通，相关单证要及时传递，从而提高企业运营的效率，降低坏账风险。
4.内部监督
内部监督是对内部控制的建立和实施情况进行监督和检查，评价内部控制的有效性，发现内部控制的缺陷并及时加以改正，从而保证内部控制的目标得以实现。内部控制需要由特定部门进行监督、检查和不断更新。
（二） 业务流层面的关键控制点
控制活动是企业根据风险评估的结果，采取的相应的控制措施，将风险控制在可承受的范围之内。企业制定的控制活动主要是针对评估的风险的，是为了减轻或转移风险而设计的控制方法。因此，企业在具体业务层面制定控制活动时要寻找关键控制点，并根据关键控制点来设计控制方法。
销售与收款业务中，在保证公司层面的关键控制点得到设计并有效执行的基础上，企业业务流层面的关键控制点主要包括：
1. 所有的销售业务都要签订合同；
2. 销售合同、销售退回按照规定程序审批；
3. 根据毛利率划分审批权限并按照规定权限审批，从而控制销售价格；
4. 对所有销售订单的发货进行定期检查，确保发票按照规定开出；
5. 应收账款按发票或销售清单进行核销，定期对账，确保账账相符；
6. 设置独立的信用管理部门，对客户信用和赊销进行管理；
7. 有逾期应收账款的催收措施，监督责任人负责催收等。
三、 关键控制点与绩效评价的融合
（一）公司层面关键控制点与绩效评价的融合
在设计公司层面关键控制点的绩效评价体系时，对于可以量化的公司级目标，根据KPI方法进行指标设计。在公司层面KPI指标的基础上，结合各部门的职责，确定各部门的KPI。对于不能量化的公司层面的考核，如组织架构的设计和不相容职务的分离，就可以借鉴360度方法或平衡记分卡法设计出具体的绩效评价方法。例如，管理人员能够了解企业内控制度的各个组成部分，那么定期评价企业的内控制度、了解企业内控的薄弱环节、改善经营管理等就是管理人员的职责。因而，对这些管理人员的绩效评价就主要围绕其工作的关键点即内控制度的设计和执行进行的，如郭晓梅（2002）指出这类绩效评价体系就可以依靠内部控制的五要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息传递和监控等为中心进行指标的设计。
（二） 业务流层面关键控制与绩效评价的融合
销售与收款业务流层面的关键控制点更容易量化，对于这类容易量化考核的关键控制点可以运用KPI法，如针对签订销售合同的关键控制点主要考核销售人员的所有订单是否都签订了合同，故可以设计相应的考核指标，例如合同签订率/订单率。
此外，对于影响企业长期发展的业务流层面的关键控制点，可以运用360度或平衡计分卡等来考核销售人员绩效，如可以设计客户满意指标、客户增长指标及管理动作指标等；信用管理人员绩效评价指标体系可以包括回款绩效和管理绩效两大类。对于其他不能量化考核的业务流层面关键控制点，如发票或销售清单的核销、按时发货、定期对账等可以参考平衡记分卡或360度考核进行指标的设计。
综上所述，各个岗位的KPI必须结合部门KPI、岗位职责和工作流程来设计，把关键控制点的指标落实在每个员工的身上。
四、研究结论
本文主要目的是为了解决关键控制点的执行问题，通过参阅相关文献，提出了相应的解决方法，即利用关键控制点与绩效评价融合的方式来激励员工，并概要介绍了二者融合的方法。由于现实业务的复杂性和多样性，本文基于销售与收款业务进行介绍，旨在使理论更为形象直观。然而，如何结合具体业务进行相关指标的设计，应结合绩效评价的设计原则进行进一步研究。
参考文献：
[1]编审委员会.企业内部控制配套指引讲解[M].立信会计出版社，2011.
[2]杨有红，徐心怡.试论销售收款内部控制制度构建[J].北京工商大学学报，2007（1）：34-40.
合同内控管理关键点范文2
关键词：财务 内部控制 风险 措施
从2008年到2010年，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会先后了《企业内部控制基本规范》及《企业内部控制配套指引》，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成，对防范企业风险、规范企业管理、促进企业可持续发展产生深远影响和积极推动作用。内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告和相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。良好的内部控制是企业健康发展的基石，它帮助企业结合自身所处的特定的内外部环境，不断提高经营活动的盈利能力和管理效率，促使企业将近期利益和长远利益结合起来，在企业经营管理中努力作出符合战略要求、有利于提升可持续发展能力和创造长久价值的策略选择。
内部控制建设是一项系统工程，需要企业内部各职能部门共同参与并承担相应的职责。其中，财务部门在保证与财务报告相关的内部控制的有效性方面发挥着十分重要的作用。企业开展内部控制工作，要求财务部门不能将眼光仅仅局限于财务活动，而应关注企业经营管理的全过程，在制定发展战略、分析评估风险和作出决策环节扮演好关键的助手和参谋角色。以下就财务部门在销售、采购、资产管理、全面预算、内部信息传递等业务层面的控制要点分别进行阐述：
一、 销售业务控制
（一）销售活动中与财务相关的主要风险
（1）签订合同时结算方式选择不当，发货前没有进行客户信用调查或调查不到位，业务完成后货款回收不力等，使销售款项不能收回或遭受欺诈，蒙受资金损失。
（2）销售过程没有履行严格的审批程序，导致错误或舞弊行为发生，使企业资产流失。
（二）财务部门在销售环节的关键控制点及控制措施
（1）财务部门应当同销售部门协商，根据企业资金收支特点提出通常情况下签订合同时应采用的结算方式。财务部门在审核销售合同时，应重点审核结算方式和发货时间，判断是否符合资金要求，同时做好开票时间记录，规避税务风险。
（2）财务部门应协助销售部门建立健全客户信用档案，从资金运作角度和日常屡约情况向销售部门提出信用额度建议，并及报告重要客户的信用变动情况，定期检查和调整信用额度。对于境外客户，应当建立严格的信用保证制度来应对销售风险。对新开发客户和非经常往来户，必要时可以禁止赊销来减轻收款压力，保证日常资金流入。
（3）财务部门应定期检查已发货未开具发票情况，对超出规定期限仍未开票事项指定专人与销售部门沟通，查明原因及时处理。对于长期无法清理的事项应考虑舞弊的可能，需向相关部门报告。
（4）财务部门应就会计记录中取得的数据定期制作销售报告并与销售部门讨论，根据实际销售构成和利润构成情况与销售目标和战略导向的偏差，为决策层提供销售政策和策略调整及销售考核依据。
（三）财务部门在收款环节的关键控制点及控制措施
（1）财务部门负责办理资金结算并监督款项回收，应当指定专人定期与客户核对应收帐款、应收票据、预收账款等往来款项；加强商业票据管理，严格审查商业票据的真实性和合法性，防止票据欺诈。
（2）财务部门应定期进行帐龄分析，对超出信用期限的款项向销售部门提出警示；定期进行客户信用评价，做为客户信用调整依据。
（3）财务部门应对超出规定期限仍无法收回的款项及时提出坏账申请，履行审批程序后进行坏账处理；对于已核销的坏账、仍应定期对帐并与销售部门沟通，关注后期的收回可能，防止形成帐外资金。
二、 采购业务控制
（一）采购活动中与财务相关的主要风险
（1）采购计划安排不合理，造成库存材料要么短缺，要么积压，结果导致企业停产或资源浪费。
（2）选择了错误的供应商或不合理的采购方式，招投标时价格审核不科学或出现舞弊行为，导致采购的物资质次价高，不能满足生产需要或成本过高。
（3）付款审核不严，导致资金损失或信用受损。
（二）财务部门在购买环节的关键控制点及控制措施
（1）财务部门应建立最佳库存量计算模型，协同生产部门共同设立最高最低库存量，定期进行存货库龄分析，为采购部门合理确定采购数量和采购批次提供分析依据。
（2）财务部门应定期维护采购价格库，参与供应商招标会议，对采购价格进行审核，针对异常采购情况，应要求采购部门做出说明并在必要情况下提请审批部门重新审核。
（三）财务部门在付款环节的关键控制点及控制措施
（1）财务部门应加强采购付款的管理，制定付款流程并将其以文件形式规定下来，付款前严格按规定审核各项单据凭证、审批程序和采购预算等相关内容，审核无误后按照合同规定选择合理的付款方式并办理付款。对于收到发票的采购事项，应当严格审查发票，验证发票的真实性、合法性和有效性，对发现虚假发票坚决不予付款，已付款的应及时报告处理。
（2）财务部门应重视应付账款、应付票据、预付账款等往来款项的核对工作，指定专人负责，定期与供应商对账并做好核对记录，发现不符应立即查明原因，进行处理；定期检查已入库未收到采购发票情况，对超出规定期限仍未收到发票事项指定专人与采购部门沟通，查明原因及时处理。对于长期无法清理的事项应考虑重复入账的可能，需进一步开展调查，避免税务风险和成本风险。
三、 资产管理控制
（一）资产管理中与财务相关的主要风险
（1）存货管理不善，数量太多或短缺，导致存货毁损、资金占用过多或生产停滞。
（2）固定资产不能及时更新改造和维护，造成使用效能低下或产能过剩，影响企业生产，导致资产贬值或资源浪费。
（二）财务部门在存货管理环节的关键控制点及控制措施
财务部门应当建立库存盘点清查制度和存货处理流程，定期盘点存货数量，核查存货状态。对盘点清查中发现的存货盘盈、盘亏、毁损、闲置以及需要报废的存货，及时按处理流程查明原因并提出处理意见，根据批复进行账务处理。盘点结果应当形成报告提交给有关负责人，处理方法应登记在册备查，使整个盘点过程闭合完整。
（三）财务部门在固定资产管理环节的关键控制点及控制措施
财务部门应当关注固定资产投入和修理预算的执行情况，定期将预算执行情况向资产管理部门报告；协同资产管理部门进行固定资产清查，加强固定资产处置的控制，防范资产流失。
四、 全面预算控制
（一）预算管理中与财务相关的主要风险
预算得不到有效执行，没有同考核挂钩，使得预算管理流于形式。
（二）财务部门在预算编制环节的关键控制点及控制措施
财务部门应协助预算管理部门审核各部门预算，并在汇总各部门预算基础上编制资金预算，以此为基础设计投资和筹资方案。资金是企业的血液，是流动性最强的资产，资金预算是企业整个预算体系的关键一环，起着举足轻重的作用。
（三）财务部门在预算执行环节的关键控制点及控制措施
（1）财务部门必须严格按照预算进行账务处理，对于超出预算的项目坚决不予支付，以保证预算得以顺利执行。财务部门应定期将预算中已执行的财务数据与预算制定部门进行核对，对临近预算警戒线的项目给予提醒，并就预算执行情况向预算管理部门汇报。
（2）财务部门对于资金预算的执行情况需高度重视，应指定专人定期进行分析，查找实际执行偏离预算的原因，及时采取应对措施，保证企业资金供应。
五、 内部信息传递控制
（一）内部信息传递过程中与财务相关的主要风险
（1）财务报告制度没有建立或不能与决策要求相匹配，内容不清晰完整，影响企业管理层进行决策。
（2）财务报告传递不规范、不及时，导致管理层不能及时制定和落实相关对策。
（二）财务部门在内部报告形成环节的关键控制点及控制措施
财务部门应根据已掌握的财务数据，定期按照决策层的决策要求制作内部财务报告，客观反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，对相关财务指标进行详细分析和说明，力求有理有据，准确有效。
（三）财务部门在内部报告使用环节的关键控制点及控制措施
财务部门应就已完成的内部财务报告指定专人同相关部门管理人员进行沟通，阐述存在的问题，提出改进建议，提请管理层关注。
合同内控管理关键点范文3
关键词：建筑施工；工程造价；管理要点
建筑工程的工程施工阶段，是建筑项目中建设周期最长，投入资金最多的环节，同时也是建筑项目的价值及使用价值得以实现，货币资金向建筑实体转变的一个关键阶段。鉴于建筑实体形成过程的不可逆性，在此阶段各种因素都可能导致工程投资的浪费，给企业造成不可挽回的经济损失，使建设工程不能顺利开展。本文主要从以下几个关键环节分析在施工阶段进行工程造价有效控制的思路及方法。
1 工程施工阶段工程造价控制的关键环节
在工程的施工阶段，对造价的控制主要是通过资金计划的编制、施工组织设计优化、工程变更、工程索赔、工程价款计算、投资偏差分析等方面控制，使得工程的实际费用不大于计划投资，此阶段造价控制的主要内容如图1所示。
图1 施工过程内造价控制内容分析
具体来讲，工程招投标、合同的签订及管理、施工组织设计的审查以及材料管理等环节是施工阶段工程造价控制的几个关键环节。原因在于，①四个环节具有事前控制及目标控制的特点：这些环节在工程施工前就已经启动，在招投标、合同签订中确定出工程造价的控制目标，施工中所有造价工作都需要围绕此目标进行。要确保控制目标能够顺利实现，目标价价格既要低廉，又要具备可操作性，能够确保工程如期按质完成，保证工程安全。②四个环节具备主动控制特点：招投标与合同签订给出工程初步造价，在后期施工组织的设计审查，材料管理中以此为依据对造价进行准确核定，工程实际价格会更加清晰，同时控制目标偏差值更明确，我们后期就可以通过有效措施进行纠偏。③四个环节对工程造价控制作用重大：在内容上，招投标为造价控制源头；合同签订及管理囊括签证的变更管理，工程计量，索赔及工程的竣工结算等具体内容，是项目管理中的主要内容；施工组织审计为施工控制的一个纲领性文件，是费用结算的重要依据；施工过程中建筑材料费用在造价中占有一半以上，材料价格直接影响工程造价。可以说四个环节对造价波动大，严重时会导致造价失控，给企业带来重大经济损失。因此，下面主要对这些关键环节的造价控制进行详细阐述。
2 施工阶段关键环节造价管理要点
2.1 工程招投标管理
建筑工程招投标是承建单位在有关规定下通过招投标文件参与竞争，以取得建设项目的任务，并同建设工程的法人单位达成共同协议。招投标制度是良好建筑市场得以有效构建的重要手段，要做好招投标管理在招投标文件中必须对评标方法标准做出具体规定：①采用综合评定的方法：采用计分作为评定基础方式，最大限度满足招投标文件下的各项综合评定标准。②采用报价评审的方式：对投标总价、各个分项的工程量清单、措施项目的清单报价，主要材料报价还有零星工作项目中的人工单价报价等各项内容进行综合评审。在评审中需要主要对各个分项的工程量清单评审中，如评审某项的工程清单在单价上低于各个投标人综合单价平均值的10%，投标人没有正当理由，且投标人投标的总价在投标总价的10%以上，此投标人这项工程量清单的综合单价会计为零分，投标报价要按照低于成本进行处理，避免低于合理低价中标的情形发生。对主要材料的单价评审中，投标人如果在投标文件中没有提供材料供应商的授权证明，或者这些证明文件由非生产产家提供，或者提供材料中供货时间及数量同施工不一致，此项材料会被认为低于成本价格。在技术评审上，须严格按照“可行”、“不可行”两个评审意见对施工组织设计、施工质量控制措施，施工综合管理水平进行评审。可行的可以纳入到商务标的评审，不可行绝对禁止纳入商务标的评审。
2.2 合同的签订及管理
建筑工程施工过程是工程特殊商品价值的形成过程，施工合同是施工工作得以开展的基本依据。在施工阶段进行全面合同管理是工程造价控制的一个关键环节，在管理中须对造价有影响的因素进行针对性控制。具体来讲合同签订及管理过程中应注意下面几点：①合同内容要全面完整：在合同中必须详细约定合同价款，约定工程预付款及进度款的支付形式，价款变更的原则，结算依据及计价方式，工程签证变更，工期的质量要求及违约责任等内容。
②合同各项条款表达清晰：合同条款在制定中必须调理清楚，准确严谨，没有歧义，这样才不会让合同成为施工单位违约借口，不会导致不必要纠纷。③严格按照合同进行签证变更，工程计量及工程款的竣工结算，确保合同能够准确履行。
2.3 施工组织设计的审查
施工组织设计的编制质量高低，技术含量多少，设计思路是否科学合理，是否经济，同整个工程的工期、质量、造价及安全几个目标息息相关，要确保建筑工程质优价廉，必须做好对施工组织设计的审查。可以说施工组织设计的审查是工程造价事前主动控制的重要手段，在管理中必须注意：①重视对施工组织设计的审查，积极利用各种经济技术方法对组织设计进行优化。②确保施工组织设计的可操作性，施工的组织设计必须具备可操作性，科学合理，先进解决，应包含招投标文件，对合同文件所要求的工期、质量及造价几个控制目标进行合理规定。③结合预算的定额对施工组织设计过程中可能出现的不合理费用进行纠正。2.4 材料管理
工程施工中建筑材料费用占工程造价的一半以上，材料失控势必会造成造价失控，做好材料价格控制对造价控制的意义重大。在管理过程中应注意做好下面环节的管理工作：①详细收集材料信息，掌握材料的规格、性能和市场单价，了解材料的生产、供应及售后服务信息。②掌握工程施工中对材料的要求，包括对材料的设计要求及功能要求。③将材料价格准确定位：在材料信息基础上对材料按照最佳适用性的原则进行准确报价。
除却上面关键环节的造价管理控制，对于索赔处理及结算审核这些环节的管理控制也不能放松，只有切实做好各个环节管理，才能真正控制造价，降低工程成本，为企业创造更多的经济社会效益。
参考文献
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[3] 姚芳，王学倩，蔡焱. 建筑工程预算编制的流程与复核要点[J]. 产业与科技论坛， 2011，（14）.
[4] 阮丽春. 关于对我国建筑工程预结算常见问题及控制措施的探索[J]. 价值工程， 2011，（30）.
[5] 陈宙. 浅析中外工程造价计价依据和计价模式的区别[J]. 福建建筑， 2012，（12）.
合同内控管理关键点范文4
[关键词]风险评估；药品；质量管理
中图分类号：TU174 文献标识码：A 文章编号：1009-914X（2016）07-0266-01
危害分析和关键点控制是药品生产质量管理规范中的重要方面，具有良好的应用性。本文就还是危害分析和关键控制点的理念和方法进行简要分析，对危害分析和关键控制点在GMP管理中的实际应用进行探索，满足GMP管理的实际需要，具有重要的现实意义。
1 相关概念简述
HACCP是危害分析和关键控制点的简称，主要是指通过对食品原料在种植、收货及加工等过程中潜在的危害进行有效的识别和预估，明确影响食品质量和卫生的关键点，从而进行切实可行的预防控制，维护食品的质量安全。所谓GMP，就是药品生产质量管理规范的简称，主要通过质量管理和控制来确保产品的质量。GMP的质量管理，建立在全方位管理的基础之上，以全员参与为依托，实现标准化的质量管理。危害分析和关键控制点在药品生产质量管理规范中的有效应用，需要充分衡量多种资源，从而实现二者的有机协调，促进药品生产质量管理工作的有序进行。
2 HACCP的特征
2.1积极预防性。HACCP属于一种可行性的预防体系，对于药品质量安全的控制发挥着重要作用。就GMP的角度来看，药品规范的管理控制与药品的生产质量存在着密切的联系，在实际的药品质量控制过程中，应当全面系统的衡量药品质量变异的特点和规律，在控制过程中转变以往的控制方式，实现积极性防范和控制，预先实现对药品生产环节的监控，积极对可能存在的药品风险进行有效的识别和评估，进而有效的明确药品质量控制的关键点，从而对药品进行标准化且有针对性的控制，掌握好药品从原料采购直至成品运输和销售环节的预防和控制效果，以确保药品质量满足国家相关标准。
2.2 良好适用性。从整体情况来看，HACCP对大多数的产品质量控制都具有良好的适用性，满足大多数药品质量链上的企业质量控制，包括物料生产企业、原料供应商以及运输商和分销商等多个方面。与此同时，HACCP在不同类别的制药企业中也得到较为良好的应用，无论是生物制品还是医疗器械制品等。应当注意的是，GMP并不具备广泛的适用性，也就是说，不同类型的企业在进行质量控制时，应当根据企业的实际情况进行具体的分析，进而制定适合本企业的GMP，以有效地促进企业的质量控制。
2.3 系统性。HACCP的系统性主要体现在对GMP的有力支撑，也就是说，企业在实施GMP进行药品质量控制时，实际质量监督和管理的力量相对比较薄弱，HACCP作用的有效发挥，能够对药品生产体系的潜伏性危害进行合理的分析和预估，在一定程度上推动了质量控制的有序进行。HACCP的有效应用，促进了GMP体系更具丰富性，实际管理效果明显增强。也就是说，在实际应用过程中，二者具有高度的一致性，彼此之间互为依托，HACCP体系具有良好的管理优势，并在实际发展和实施过程中不断完善和进步，在此基础上对于企业的技术创新和质量控制也具有重要意义。
3 引入HACCP的可行性
3.1 HACCP与GMP、标准操作规程（SOP）之间的关系。从宏观层面来看，GMP既是国家相关部门对药品生产管理和质量控制的准则，也是制药企业进行质量控制、提高生产效率的有效措施，能够有效地防止产品生产过程中污染和差错状况出现。而HACCP的建立和发展，需要以GMP为基础和依托，并且在GMP的影响下，一定程度上提升了自身的系统性和实际适用性，促进药品生产质量得到可靠的控制。国家相关部门已经明确指出，HACCP已成为GMP实施的重要内容。SOP是制药企业员工在执行时所必须遵守的经过国家相关部门批准的书面文件，在GMP的实施过程中始终发挥着重要作用，SOP的建立和有效维护，对于HACCP的实施和在GMP管理中的应用都具有重要意义。
3.2 HACCP在GMP管理中的应用
HACCP实施的基本程序包括：对危害进行分析，确定关键控制点（cfiticm control point，CCP），建立关键限值，建立CCP的监控体系，当监视体系显示某个CCP失控时，确立应当采取的纠正措施；建立验证程序，确认HACCP体系运转的有效性，建立文件化体系，包括适用于这些原理及其应用的程序和记录。
企业质量管理部门根据HACCP实施程序，首先结合企业产品工艺特点，区分出不同的系统、体系及涉及到的各个环节，根据历史记录等资料进行风险危害和危害的程度分析，并建立等级。在此基础上，分析可能产生危害的点。比如对于药品生产工艺流程环节。经过逐个工序分解分析，拟出需要重点控制的质量特性、关键部位或薄弱环节（也就是所谓的“关键控制点”），如原料药干燥时干燥设备的温度、时间、压力、设备容器的清洁程度等。针对这些CCP，由相关专业人员拟出相应的重点控制措施和操作方法，并经验证和质量管理部门批准后实施，以确保把危险性降低到最小程度。需要注意的是，根据GMP要求，以上过程一定要从一开始就建立起科学、规范、完整的文件系统和记录。
3.3 CCP的确定
这是HACCP实施过程中最关键的内容。企业根据产品工艺特点及以往生产记录，包括偏差记录、事故记录、员工反馈等，归纳出“一般控制点”和“关键控制点”，并经质量管理部门批准，根据不同的控制级别，建立相应的应对措施与方法。要说明的是，HACCP管理也是一种持续改进管理，“～般控制点”和“关键控制点”也会随着管理的进行而有所变动，相关人员要进行及时认证和调整，并留下相应记录。
4 具体应用实例及相关资料
在制剂过程中，混合环节的质量控制情况直接关系到制粒乃至最终压片的质量，以下是混合工序HACCP的具体应用。根据批生产记录、批检验记录及CCP确定程序，确定混合步骤为CCP；根据HACCP计划，对混合步骤作重点控制，包括进行重新检查、设置和验证。
美国是世界上第一个将HACCP应用作为强制性法规的国家，FAO/WHO在1998年于日内瓦发表的“政府机构在评估HACCP时所扮演的角色”联合声明中，提供了从监管者的角度评价企业HACCP的checklist表，这为企业建立HACCP体系提供了蓝本。作为Q险管理工具中的一种，HACCP在GMP的基础上，重点将有限的控制资源应用于药品生产的关键流程。特别是生产中的关键环节、关键控制点上，通过重点监控与纠错，使药品的污染或差错在生产过程中就被控制、消灭，大大地降低了药品风险和检测不合格率。
5 结束语
从整体情况来看，受我国药品生产企业管理水平的限制，HACCP的应用还有很长的路要走。药品监管部门不妨鼓励企业先试点，待成熟后再在原有的实施基础上添加新的内容，比如进一步“验证要点”中的HACCP等。质量管理永远是朝着更科学、有效、进步的方向前进的。我国制药企业应充分认识在药品生产中运用HACCP的意义，大胆实践，努力提高产品质量，争取更好的经济效益和社会效益。
参考文献：
合同内控管理关键点范文5
关键词：内部控制；价值管理；价值取向；企业价值
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1005-0892(2008)04-0105-07
一、问题的提出
随着价值最大化上升为公司整体的管理思想，价值管理作为一种以创造价值、实现价值增长为目标，在公司的经营管理和财务管理中遵循价值理念。依据价值增长规则和规律，探索价值创造的运行模式和管理技术，逐渐成为企业现代管理实践的最佳模式。1985年，波特在《竞争优势》中提出价值、价值链以及价值管理的思想，在过去近20年的时间里获得了很大的发展，被列为现代先进管理思想，成为研究竞争优势的有效工具。但其更多的是基于静态的概念分析，和对企业价值管理的常态描述，主要针对在某一时点如何进行价值定位、价值创造。现实中的情形与波特的理论构建有一些区别，因为企业总是处于一个纷繁复杂的、动态的环境中，并且这种变化的趋势有愈来愈快的趋势，所以企业必须在动态中进行价值管理。着重考虑如何在时变过程中动态地实现企业整体价值最大化，即企业如何持续地创造价值并实现企业自身整体价值增加，这就是时变过程中企业的价值管理问题。显然，引入时间变量之后，我们有必要在波特竞争理论的基础上作出新的探讨，拓展企业价值管理的理论研究――着眼于持续地创造价值并实现企业自身整体价值增加，以使理论更接近现实世界。
现代企业理论的一个核心观点是，企业是一系列(不完全)契约(合同)的有机组合(nexus ofincomplete contracts)，是人们之间交易产权的一种方式。企业是不同的要素投入主体之间组合的一组契约，这组契约可能是显性的，也可能是隐性的。不同的要素投入主体可能拥有不同的偏好、资本、技能、信息和禀赋，理性的要素拥有主体参与到企业的契约中，向企业贡献自己的资源，以试图从企业的运营中获得回报。这组契约治理着企业发生的各种交易，使得其企业内部发生的交易费用低于由市场组织这些交易时所发生的交易费用，但由于现实世界的复杂性、经济人的有限理性和机会主义的影响，这组契约通常又是不完备的，所以相对于市场而言，企业的契约是一种不完备契约。为了在取得低交易成本收益的同时弥补企业契约的不完备性，就需要在企业内部存在一个控制机制，来弥补企业契约的不完备性，以保证企业的正常运作和发展，这可视为企业内部控制的本质。而林钟高等认为内部控制应该是协调企业利益相关者相互利益关系，保障各利益主体的特定利益机制的根本性制度。
实际上，无论是为了弥补企业契约的不完备性，还是为了协调企业利益相关者相互利益关系从而保障各利益主体的特定利益，都离不开企业利益相关者对企业的共同治理。在涉及利益相关者共同治理的错综复杂的利益关系中，企业要综合考虑其不同的主要互动对象的要求，进行自身定位。最重要的是，企业要避免与互动对象在价值取向上的冲突，如此才能保证长期稳定的合作关系。同时，企业必须考虑其所处的社会环境，尤其是社会的文化传统、价值取向，企业的价值理念应顺应社会的价值取向。在新经济、新时代下，如何创造价值，以及实现价值在利益相关者共同治理下的和谐分配，企业如何认识和把握内部控制的职能成为关键所在，同时它也是培育和提高企业核心竞争力，实现可持续增长的重要手段。综上所述，把紧密相关的内部控制、价值管理合二为一，整体促进企业价值提升成为本文思索的重要理论课题。
二、内部控制和价值管理的融合研究：基于时变特征的互动性分析
进入新世纪我们清楚地认识到，我们正处在一场变革的初始阶段，这场变革已从根本上改变企业及其运作模式。组织再造、流程创新等名词变得十分流行，企业的概念不再局限于企业内部组织，已扩展到企业外部整个供应链上，包括供应商和客户以及其他利益相关者。随着研究的深入，逐渐发现影响企业经营的因素是多方面和立体的，成本、质量、时间、服务和环境都是促使企业赢得客户、创造价值的关键竞争因素，衡量企业优劣的标准不再是利润，而应该是一个综合的竞争能力指标，这个能力指标就是“企业的价值”。如何使得企业价值最大化，自从出现现代意义上的企业开始，就已经成为困扰我们的世界性难题。正是基于上述认识，以价值为基础的管理已经成为西方企业界的一种新的企业管理模式。与传统的企业管理模式主要着力于企业的生产经营和利润最大化不同，这种新的企业管理模式突出了企业价值在企业管理理念中的核心地位，立足于企业整体价值的提升，强调企业的外部市场价值与内在经济价值的统一，因而企业价值管理理论是企业管理理论的现代延伸和最新发展。正如《哈佛商业评论》资深编辑玛格丽特在其著作《什么是管理》中总结到：管理的本质首先也是最重要的就是创造价值，进行价值管理。
基于不同的企业价值观的形成和完善，不同的企业价值观由于其对企业价值的理解和评价企业价值的方法不同，形成了对企业价值内容的不同界定，进而形成了多种多样的关于价值管理的定义和内容。汤姆・卡普兰等认为价值管理，又称为基于价值的企业管理(Aalue-Based Management，VBM)是指以价值评估为基础，以价值增长为目的的一种综合管理模式。企业价值管理是一个管理结构，通过评价和管理企业活动为股东创造长期的价值。并通过股票价格的增加、股利的增长来给予奖励。价值管理本质上是一种管理模式、一整套指导原则，是一种以促进组织形成注重内外部业绩和价值创造激励的战略性业绩计量行动。本文认为，从根本上说，价值管理是以价值持续创造为核心，以价值的实现和分配为主要内容的活动过程。其中，价值的持续创造、增加与企业自身价值的实现是两个紧密承接、相互依存、相互促进的中心环节。价值的持续创造与增加是企业自身价值实现的前提，而后者又是前者赖以持续进行的基础。尤其是在不断发展变化的动态环境中，这两个环节的顺利进行是企业持续发展的关键之所在。价值的持续创造是实现企业持续发展的一些具有战略意义的创造性活动，只有通过这样一些活动，价值管理的核心理念才能具体化。正如汤谷良认为“价值管理根源于企业追逐价值最大化的内生要求而建立的以价值评估为基础，以规划价值目标和管理决策为手段、整合各种价值驱动因素和管理技术，梳理管理和业务过程的新型管理框架。”价值的持续创造需要找到对应的驱动因素，而这个驱动
因素就存在于企业需要的各种资源之中，但是资源的相对稀缺会随着时间的变化而变化，能实现企业资源相对动态配置的企业就能实现可持续发展，能提升企业的整体价值。进一步分析我们发现，由于持续创造价值的驱动要素存在于企业需要的各种要素之中，由于企业需要的要素众多，必然产生要素主体之间的价值取向发生冲突。将要素投入主体价值取向的协调融入价值管理中，再将整合后的价值管理绩效信息完整、系统地反映于资本市场，实现企业创造的价值在要素投入主体之间和谐分配。使社会了解企业承担的公共责任，成为未来价值管理理论研究的重要目标之一。而实现这一目标的主要技术支撑是建立基于企业要素投入主体共同治理的内部控制体系，使企业反映和披露完整的价值信息(是一种主要反映企业承担社会责任等价值管理的集成信息)，体现科学发展观，实现可持续发展，实现企业整体价值最大化的终极目标。
这可能促使人们的担心，主要源于企业内部控制可能会过度而导致企业失败的问题。因为对要素投入主体价值取向的协调和使企业顺应社会公共的价值取向预期的追求需要设计一套复杂、烦琐的控制程序，以便将错弊控制在人们可以接受的范围之内，这会导致企业的决策和行动速度缓慢、对市场的反应速度和能力下降，从而引发企业失败。人们最开始往往是忽视企业内部控制，现在内部控制涵盖的内容越来越多，可能造成“矫枉过正”，因此，如何正确地把握和认识企业内部控制职能成为理解上述问题的关键。在企业制度的业主制和合伙制下，就经济模式的基本特征而言，虽说是采用市场经济模式，但因会计信息不对称性而导致的利益冲突，则主要局限于企业内部利益相关者之间，在此背景下的企业内部控制职能，主要是承担因企业内部利益冲突及分工协作关系引起的相关管理职能；在有限责任公司制下，企业主体的权益所有者与债主之间以及生产经营控制者与非控制所有者之间因会计信息不对称而产生利益冲突，相对于业主制和合伙制而言，要严重的多，由此而导致内部控制职能扩展，即对企业经营控制者和权益所有者的道德风险和逆向选择行为治理职能的产生，从而使得内部控制模式顺应了治理目标；在股份公司上市环境下，因会计信息不对称而引起的利益冲突扩展到单个企业主体与整个证券资本市场参与者之间，已经影响到资本市场的健康运行，由此内部控制模式现在出现走向统一的模式，由权威机构统一制定内控规范或指引，保证整个资本市场有效运行；在计划经济模式下，企业制度采用国家所有制或全民所有制，企业目标主要是服从国家宏观计划目标，政府直接参与企业管理和治理，分配机制和分配方式直接由政府决定，由此决定了其内部控制模式主要是服从国家宏观经济计划和政府直接参与企业管理的目标。
由此看来，内部控制的职能，即内部控制能解决什么问题，它取决于企业发展的需要，特别是企业发展的经济环境以及与此匹配的经济模式。换言之，在企业的需要不断发展变化的环境下，特别是不同的经济环境下，所采用的经济模式不同，经济调节机制和调节手段不同，企业治理模式和管理模式不同，从而对内部控制职能的需求不同，由此导致对内部控制定位不同，进而提出不同的内部控制职能模式。在当前价值管理时代背景下，由于企业是真实的社会存在，不强调企业整体要素投入主体的价值最大化，就无所谓企业整体价值最大化。只有持续创造价值，以及协调和平衡企业全体要素投入主体的价值取向，保障企业要素投入主体和谐共处，才能使企业顺应社会公共的价值取向预期，从而提升企业整体价值。建立基于企业利益相关者共同治理机制的内部控制体系，成为企业持续创造价值，实现企业价值最大化的重要手段之一。
我们所处的这个时代是一个开放包容的时代，进行学科交叉研究已成为现行理论研究的主流方向之一。在进行理论研究的同时，必须敏锐地把握住时代特征脉络，才能深刻的抓住隐藏在表象下的本质。所以，在研究内部控制的同时，我们必须注意到当前已经进入价值管理时代，既然内部控制和价值管理的共同目标都是使得企业价值最大化，如何使两者有机结合，形成促进企业价值提升的两支“助力臂”，提高企业核心竞争力，就是本文研究的意义所在。
三、内部控制和价值管理的耦合机理：基于资源结构理论的拓展性分析
协同论认为：无论原子、分子、植物、动物乃至人类社会等各种系统，都具有协同作用。系统之所以形成，之所以从无序状态转变为有序的结构，正是各子系统之间、系统与环境之间相互作用的结果。因此可以说，协同导致有序。系统的促协力支配着系统的行为，当促协力为正值时，能促进系统内部各子系统的相互作用；当促协力为负值时，则破坏各子系统的相互协同作用。内部控制、价值管理是提升企业价值决策系统中的子动力系统、子信息系统，理应发挥两者的协同作用。但同时我们也认为，要发挥两者协同作用的前提是建立一个共同的理论框架，选择一个共同的逻辑起点。
(一)资源结构理论的导入
在我国，内部控制研究绕不开要素投入主体的共同治理问题。由于我国的特殊经济背景，在现代股份公司，特别是上市公司中，股东并非一个利益取向完全一致的整体，由于不同股东拥有不同的利益相关者群，由于大小股东对公司治理的影响不同，管理当局联合大股东代表攫取中小股东利益，中小股东的利益保护成为我国公司内部控制研究不能回避的问题。本文认为，内部控制研究的内容不能局限于对要素投入主体的治理和控制问题，还必须注意平衡和协调要素投入主体的价值取向和利益分配问题。因为，企业这个“蛋糕”无论做多大，这都不应该影响“蛋糕”在要素投入主体之间进行合理分配，这也是实现价值能被持续创造的驱动要素之一。“企业资源结构”有效配置理论不但是理解企业治理结构的一把钥匙，而且是实施内部控制的关键所在，因此，它理应是公司治理与内部控制互动的逻辑起点。同时理所当然，也就成为发挥内部控制和价值管理两者的协同作用研究的共同逻辑起点。
企业资源观点思想萌芽已久，经过较长时间的发展，后来大体上分为资源依赖观和资源基础观。资源依赖观大致上始于上世纪70年代，其核心思想是，组织的生存有赖于其获得和保持资源的能力，如果组织能够完全控制其所需要的资源，那么组织的生存和发展就毫无问题。但是，事实上，组织并非生活在真空中，而是处于由其他组织和不同社会参与者(social actors)构成的“开放系统”中。这样，获得和保持资源就意味着与控制这些资源的人发生关系，于是，与关键资源的提供者保持良好的关系就是组织存在的关键。资源依赖观的核心思想是：如果其他组织参与者认为某种资源更为“关键”，这种资源的提供者就应该拥有更大的影响或控制力，也就是说，其参与程度取决于组织对这种资源依赖的程度，权利配置围绕着关键或者需要的资源展开。总之，资源依赖观要求企业必须更
多考虑那些组织生存必需的关键资源所有者的要求，这些关键资源的所有者也应具备对组织重要的权利或影响力。资源基础观的核心思想是：企业是各种资源的集合体，而每个企业拥有的资源各不相同，具有异质性，这种异质性决定了企业竞争力的差异。资源基础观主要研究内容包括企业竞争优势的来源、竞争优势的持续性和特殊资源的获取与管理。
(二)资源结构理论：内部控制与价值管理的共同逻辑
从上文的理论回顾我们发现，企业资源观点的研究无疑丰富了资源的内涵，比起新古典理论将资源等同于生产要素是一种进步，但他们将一切能够形成企业可持续竞争优势的因素都归结为“特异性资源”，未免过于宽泛和难以计量。所以，我们还是回到企业生产本身，从资源对价值创造影响的角度来讨论。
企业本质的研究始于科斯，迄今为止，关于企业本质的企业理论研究仍然是交易成本经济学的核心。科斯认为企业本质上体现为对价格机制的一种替代，继科斯之后，张五常进一步弥补了科斯理论的不足。他把企业解释为“一种契约对另一种契约的替代”，其观点已经隐含了把企业作为“契约联结”的思想。阿尔钦和德姆塞茨在描述团队生产特征时，把企业当作一个不同资源投入者的联合生产过程，进一步表达了这一思想。詹森和麦克林又在阿尔钦和德姆塞茨联合生产观点的基础上，明确把企业定义为“一组个人间契约关系的一个联结”。法玛进一步把企业表述为“生产要素间的一系列契约”，同时提出把管理和承担风险作为两种不同的要素投入，这样就解释了现代大公司中所有权与控制权分离的现状。这时，我们可以发现，主流企业理论中已经开始考虑到利益相关者的位置，虽然他们仍然坚持自有物质资本所有者――股东才能充当核心签约人并拥有企业的所有权，但无疑不经意间也为利益相关者融入主流企业理论埋下了伏笔。另外，继续推动企业契约思想并作出重要贡献的还有格罗斯曼和哈特、哈特和穆尔。他们研究的重要意义在于构建了企业不完全契约分析框架。但是由于他们混淆了企业所有权和财产所有权，而且过于强调物质资本的重要性，完全将人力资本和其他资源提供者排除在企业之外，从这个层面上说，他们的某些观点是企业关于利益相关者观点的倒退。
至此，正如主流企业理论所说，企业中的权利或控制权的来源主要在于物质资本的所有权，那么除非企业人力资本和其他利益相关者同时是企业的股东，否则不可能会参与企业治理。但企业演进的历史告诉我们，物质资本的所有者并非企业权利的唯一来源，如果把企业中的权利视为运用各种资源实现特定目标的能力，或者说是企业决策权，那么物质资本就因其具备的独特风险承担功能而成为权利的基础，然而随着决策复杂程度的提高，物质资本的风险承当功能对于决策成功的影响在下降，专业化的决策知识和信息越来越成为决策成功的决定因素，于是，所有权与经营权发生了分离，经理人员因其特殊的经营决策能力而获得了企业权利。这还不是问题的全部，以上隐含假定了企业存在于一个封闭的环境中，没有与外界的资源交换和依赖关系，但是企业恰恰生存在一个时刻需要和外界进行资源交换的网络中，对外部其他资源的提供者存在某种依赖关系，这就带来了企业权利的另外一种来源――资源依赖关系。现实中关键的专家、技术人员或特殊才能的拥有者、依赖性的供应商或客户等都有可能成为企业权利的拥有者。对任何关键性资源的控制权都是权力的一个来源。这样，可以看到囿于物质资本是企业权利或控制权唯一来源的观点一开始就存在某种局限性，以资本结构理论为基础的企业控制权配置也存在着天生的狭隘性，为了适应新经济、新时代的发展，必须寻找新的、更为广阔的企业控制权配置理论。
正是这样一种思路指引着我们继续向前，既然企业可以理解为一系列不完全契约的有机组合，那么在结合了上文分析的企业权利的另外一个重要的来源――资源依赖关系，本文就可以这样认为，企业可以理解为“一组不完全相同的、具有特定相互依赖性的资源投入契约的履行过程的集合体”，而在企业联合生产过程中投入的各种资源(包括物质资本、决策知识和信息、特殊依赖性资源等)是企业中权利或控制权的终极来源。也就是说，从更广义的角度来看，企业中权利或控制权的根本来源就是企业资源拥有主体联合生产过程中投入的资源，谁掌握了对企业生存、发展至关重要的“关键性资源”，谁就应该掌握企业中权利或控制权。也就是说，在企业的整体利益相关者中，谁拥有对企业持续创造价值最为关键的资源，那么他就应该处于企业利益相关者共同治理的核心地位。事实上，我们可以从企业最优的委托权配置思想出发进行分析。在企业效用最大化的前提下，最优委托权或控制权的配置是由资源本身的特点决定的，在生产中的边际贡献率越高、黏合性越大的资源要素投入主体，就应该获得最大的权力，这才能保证企业能持续地拥有关键资源，持续地创造价值。这就是企业“资源结构理论”的核心思想。那么，更进一步，在传统物质资本居于主导地位的条件下，公司的控制权配置很大程度上是基于所有权结构或资本结构，而在其他关键性资源居于主导地位的情况下，公司的控制权配置毫无疑问应该是基于企业资源结构。也就是说，企业资源结构决定了企业的权力结构，企业资源结构决定了企业价值持续创造以及分配，企业资源结构决定了不同资源要素投入主体在内部控制中的定位。
综上所述，企业的价值管理的核心理念就是持续创造价值，拥有关键资源的要素投入主体的和谐参与就成为保障价值被持续不断地创造的重要前提条件，因此，资源结构理论能够成为解释企业实现价值管理的理论基础。企业中理性的资源要素拥有主体参与到企业的契约中，向企业贡献自己的资源，以期从企业的运营中获得回报。如果各资源要素投入主体的合法利益不能得到保障，则资源要素投入主体将会退出企业契约，因此，基于全体资源要素投入主体参与治理的内部控制体系通过明确企业内部各要素投入主体的职责，以及制定各种交易规则，对关键要素投入主体进行监督，保护非关键要素投入主体的正当利益不被关键要素投入主体攫取，实现企业持续创造价值(租金)的合理分配，最大限度地维护企业内部交易的公正和公平，大大降低了企业内部的交易费用。至此，资源结构理论作为企业资源要素拥有主体共同治理的内部控制机制提供了坚实可靠的理论基础。
四、基于资源结构理论的内部控制的动态发展观：来自产权理论和契约理论的诠释
(一)内部控制对企业内外部产权的监控机理分析
沿着现代企业理论和资源基础观进行延伸分析，企业是一系列(不完全)契约(合同)的有机组合(nexus of incomplete contracts)，是资源要素投入主体之间交易产权的一种方式。企业是不同的资源要素所有者之间组合的一组契约，这组契约可能是显性的，也可能是隐性的。不同的资源要素所有者可能拥有不
同的偏好、资本、技能、信息和禀赋，理性的要素所有者参与到企业的契约中，向企业贡献自己的资源，以试图从企业的运营中获得回报。此时整个企业的产权结构和产权关系比较复杂，超出了原先由要素所有者直接“监督”其他要素所有者的能力范围，因此企业一个最重要的特征是所有权和控制权出现了某种分离，职业经理取代了要素所有者控制了企业的日常经营和管理，从而使现代企业作为一组理性的利益相关主体的产权交易契约的联结更具有代表性。要素所有者委托产权的目的是为了在产权价值保值基础上追求最大化增值，而产权价值要实现在保值基础上的增值最大化只有借助于企业这种契约才成为可能。现代企业产权主体的多样性决定了产权价值运动过程中的曲折性。这是因为，现代企业作为一组要素所有者交易产权的契约联结，其特别之处在于，契约中包含了对专用性人力资本――管理才能的使用，且按两权分离来理解，这种专用性人力资本是不归要素所有者而是归职业经理所有的。与非人力资本与其所有者可分离的产权特征相比，专用性人力资本的产权天然属于其所有者，且无法分离，非“激励”难以调动。这种产权特性，会造成当对人力资本的激励机制出现问题时。非人力资本有可能被人力资本当作“人质”而受到“虐待”。由此决定了现代企业契约只能采用一种不完全契约，换言之，契约签订之时就是有“漏洞”的。
正是因为企业的“漏洞” (不完备性)，要素所有者之间由于信息的不对称，加上对委托产权在缺乏必要的控制时，其安全性和要素所有者追求的产权价值在保值基础上的增值最大化目标的实现难以得到有效保障。因此，要素所有者为维护自己的权益，需要对委托产权进行控制。同时，鉴于现代企业内部的层级委托关系和团队生产特征，经营者为了有效履行产权受托责任，也需要对产权价值在企业内部的运动过程实施控制，以提高企业内部的产权交易效率。
所以，我们认为，一个完整的现代企业内部控制体系应该包括上述委托人对人的监督控制机制以及人向委托人报告有效履行受托责任的机制。同时也必须包括这两者之间的讨价还价能力等其他影响其行为能力的相关因素。但委托人和人两者之间的利益关系是互动共生的，因为双方实际上都是为了追求自身投入到企业中要素的产权价值在保值基础上的增值最大化目标的实现，该目标的实现必须付出一定的信息成本。然而，由于企业的要素所有者众多，必然导致各所有者的价值取向相互冲突。这种为了弥补企业的不完备性，保障要素所有者的正当利益不被其他要素所有者“非法”攫取，平衡、协调要素所有者的价值取向，这就需要一定的管理、控制和监督机制确保上述目标得以顺利实现，即构建内部控制体系成为全体要素所有者签订“契约”弥补企业契约“漏洞”的根本出发点。由于信息的不对称是绝对存在，加上现实世界的复杂性、经济人的有限理性和机会主义的影响，这种契约“天生”就带有不完备性。
(二)内部控制的契约属性分析：一种持续均衡利益关系的契约装置
据上分析，内部控制的本原可以认为在符合成本效益的原则下，要素所有者之间为了弥补原先企业契约的不完备，保障自身产权价值能够保值增值而补充签订的(不完备)保护契约。
然而，由于企业的要素所有者众多，必然导致各所有者的价值取向相互冲突，同一类型的要素所有者内部的主体之间的价值取向可能都不一致，这种为了弥补企业的不完备性而构建的、由全体要素所有者共同参与的内部控制体系是否能够满足要素所有者效用最大化原则呢?是否具有实际效率呢?即内部控制体系是否能保护、平衡以及协调要素所有者的正当利益及价值取向，这是无法回避的问题。除此之外，我们还必须回答以下问题：(1)在动态发展的企业中，能否识别关键的资源要素投入主体；(2)对关键的资源要素投入主体负责，可能导致对其他主体都不说明责任；(3)相关的资源要素投入主体可能通过相对完备的企业保护，股东相对则不能。这些都是目前现代企业理论研究中的薄弱环节，本文认为，在引入资源结构理论后，以上问题基本上都能得到相对缓解。
诚如前文，不同资源要素投入主体在内部控制中的定位不同，企业内部控制体系中的权力的根本来源就是全体要素投入主体在联合生产过程中投入的要素，谁掌握了对企业生存、发展至关重要的“关键性要素”，谁就应该掌握企业内部控制体系。对于企业目前来说，生产中的边际贡献率越高、黏合性越大的资源要素拥有主体就是最为关键的资源要素投人主体。那么内部控制体系就会首先保护该关键资源要素投入主体的产权利益，如果不能首先保护其合法利益，无疑该资源要素拥有主体将会退出企业，使企业持续价值创造成为不可能。如果关键的资源投入主体利益得到了保护，此时其他要素投入主体也会要求保护自己的合法利益不被关键主体攫取而积极参与到内部控制中来，对关键的要素投入主体进行监督和控制。随着时间的变化，对企业目前是关键的资源也会变为相对不关键、不稀缺，最后可能沦为相对富余的资源。我们认为，理解内部控制体系必须把握时间因素，提升到动态发展的高度是非常必要的，也是异常关键的。
由上分析可见，内部控制体系的根本功用在于：在资源稀缺性动态变化、竞争激烈的企业环境中，如何来设定内部控制主体的行为规则，如何来调整内部控制主体的行为规范，以致于企业的各种经济活动能够顺利地进行，以致于激励与约束企业内部经济交易中的各种行为，减少不确定性，节约交易成本。从这一意义上说，内部控制就是企业内部各个控制主体之间为实现作为专业化结果的交换收益，因而使其财富最大化而作出的合约安排，其本质属性是一种持续均衡利益关系的契约装置。也就是说，内部控制的合约关系规定了每个控制主体在交易关系中的权利与义务，界定了控制主体在交易关系中可以做什么与不可以做什么，谁违反了这些规则应该受到怎样的惩罚或补偿，以及衡量控制主体是否违反这些规则的标准。
内部控制是基于企业内部产权契约衍生的私人合约的一部分，由于有限理性以及交易成本，契约是不完备的，致使内部控制的演化呈现出“点状均衡”。㈣即在内部控制制定或修订的那一时刻，内部控制是静态的相对完备的。之后，随着情势的变化，内部控制就呈现滞后性而显示出动态的不完备性。在估计修订的收益大于成本的前提下再进行修订，从而又呈现出相对的完备性，如此往复不止。这就意味着，作为处于这个过程中的我们，只能追求其相对真理性的认识(因为绝对真理性认识是一个没有终点的过程)。同时，由于制度的自增强机制，使得制度的演进具有路径依赖(path dependence)，进而在企业系统内部形成内生性制度安排机制及治理结构。于是，“点”状内部控制的持续不断，就形成内部控制的动态变迁。
五、一个总结：内部控制、价值链管理与企业价值的系统整合
合同内控管理关键点范文6
目前我国低碳经济的发展主要处在政府推动为主，大企业探索阶段，企业缺乏低碳管理的积极性，今后企业将逐渐在低碳发展中发挥主力作用。企业低碳管理目标是降低生产过程中的碳排放，使工业生产与环境保持和谐发展，企业低碳管理中，存在三大机制：一是形成机制，二是实现机制，三是动力机制，这些机制相互作用，相互促进实现协同。政府实施的碳约束越严格，生产低碳排放产品的企业获得收益越高。其实企业的碳排放状态，在R&D技术完成基本已经确定，如何管理控制低碳技术R&D，直接影响企业各个环节碳排放。
就R&D控制的研究，王明明（2008）通过建立科技研发关键链管理模型，将关键链的方法应用到科技研发进度管理中。梁莱歆（2009）借鉴作业基础预算原理提出ABB的企业研发预算模式，基于价值链的预算管理以多维价值链分析为核心，通过对研发活动的价值识别，使研发价值链得到优化，从而实现企业资源的合理配置，后又构建了包含人本管理、动态管理及风险控制等在内的动态多维研发预算管理模式。虽然为企业研发控制提供很多的思路，但是从研发的效率与效力分析，发现研发项目存有较高程度的效率陷阱循环，即一味地追求研发资源投入而获取数量多但效力低的研发。学者们认为研发效力低下与管理控制存在项目立项管理及决策权配置与职责不清、团队卸责等存在一定关系，应按照不同的组织结构和信任水平特征，设计与选择相适应的具有效率的内部控制方式及实现路径。
通过分析，可以看出企业R&D控制主要存在以下几点不足：一是忽视R&D内部控制与企业内部控制的差异。由于R&D高风险与高不确定性特征，决定将企业内部控制框架简单应用于R&D内部控制之中，将有损R&D内部控制的效率与效果。二是R&D内部控制立足价值链与低碳链，而不是价值网与低碳网，同时不重视协调价值网与低碳网，人为缩小了R&D内部控制的空间。三是过份强调价值导向，R&D全过程的控制缺乏低碳导向。在有碳约束的条件下，企业R&D要更好地服务于企业价值最大化，只有首先满足低碳R&D技术这一前提下才能实现。
二、企业内部控制与R&D内部控制
企业内部控制主要针对企业之中的科层结构设计的，科层结构是基于权力及正式控制系统而运行的结构形式，在科层结构中存在部门边界信息共享程度不高，对环境变化反应迟钝。与科层结构相比较，研发具有相互依存、灵活性、持续学习等特征（Meer-Kooirtra & Robert W.Seapens，2008）。与科层结构比较，R&D内部控制在以下两方面比较明显：一是要增加R&D与外部环境的接触面，能及时反映外部环境的变化，将信息迅速传递给内部控制中枢，及时调整内部控制措施；二是机械的组织结构与制度很难把握复杂的外部环境，只有赋予内部控制主体足够的自我控制空间，才能对外部环境做出及时准确的反映。企业内部控制框架不能简单适应R&D控制，必须立足于R&D与科层结构差异，对企业内部控制框架结构予以适当的修正，形成开放、自然型管理控制，才能在R&D内部控制中呈现出高效率。
依据开放、自然管理控制观的内部控制及其规范体系作相应的调整，特别是内部控制环境、内部控制内容等要素要注重对权变因素与行为因素的分析。在企业内部控制的基础上从两方面予以调整：一是突出以信任控制为主的非正式控制。由于R&D要求R&D成员根据复杂动态的外部环境，捕捉行业机遇，对关键知识解构、重构、定型，再解构、重构、定型反复提炼，在这一过程中靠制度控制将抑制R&D效果，只有积极引导R&D成员，R&D成员才能及时把握关键知识，有效促进每一个环节顺利、高效进行。二是以低碳条件下价值最大化为导向。目前全球倡导节能环保，政府提高企业碳排放成本，低碳技术将是技术创新的主流方向，低碳技术通过影响技术成果转化效率、企业产品生产经营等，进一步影响企业价值，因此R&D控制各个环节也应该围绕低碳导向，致力服务于R&D低碳技术。
三、低碳共生R&D内部控制模型
以低碳条件下价值最大化为导向，整合人本理论、权变理论与低碳理论，构建低碳共生R&D内部控制，详见图1低碳共生R&D内部控制模型。低碳共生R&D内部控制采取信任控制为主的非正式控制方式，由内部控制整合模块、碳控制模块以及内部控制整合模块与碳控制模块的共生模块（后文简称共生模块）组成。内部控制整合模块直接控制R&D能影响的价值网，碳控制模块直接控制与R&D相关的低碳网，共生模块控制价值网与低碳网的对应关系。通过计量R&D控制各模块影响的价值网面积、低碳网面积以及价值网与低碳网的对应程度，来评价R&D内部控制各个模块的控制质量。
与企业内部控制比较，低碳共生R&D内部控制模型至少具有两大特点：一是兼顾价值网与生态网，拓展了R&D内部控制的控制空间；二是实现与国家或地区碳预算的对接。提出的R&D碳控制主要通过碳预算，通过从微观层面进行碳预算，实现与宏观碳预算对接，形成宏观、行业与微观多层面的碳预算体系。
（一）内部控制整合模块 内部控制整合模块是围绕R&D价值最大化，整合控制结构、控制程序与控制行为，对与R&D相关价值网实施控制的模块。秩序是符合可识别模式的重复事件或行为（柯武刚，2000），包括计划秩序与自发秩序，社会前进是由自发秩序的力量所推动，即人类行为而非设计的结果（Kayek，1973），企业价值创造能力源于一种企业内在的自发秩序力量，这一力量须借助包括结构理性、过程理性和行为理性的管理架构才能有效为企业创造价值，结构理性、程序理性与行为理性是一个动态适应高度依存的关系。结构理性强调相关利益主体的参与机会均衡性以及剩余权力的匹配性，以有利于各类主体参与合作，减少彼此的冲突；过程理性注重的是各类参与主体的参与程度，过程理性是提高结构理性有效补偿机制，结构理性是过程理性的基础；行为理性是确定相关行为的外部性并实施选择性激励。研发内部控制更加强调自发秩序的影响，因此内部控制整合模块包括内部控制结构、内部控制程序与内部控制行为三大子模块：（1）内控结构控制模块。内控结构控制模块主要对R&D各类主体参与机会与剩余权力的匹配等做制度性规范。（2）内控程序控制模块。内控程序控制模块是对R&D各类主体的参与程度做制度性规范。（3）内控行为控制模块。内部控制行为模块R&D相关主体行为予以约束与激励，为内部控制结构模块、内部控制程序模块提供动力。
三大子模块相互作用、有机结合，具体控制过程整合各种非正式控制，辅助正式控制制度，控制价值网中关键价值点，通过其控制能有效增加R&D占据的关键价值点数量与面积。
（二）碳控制模块 碳控制模块是采取以碳预算为主的控制方式，控制与R&D相关低碳网的控制模块。由于碳排放状态在技术R&D阶段基本上已经决定，如果在R&D阶段不考虑技术带来的碳成本，随着国家碳排放成本越来越高，碳排放门槛越来越高，碳耗量较大的技术在以后技术转换过程成本较高，对企业价值将产生重大影响。R&D碳控制方式主要采取R&D碳预算，在政府碳预算的基础上，企业R&D时进行实施碳预算。所谓R&D碳预算就是预算R&D技术开发、转换到最终R&D技术影响终结整个项目寿命周期内的碳排放量，与从政府购买的碳预算比较，如果R&D寿命周期内碳排放超过从政府购买的碳预算，调整R&D与碳排放相关的关键技术，再重新预算调整后R&D的碳预算，直至R&D寿命周期内碳排放小于从政府购买的碳预算。碳控制模块控制低碳网中关键低碳点，通过其控制能有效增加R&D占据的关键低碳点数量与面积。
（三）共生模块 在低碳经济社会，低碳技术与企业价值的相关性增强，说明低碳技术与企业价值存在一一对应关系。共生模块主要控制价值网与低碳网的对应关系，实现价值网与低碳网联动，即控制R&D相关价值网上的价值点，可以控制低碳网上对应的低碳点；同样控制低碳网上的低碳点可以控制与之对应的相关价值网上的价值点。
（1）共生方式类型。共生模块中碳控制模块与内部控制整合模块的共生方式根据两模块的互动面积可以划分为：点对点共生方式、线与线共生方式与面和面共生方式三种共生方式。
点对点共生方式。是碳控制模块（或内部控制整合模块）通过关键控制点嵌入内部控制整合模块（或碳控制模块）之中的关键控制点，是点对点共生机制。单点共生是局部性互动，产生的效果非常有限，这一共生方式主要适应于R&D的技术复杂性与创新性都比较低的项目，因为该类项目内部控制的关键控制点与碳控制的关键控制点少，容易识别。
线与线共生方式。碳控制中关键低碳点之间互动形成低碳链，内部控制中关键控制点之间互动形成控制链，低碳链与控制链之间互动，形成线与线共生。线线共生使得碳控制模块与内部控制整合模块互动不够全面，容易出现互动的盲点，产生互动机制不牢固。这一共生方式主要适应于R&D的技术复杂性与创新都较适中的项目，因为该类项目内部控制的关键控制点与碳控制的关键控制点不太多，采取适当的识别技术还是能够识别。
面与面共生方式。是碳控制模块中各类关键控制点形成的控制面与内部控制对应的关键控制形成的控制面对接，形成面对面共生机制。通过低碳面与控制面的对接，带动其他异质面的互动，从而实现低碳体与控制体的无缝衔接。相对于线与线共生方式，在形成共生机制过程中要重视关键控制点的异质性，以及控制点之间错位互动现象。这一共生方式主要适应于R&D的技术复杂性比较大与创新性比较高，因为该类项目内部控制的关键控制点与碳控制的关键控制点比较多，且这些关键控制点具有同质性。
四、低碳共生R&D内部控制评价制度
低碳共生的R&D内部控制模型要有效实施，必须配置与之匹配的评价制度，围绕低碳共生的R&D内部控制模型以及其关键点，设计的评价制度包括三个维度：一是内部控制整合模块评价。主要评价整合模块的有效性、整合程度、非正式控制的重要程度；二是低碳控制模块评价。主要评价碳控制的有效性、完整性、碳预算的超支或节约额、R&D技术的低碳程度；三是共生模块评价。主要评价与R&D相关的价值网与低碳网的互动性强弱、对应程度。评价过程采取定量评价与定性评价相结合，以定量评价为主，定性评价为辅，评价指标体系设计见表1。
通过上述分析，至少可以得出以下几点结论：一是科层结构与R&D存在较大的差异，因此R&D内部控制不能盲目套用企业内部控制模型，否则影响研发控制的效率。二是低碳共生R&D内部控制模型包括内部控制整合模块、低碳控制模块与共生控制模块，在企业内部控制基础上增加了碳控制模块与共生控制模块，从单一的价值控制转变为同时控制价值与碳网。三是在低碳共生R&D内部控制模型中整合模块与低碳模块共生方式有点点共生、线线共生与面面共生的方式，需根据研发的技术复杂性与创新性选择合适的共生方式。低碳共生R&D内部控制模型只是为提高R&D控制效率提供一种新思路、一个简单的框架结构，对研发内部控制模型与评价制度只做了定性分析，有待于以后实证检验。
参考文献：
