预算会计包括的要素范例6篇

预算会计包括的要素范文1

（一）更好的评价和控制预算执行的合规性

相较于目前的预算会计核算方法，出于政府审计部门、行政管理部门以及单位内部的需要，依据预算执行周期进行会计核算能够更好的评价和控制预算执行的合规性。

（二）保证预算执行和管理的顺利进行

1.督促收入支出执行过程的完成基于预算执行周期进行会计核算，能够提供核实阶段的信息以及它与实际收支数之间的差额信息。通过分析核实阶段和实际收支阶段的差额信息，可以督促相关部门尽快完成项目收入和支出的执行。2.便于合同管理和项目管理预算执行周期会计能够反映预算执行全过程的信息，由于支出承诺、核实及付款阶段对应于签订合同、履行合同的预算执行环节，所以通过预算会计的记录能为合同管理和项目管理提供所必需的信息。3.利于评估和管理财政风险政府部门可能存在的财政风险包括支付风险和贷款担保风险等。当前的预算会计采用收付实现制，不能提供对于风险管理至关紧要的前瞻性信息（IFAC-PSC，2001）。基于预算执行周期进行会计核算，能够对承诺、核实阶段的信息进行记录，使会计确认和记录的时间大为提前，能够更好的提供危机预警信息，以便于评估和管理财政风险。4.提供预算编制和调整所需的可靠信息预算编制中，对于预算年度与以前年度相同或相似的项目，其预算计划一般需要参考以前年度的支出信息（RichardAllen和DanielTommasi，2001）。通过预算执行周期会计，能够记录项目的全部支出，并反映真实的结余信息，从而为以后年度的预算编制提供较为可靠的参考信息。

二、基于预算执行周期构建预算会计核算体系

（一）会计基础选择

基于预算执行周期构建政府预算会计的核算体系，应当选择适当的会计基础进行核算。预算执行周期的核实和收款（付款）阶段，可以套用现有的关于会计基础的研究结论，采用“修正的收付实现制”作为会计基础。进行这样的选择和设计，可以保证预算会计目标的实现。

（二）会计要素设置

1.在政府会计中设置“二元结构”会计要素政府预算会计要素包括预算收入、预算支出、预算结余。完整的政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入、费用。会计要素是对会计核算对象最基本的分类；而会计账户实质上是对会计核算对象的进一步细分。2.我国预算会计要素的设置会计要素的设置应满足一定的标准：（1）应能够作为会计主表的主体结构；（2）会计要素之间应满足一定的等式关系；（3）应能够进一步细分为具体的会计要素项目，并据以设置会计账户，进行会计记录。基于上述三个标准，在预算执行周期会计中，应当设置预算收入、预算支出、预算结余三大会计要素，同时按照预算收入周期和支出周期的各个阶段设置会计要素项目或者会计账户。

（三）会计账户设置及账务处理

1.预算账户与财务账户的协调使用在我国政府会计中确定采用“二元结构”会计要素后，应当进一步细分预算会计要素和财务会计要素，分别设置相应的预算会计账户和财务会计账户在政府会计中，预算会计账户与财务会计账户的关系处理有两种方式：一种是设置两套相互独立的会计账户体系，分别进行预算会计和财务会计的核算；另一种是设置一套同时包含预算账户和财务账户的会计账户体系。因为政府预算会计和财务会计的会计主体和数据来源相同，应当采用设置一套会计账户体系的做法。采用一套会计账户的做法时，需要区分三种情况：（1）对只涉及预算收支的业务，仅进行预算收支核算，在预算收支账户中进行记录；（2）对只涉及资产负债变动、不涉及预算收支的业务，只进行资产负债的核算，在财务会计账户中反映；（3）对于同时涉及预算收支和资产负债变化的业务，需进行“双分录”核算，同时在预算会计账户和财务会计账户中进行核算。2.预算会计账户设置（1）总分类账户依据预算执行周期进行预算会计核算体系设计时，应当按照预算执行周期的不同阶段进行总分类账户的设置。①在预算批准时，设置“计划收入”、“核定支出”和“计划结余”账户，以分别核算批准的收入预算数、支出预算数以及两者的余额；②在承诺阶段，设置“承诺支出”和“承诺支出准备”这一对相互抵减账户，用以记录商品或服务的订购业务，便于进行借贷记账处理；③在核实阶段，设置“应计收入”和“应计支出”账户，分别核算经过核实的未来收入和未来支出；④在收款和付款阶段，设置“实际收入”实际支出”和“实际结余”账户，用于记录实际收到和支付的现金以及收支相抵后的余额。（2）明细分类账户借鉴我国现行预算会计制度的规定，预算收入可以按照收入的来源和性质区分为几类，进一步细分为款、项、目等，并据此设置明细分类账户。按照收入的来源和性质，财政部门的预算收入可以分为税收收入、非税收入等；行政事业单位的预算收入可以分为财政拨款、其他收入等。预算支出有两种分类方式：功能分类和经济分类。支出功能分类分为类、款、项三级，按类级分为一般公共服务、外交、国防等；支出的经济分类分为类、款两级，按类级分为工资福利支出、商品和服务支出等。财政部门和行政事业单位的预算支出划分基本相同，可以根据具体分类设置明细账户。在预算执行周期会计核算体系中，预算收入、预算支出的明细账可以按照表三和表四的格式进行设计：3.预算会计账务处理（1）日常会计处理①预算得到批准时，即在收入计划和拨（用）款计划阶段，借记“计划收入”账户，贷记“核定支出”账户，将其差额记入“计划结余”账户；②行政事业单位在签订合同或订单时，即在预算支出周期的承诺阶段，应借记“承诺支出”账户，贷记“承诺支出准备”账户；③当行政事业单位购进商品或服务、收到付款凭单时，即在预算支出周期的核实阶段，承诺支出转化成为应计支出；④在预算收入周期的核实阶段，应借记“应收账款”，贷记“应计收入”；⑤在实际付款时，应计支出转化为实际支出。借记“应付账款”，贷记“应计支出”；同时登记实际支出，借记“实际支出”账户，贷记“现金”类账户。以上的会计处理均需要在相关明细账中进行登记。（2）期末结转处理进行期末结转处理的目的是结清预算收入和预算支出等账户的余额，从而使下一年度反映预算执行情况的相应账户从零开始。

（四）会计报告设计

预算会计包括的要素范文2

关键词：控制；预算控制；预算管理

中图分类号：F275.2 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）01-0150-02

预算控制是企业预算管理过程中的重要环节，只有较好地执行预算控制，才能使预算管理发挥其应用的作用。

一、预算控制的概念和特点

一般认为，预算控制是指根据预算规定的收入和成本费用标准，来检查和监督各责任中心的活动，以保证组织整体经营目标和战略计划的实现，同时使费用支出受到严格且有效的约束。预算控制有一个动态的过程，首先，它将总预算分配给各个责任中心，各个责任中心必须严格按照编制完成并且经过审核批准的预算标准执行，对日常工作进行严密的监督和考量；其次，在实际执行预算的过程中，需要对实际执行情况和预算标准进行横向和纵向、内部和外部以及其他维度的各种比较；再其次，通过在不同方面进行相关需求的比较后，对差异出现的原因进行深入分析，通过连贯的、持续的比较、分析和监控，通过管理行为保证预算目标的实现或者是通过修改制定的不完善的预算标准实现最终目标；最后，将预算控制贯穿在整个预算管理的过程中，包括预算编制、预算审核、预算执行、预算分析和预算考核等各个环节。

二、预算控制的优缺点

预算控制作为一种企业管理制度，有其自身的优点和缺点。其自身具备的优点包括以下几个方面：

1.预算控制可以将考量标准量化。预算控制将企业一定期间内的战略计划和经营目标完全量化为各种财务数据，包括收入预算数据、成本费用预算数据、投资预算数据、筹资预算数据等等，将考核标准量化后，就在企业内部诞生了一把公平的、共同的货币尺度对整个企业中的各个责任中心的工作进行合理的考核，同时也便于对不同业务进行综合比较和评价。

2.预算控制主要采用财务会计控制模式，便于企业理解和掌握。目前，中国企业采用的预算控制模式主要是财务报表预算模式，预算编制完成形成的最终表现形式即为财务报表，包括资产负债表、利润表和现金流量表。这三张表，无论是在表现形式上，还是在内容上都已经被现代企业人所广泛熟知，所以特别便于操作。

3.预算控制的目标指向性强。预算控制的总目标就是指向企业的整体战略目标和总体经营目标，企业在编制全年综合预算的时候，第一个要考虑的因素就是企业的整体战略目标和总体经营目标，如果偏离了这个大方向，那么预算即使编制得再好，都不会达到有效引导企业日常工作的效果。

4.预算控制有利于明确各预算责任中心的责任。编制预算的各个责任中心因为参与了预算的编制过程，对于各自的责任和权利做到了心中有数，明确了日后的工作重点和努力方向，有利于调动各个责任中心人员的积极性和主动性去完成预先制定的目标。

预算控制除了上述优点之外，同时也存在着以下的缺点和不足：

1.预算控制不能将企业所有考核因素量化。预算控制只能将可计量、尤其是可货币计量的业务量化，而在这些业务之外，还包含着很多其他的非可量化因素，比如企业文化、企业形象、企业活力、服务质量、创新能力等等，这些因素虽不能量化，虽不是财务指标，但是对一个企业的发展也是至关重要的。但是这些因素却被排除在预算控制体系之外。

2.预算控制为了适应外部环境及内部环境的变化，就必须进行适时的调整。企业经营活动的外部环境和内部环境是在不断发生变化的，这些变化都会导致企业获取资源的支出或销售产品实现的收入发生变化，这些变化会使预先制定的预算标准不再适合当期的具体实际情况，也就是说如果不对预算标准进行必要的调整，那么预算控制就缺少弹性、特别是长期的预算标准可能会过度束缚决策者、管理者和执行者的行动，这种预算控制相应地就可能会使企业缺乏灵活性和适应性。

3.预算控制的目标容易使责任中心偏离组织目标。整体预算控制目标是站在企业整体层面上确定的企业总体经营目标，是将各个责任中心的目标平衡协调后确定下来的。也可以这样理解，企业总体的预算目标下又细分为部门预算或项目预算，在编制上述预算目标时，各个责任中心的负责人会制定有利于本责任中心的预算，而该预算或许不利于企业总体目标，也就是说，企业必须在中心预算和企业预算中找到一个合适的平衡点，将二者的目标有机结合，既能满足企业整体目标的实现，又能使部门目标得到切实可行的执行。但是，往往出于自身利益的考虑，责任中心的负责人会将收入预算压低，以便于容易完成预算；会虚高成本费用预算，以便本责任中心的经费使用起来不紧张，有一定的宽余，这也是余宽预算产生的根本原因。所以预算控制的过程也就是各责任中心利益和企业整体利益角力的过程。

4.预算控制存在鼓励虚报、保护落后的风险。在编制零基预算的过程中，这种风险存在的可能性较小，因为预算编制的基础全部为零，重新来过。但是对于增量预算或弹性预算来说，这种风险存在的可能性就非常大。因为在这两种预算编制方式下，通常都会参照上期已经实际发生过的成本费用项目和金额，当上期实际发生项目和金额存在不合理、不科学的情况时，就会直接影响到下一年预算标准编制的基础；同时，在预算编制获得最后的审核批准时，各个责任中心的负责人都会很明显地意识到上报的初始预算多半被削减了下来。所以，各个责任中心的负责人在上报部门预算或项目预算时势必会需报成本费用预算，特别是对于那些难以量化、难以观察的费用项目。综上所述，这种预算编制方式会导致部门预算或项目预算成为低效、低能的责任中心的保护伞，达不到企业层面的对成本费用项目的有效约束和制约。

三、预算控制的方法

系统论的观点认为，任何控制系统都包括控制环境、控制目标及控制技术三个方面。其中，控制技术是实现控制目标的手段，它包括特定的政策、标准、机构、程序等内容。合理的控制程序和科学的控制方法是控制技术的两大重要组成部分，也是影响控制系统完善程度的重要因素。一般认为企业的预算控制系统包括以下几种方法：

1.环境控制。现代企业的整个经济活动（包括生产、销售、融资、投资等）完全处在特定的环境之下，这些环境包括企业的外部环境，诸如经济环境、政治法律环境、技术环境、产业环境、竞争环境甚至包括社会稳定环境和社会文化观念的影响等；企业的内在环境包括企业的组织机构、资源配置、人才队伍的建设和培养、产品的创新能力、研发能力以及市场的销售能力等等。无论是外部环境还是内部环境都对企业未来目标的实现和战略计划的有效实施发挥着重要的影响和作用。所以在预算管理的整个过程之中，预算控制中的环境控制是必须要充分考虑的一个因素。这就要求企业在进行预算控制系统的设计时，不仅需要对企业所处的外部环境和内部环境通过深入的分析，做出科学、合理的判断，让企业有明确的自身定位和未来的发展方向以及目标，明确企业面临的机遇，利用自身的竞争优势抓住机遇；明确企业面临的挑战，不断改变自身劣势迎接挑战。这样才能够以知己知彼、百战不殆的勇气和底气建立预算控制体系的目标体系，而目标体系会根据对自身了解的程度得到有效实现。同时要有完善的预算控制的调整机制来应对外部环境和内部环境的不断变化，环境是随时变化的，而且往往是无规律可循的，这就要求预算控制体系也要建立应急机制。无论是在应对外部环境的变化方面，包括新企业、新产品、新领域的出现；还是在内部环境的变化方面，包括自身产品应对市场的能力、议价能力、创新能力、人才队伍建设等方面的变化，都能及时、合理地做出反应，适当调整预先制定的预算标准，才能使预算控制体系与时俱进，不至于和现时环境相脱节。同时还要做到预算控制责任中心的责、权、利分配明确、有奖有惩、赏罚分明。这样预算控制体系才能真正起到执行任务和承担职责有效结合的作用，否则就不会使执行者具有主观积极性。最后需要培养人才队伍的预算控制意识，形成以考核、激励为主的人才激励机制。尤其是关键岗位人员必须有预算控制意识，使员工意识到自己的行为与企业的整体利益是息息相关的，逐渐地就会从培养关键员工影响到整个企业，使整个企业文化朝着共同的管理方向、一致的舆论导向、殊途同归的个人志向不断发展、完善。

2.目标控制。目标控制的重点在于目标制定，根据企业整体战略规划和经营目标的要求，制定符合企业未来发展方向的目标。目标分为横向目标和纵向目标。横向目标是指各个平行部门的部门目标，例如生产车间的年度生产计划目标、市场销售部门的年销售目标或市场占有率目标、人力资源部门的人才结构目标和人才培养目标等；这些目标之间密切联系，但也存在着矛盾，例如生产车间制定的较高生产目标可能会因为市场营销部门的营销能力导致不能完全销售出去而引起库存的大量积压；或者是生产车间制定投资目标，需要大量生产设备的投资，但是财务部门因为无法提供充足的资金而无法满足生产部门的投资需要等等，所以企业必须综合考虑各个部门的需求和计划，协调、平衡好企业内部的供需关系，使得企业的资源得到最优化配置，实现企业股东利益最大化。纵向目标主要是指企业不同期间的经营目标以及不同级次的经营目标。这就要求企业在制定各期或各个子公司、分公司经营目标时有一个明确的判断、制定合理的增长标准和分配标准。

3.控制技术。控制技术主要是指在预算控制管理过程中采用的技术手段。目前，国内大多数企业采用的预算控制技术手段均为计算机系统控制。将预算管理模块直接嵌入企业管理系统以便于企业将预算管理、会计管理、人事管理、机构管理等各项管理职能紧密且有效地结合，以便发挥最有效的作用。

参考文献：

[1] 张桂南，谭显清.浅析现行财务预算控制模式的发展趋势与改进方向[J].现代经济，2008，（7）.

预算会计包括的要素范文3

关键词：政府财务会计；政府预算会计；改革路径；

作者：张琦

近年来，随着我国在公共财政、公共管理与政府治理等方面改革的不断深入，现有的政府预算会计系统越来越难以满足公共领域的信息需求，政府会计改革势在必行。然而，在我国既定的财政、预算管理体制下，如何能既提高会计系统的信息含量与质量，以满足公共领域相关改革的需求，又不削弱会计系统预算管理的重要功能，成为改革的难题。本文从分析我国政府现有会计系统的局限性入手，借鉴国际公共部门会计准则委员会(以下简称“IPSASB”)与美国政府会计准则委员会(以下简称“GASB”)的有关做法，探讨一种适合我国的政府会计改革路径。

一、我国现行预算会计系统的局限性与改革研究的“两难局面”

我国现行政府预算会计系统的局限性是政府会计改革研究的逻辑起点，对它进行分析能够明确未来改革的基本方向。

(一)我国现行预算会计系统的局限性

我国政府现行的会计系统是一种核算、反映和监督政府及行政事业单位以预算执行为中心的各项财政资金收支活动的专业会计，其目的主要是为国家预算执行服务，它是国家财政预算管理的有机组成部分，是实现国家财政职能、执行国家预算的重要手段(财政部会计司，2005)。因此，我国政府现行的会计系统又被通称为“预算会计”。毋需置疑，现行的预算会计系统在保护国家公共财产安全完整，强化财政预算管理，贯彻落实国家宏观政策方面发挥着重要作用。但随着我国公共领域相关改革的不断深入，现有预算会计系统越来越显现出局限性，具体表现为：

第一，现有会计系统不同于西方国家的政府会计，无法全面反映政府整体的财务状况与运营情况。我国预算会计系统强调为预算管理服务，因而造成整个会计系统侧重预算资金的收入、支出及结存的核算，其财务报告(预算收支决算报告)也主要是针对财政收支及预算执行情况。对于政府控制的大量长期资产及其消耗情况、政府承担债务以及还本付息情况等信息在我国现有预算会计系统中缺乏完整的披露。

第二，现有会计系统也非真正意义上的预算会计，难以完全发挥预算管理的作用。我国现有的政府会计系统虽冠以“预算”会计之名，实际上却是财务会计与预算会计的混合体，这表现为：一方面，除了反映预算收支情况外，现有预算会计系统还部分反映了资产的存量信息。例如，在购置固定资产时，现有系统既反映预算支出(预算会计信息)，也反映固定资产的增加(财务会计信息)；另一方面，现有预算会计系统确认的资产并非完全源于预算资金，它还可能源于非预算资金。其次，现有的预算会计系统(如财政总预算会计)主要披露财政部门的预算分配信息，但未在同一系统中反映预算单位的实际执行信息，难以反映预算资金运动的全貌。此外，随着预算管理制度的不断改革与完善，滞后的预算会计系统难以真实、完整地核算和反映实施国库集中收付制度和政府采购制度后出现的新业务，也无法为编制部门预算、实行“零基预算”办法，提供相关的会计信息。

第三，现有会计系统按照组织机构分别设置会计制度，缺乏完整统一的体系，所披露的信息具有片段性。我国的预算会计制度体系按照财政部门、税务部门、国库、行政单位与事业单位等组织机构分别设置，财政总预算会计反映预算资金总的取得与分配情况，行政单位会计与事业单位会计主要披露单位预算资金的实际使用情况，税收会计等则反映预算资金的具体来源。但上述各会计系统的科目设置与报表系统自成体系、缺乏衔接，既难以全面反映政府预算资金整体收支流程(包括取得、分配与使用过程)，也无法完整地反映各级政府的资产、负债和净资产全貌。

(二)我国政府会计改革研究的“两难局面”

综上所述，我国现有的政府会计系统既非单纯的预算会计系统，也非西方国家的政府会计系统，而是一种缺乏完整性与系统性的政府预算会计与财务会计的混合体。这种混合会计系统既无法反映政府整体财务状况、运营业绩，也难以提供全面的预算信息，发挥预算管理的优势功能。为了解决这一困境，我国学者大都主张引入西方国家的政府会计概念，逐步采用应计制基础替代现有预算会计系统中的现金制基础，使我国未来的政府会计系统能够更好地服务于公共受托责任的解除目标。

然而，引入西方国家的政府会计概念与采用应计制并非政府会计改革的“万能良药”。一个典型的例子是，政府资产的消耗情况是众多利益相关者关注的问题。在政府会计系统中引入应计制，对固定资产计提折旧似乎成为改革的必然选择。然而，如果不对我国政府现有的会计系统进行适当调整，简单在其中对固定资产计提折旧，将会误导预算信息使用者的判断。对于预算信息使用者而言，折旧费用既非政府财务资源的来源，也非财务资源的实际使用。预算会计中的折旧信息将造成该政府主体需要增加预算资金补偿的误解。

由此可见，能否在我国政府会计中采用西方国家的做法，直接引入应计制，值得反思：其一，西方国家受新公共管理运动的影响，公共受托责任的内涵由过程评价逐渐转换为结果评价，其政府会计采用应计制能够反映政府控制资源的存量与结构、承担债务的规模与偿还情况，以及政府的营运成本，有利于对政府进行结果评价。但我国政府目前仍强调预算过程控制(如收支执行过程是否符合预算安排)，现金制相对应计制能更有效地服务于预算的过程控制目标。其二，西方国家政府治理的重点已逐步由合规性管理转为绩效管理，而应计制会计能全面反映政府资产、负债、收入与费用，较好地满足了政府绩效管理的信息需求。但我国目前仍强调合规管理，政府会计系统的重点在于政府资金取得与使用的合法合规性，如政府的支出控制(确保支出总量不突破预算和法律的规定)等方面。现金制在核算资金的流入与流出方面具有固有的优势，能较好地满足合规性管理的需求。

鉴于以上分析，我国未来的政府会计改革，不能一味地强调以西方国家的政府会计系统替代我国现有的预算会计系统，也不应简单比较应计制与现金制的优劣，盲目地以应计制取代现金制，或者直接在现有会计系统中增加应计制运用的比重。在分析我国政府会计的改革路径时，有必要再明确政府会计与预算会计的关系、我国政府会计改革的现实目标，以及政府会计基础的选择策略等问题的基础上，提出政府会计系统新的构建思路，为我国未来政府会计改革的实施选择一个合适的切入点。

二、我国政府会计改革研究亟待明确的问题：改革路径设计的前提

我国现行预算会计系统存在的上述局限以及改革研究的两难局面引发出一系列亟待解决的理论与实务问题，它们的解决是我国未来政府会计改革路径选择与设计的前提。

(一)政府会计与预算会计的关系

正确界定政府会计并区别预算会计是政府会计改革的理论起点与实施前提。在辨析政府会计与预算会计关系的相关文献中，大致存在以下观点：一是政府会计基本等同于预算会计(刘学华，2004)。这些文献认为，我国使用的预算会计概念就是西方国家使用的政府会计概念，二者只是名称不同，并无实质性区别；二是政府会计包括预算会计。目前持这种观点的学者较多，他们主要按照“支出周期”的观念，认为预算会计是追踪拨款和拨款使用的政府会计，它是政府会计的一个重要组成部分(王雍君，2004)；三是预算会计包括政府会计(张月玲，2004)。持该观点的学者按照“组织类型”构造框架的思想理解预算会计，认为预算会计包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计、国库会计、基建会计及税收会计等部分，而其中只有财政总预算会计与行政单位会计才能被称为政府会计。

本文赞同上述第二种观点，认为预算会计是政府会计的一个重要组成部分，政府会计除了反映预算编制、调整与执行过程中的预算信息外，还需要全面反映政府的财务状况、营运业绩等财务信息。完整的政府会计系统至少应由反映政府预算信息的预算会计子系统与反映政府财务信息的财务会计子系统共同构成。

(二)我国政府会计改革目标的现实定位

政府会计应在公共领域扮演何种角色，发挥何种重要作用将决定改革的目标定位。美国联邦财务会计概念公告第1号《联邦财务报告目标》(SSFACNo.1)将政府财务报告的目标归纳为预算的真实性、运营绩效、受托责任以及系统和控制四个方面(陈工孟、张琦，2004)。可见，西方国家的政府会计与政府受托责任、绩效评价、预算管理等是密切相关的。

本文认为，政府公共受托责任的解除与政府绩效评价都需要多元化信息的支持，单纯的会计系统难以全面满足其需求。因此，以解除公共受托责任或政府绩效评价作为我国现阶段政府会计改革的目标较为理想化，以此为目标构建会计系统缺乏实际操作性。回归会计的本质功能，我国政府会计改革现阶段的目标应兼顾两个方面：一是财务管理目标。该目标下政府会计信息主要体现为各种财务信息，包括政府公共资金的使用效率(主要是全面成本核算系统的建立)、对政府资产的管理水平(包括存量信息、流量信息与耗费信息)、政府承担债务的规模与结构以及偿还能力等；二是预算管理目标。政府预算是一种强制性的法定预算，它强调立法机构对政府资金使用的控制。预算一旦被立法机构批准，政府必须强制执行，调整空间较小。在预算管理目标下，政府会计主要用于披露预算编制与执行各环节的信息，包括初始预算编制信息、预算调整信息、最终预算信息以及预算执行信息等，并确保各环节预算信息披露的完整性与及时性。

(三)我国政府会计核算基础的选择

政府会计核算基础的选择是近年来政府会计的学者们探讨频率最高的话题。大多数学者通过比较应计制和现金制的优缺点后认为，在政府会计基础的选择上，应计制要优于现金制(陈胜群等，2002等)。学者们还指出，鉴于应计制固有的缺陷和引入的障碍，政府会计不可能一次性、全盘地引入应计制基础(陈立齐等，2003)。

然而，值得注意的是，现金制的优点在于会计系统对现金流转情况的反映与控制，应计制的优点则在于主体财务状况的全面评价以及提高政府活动资源耗费与成本的透明度(程晓佳，2005)。因此，政府会计在选择核算基础时，面临着两难的选择：较大程度地运用应计制有利于政府的财务管理与绩效评价，但不利于政府的预算管理，而较大程度地运用现金制则正好相反。本文认为，在设计我国未来的政府会计改革路径时，需考虑会计系统不同类型子系统的具体需求，分别发挥应计制与现金制的优点，并确定两种基础运用的程度。

三、我国改革路径的现实选择：财务会计与预算会计的适度分离与协调

我国未来的政府会计改革既要以提供完整的财务信息为目标，又不能以削弱会计系统的预算管理功能为代价。政府会计系统必须进行功能划分，否则，在保持我国现有混合会计系统的前提下，笼而统之地探讨政府会计改革问题将无法兼顾上述目标。本文认为，分别构建政府财务会计系统与预算会计系统，发挥两类不同会计系统各自的优势功能，是我国未来政府会计改革的一种现实路径选择。

(一)政府财务会计与预算会计的适度分离

政府预算会计与政府财务会计需在充分考虑其各自特点的基础上分别予以构架。

1.政府预算会计系统的构建

新的政府预算会计系统应以服务于政府预算管理为最终目标，它关注政府资金使用计划的拟定与实际执行情况。政府预算会计的构建需要考虑以下因素：

第一，构建目标应侧重会计系统与预算系统的衔接，披露预算各环节信息。

预算会计系统是政府披露预算编制、调整与执行情况的主要渠道，它对于改进公共部门财务透明度而言非常重要。通过预算会计系统，政府官员向公众披露在已批准预算中授权范围内的活动，有利于解除政府官员在预算方面的受托责任(Hughes，2004)。基于此，IPSASB在2006年颁布的24号准则《财务报表中的预算信息披露》与2004年的研究报告《预算报告》中要求预算会计在三个环节与预算系统衔接：(1)预算编制与事前报告过程。在该过程中，会计系统为预算编制提供前瞻性财务信息；(2)预算执行与会计控制过程。在该过程中，预算会计系统应设立预算收入、拨款、分配、承诺等账户，以便预算与实际结果进行对比；(3)事后预算报告与评价过程。在该过程中，报告主体往往在财政年度末公布事后预算报告，如预算与实际比较报表等，以便信息使用者对预算执行情况做出评价。

第二，会计核算基础的选择需符合预算管理不同阶段的需要，现阶段应以现金制为主。

不同阶段的预算系统可以采用不同的核算基础，即现金制基础、修正制基础与应计制基础：(1)当预算系统以保证预算资金使用的“合规性”为目标时(如目前大部分国家)，它将侧重于资金的过程控制。在该目标要求下，由于现金制下的现金信息将比应计制下的资产与负债信息更能方便信息使用者理解，预算系统往往采用现金制。(2)当预算系统以控制政府全部资源的使用绩效为目标时，它将侧重于对政府资产与负债的存量、结构与流量的反映。在这一目标下，应计制将发挥优势，弥补现金制在资产与负债信息披露方面的不足。(3)当预算系统处于上述两个阶段的过渡状态时，它可能采用修正的现金制或修正的应计制基础，预算系统主要报告流动资产与流动负债，以反映政府财务资源的使用情况。我国目前的法定预算强调资金使用的“合规性”，预算编制采用现金制基础。因此，预算会计体系应遵循与预算编制相同的基础，也采用现金制。

第三，会计主体应整合所有预算资金的使用单位，核算对象包括预算资金流转的全过程。

如前文所述，我国现有的预算会计制度是按照单位性质进行划分的，各制度之间缺乏衔接，科目使用缺乏对应关系。现有的预算会计系统无法反映预算资金流转过程的全貌，政府难以披露预算资金整体使用情况。因此，未来在制定新的预算会计标准时，不宜按照单位类别分别规定，而应制定一套适用于所有预算单位统一的预算会计标准与账户体系，最终实现一级政府(一级财政)一套预算会计账户的目标。无论是财政部门、行政机关，还是事业单位，只要是财政预算资金的分配、结转或使用的单位都应作为预算会计主体的组成部分，纳入新预算会计标准的规范范围。

预算会计系统在确定核算对象时，应包括预算资金流转的全过程。从一级政府预算资金的取得、分配再到各单位的实际使用都应包括在该层次政府统一的预算会计系统中。需要说明的是，由于实施国库集中支付制度后，各级财政部门的国库管理机构直接对用款单位预算资金的使用情况进行了控制。因此，在未来的预算会计系统中，可由各级财政部门代表本级政府预算会计主体，核算本级预算资金的取得、分配与实际使用等资金流转过程。

第四，预算信息的披露与报告应反映主体的预算管理绩效。

预算会计系统通过预算报告来披露主体的预算管理绩效。预算报告可以按照年度与中期编制。中期预算报告一般包括：(1)中期收入报表。该报表反映截止到当日实际确认的收入、本年的预计收入，以及实际确认收入占预计总收入的比例；(2)中期支出报表。该报表与中期收入报表对应，反映本年拨款总额、截止到报告日的实际支出、截止到当日的保留支出(reserveexpenditure)(1)，以及拨款中的未保留余额；(3)中期收入与支出报表。该报表中除了按照收支类别反映上述两表中的有关数据，还提供收入扣除支出与保留支出后的结余信息。年度预算报表的编制与中期预算报表中的收入与支出报表类似，它包括年度最初的预算数、最终(修订过)的预算数、实际金额，以及预算与实际的差额。通过中期或年度预算报告能披露主体预算计划与实际执行情况的差额，也能披露实际收入与实际支出的差额，从而反映出主体的预算管理绩效。

2.政府财务会计系统的构建

政府财务会计系统不同于政府预算会计系统，它关注的是政府整体的财务状况与运营成果等方面。构建政府财务会计系统应关注以下问题：

第一，构建目标应考虑信息使用者的需求，通过通用目的财务报表披露政府财务状况与运营成果等财务信息。

GASB在其第1号公告中将信息使用者对政府会计的信息需求分为三个主要方面：评价预算的符合程度；评价政府主体当年的运营成果；评价政府主体提供公共服务的水平以及政府到期履行债务的能力。其中，预算符合程度的评价能在政府预算会计系统中得以反映，而另外两方面的需求则需要政府财务会计系统提供相关信息。

对应GASB的上述规范，财务会计系统的主要目标应在于披露有关政府提供公共服务的水平(公共服务的成本信息)、履行到期债务的能力(资产与负债存量的全面信息)，以及政府运营成果(政府收入与费用信息)等方面的信息。简言之，凡是引起政府资源存量发生变化的事项或交易(无论是由预算活动还是非预算活动引起)都应包括在财务会计系统的反映对象中。政府财务会计系统需通过资产负债表(包括资产、负债与净资产等财务状况信息)与运营业绩表(包括收入、费用或成本等运营成果信息)等通用财务报表实现上述目标。

第二，在充分考虑政府行为特征的前提下，会计核算基础与会计要素应向企业会计趋同。

一些西方国家(如澳大利亚)会计规范已不再专门区分企业财务会计与政府财务会计(2)，而是要求所有主体(包括企业主体与政府主体)共同遵循国际财务报告准则(IFRS)的规定，以便增强不同类型主体之间会计信息的可比性。我国目前不宜直接在政府财务会计中运用企业会计准则，但应逐步向企业会计趋同，具体表现在以下两方面：

(1)应计制的运用。政府财务会计需要全面反映政府控制的资源及其消耗、承担的债务，以及发生的全部成本，现金制基础无法提供上述信息，应计制基础的逐步引入将成为必然选择。例如，上文提及的固定资产计提折旧问题。由于现有政府会计系统混合了预算会计系统与财务会计系统，直接对混合系统中的固定资产计提折旧势必给预算信息的使用者造成误解，即折旧可能意味着预算资金的补偿。但如果财务会计系统已经与预算会计系统分离，在纯财务会计系统中运用应计制，对固定资产计提折旧便不会造成上述误解，折旧在财务会计系统中仅反映着固定资产的消耗程度。

(2)财务会计要素的设立。政府财务会计要素也应与企业财务会计要素趋同。按照上述政府财务会计目标的要求，政府财务会计系统应反映政府资源的存量及其结构(政府资产)、资源的增加(政府收入与政府负债)以及资源的耗费(政府费用)，因此，有必要比照企业会计设立资产、负债、净资产、收入与费用五个政府财务会计要素，并重点关注政府资产、负债与费用的内容：对于资产要素而言，政府财务会计除了反映财务资源外，还应确认非财务资源(如房屋等实物资产)，以及这些资源的耗费情况(如折旧)。但对于那些难以计量的政府资源(如自然资源与历史遗迹)可暂不纳入政府资产的确认范围。对于负债要素而言，政府财务会计除了反映已产生的法定义务外，还需考虑政府大量尚未产生的非法定义务，如各种承诺、养老金等。改革的决策者们应该根据我国的实际情况，制定政府负债确认的具体标准。对于费用要素而言，财务会计系统应采用应计制基础下的费用要素替代现金制基础下的支出要素，以便政府成本核算系统的构建。

第三，政府财务会计主体的确定应考虑我国公共部门设置的特点。

我国公共部门体系的确认无法照搬西方国家的做法，以行政性政府(狭义政府)作为会计主体。我国的政府财务会计主体的确定需要考虑两个原则：一是该主体是否承担政府职能；二是该主体是否占用公共资源。按照上述原则，我国政府财务会计主体除包括政府行政单位外，还包括履行部分政府职能并使用财政资金的事业单位，财务会计主体可以划分为三个层次：(1)政府机构(部门或单位)主体，它反映某一政府下属部门或事业单位的财务状况与营运绩效；(2)某级政府主体，它将一级政府下辖的各部门、事业单位，以及下级政府的财务会计信息合并披露；(3)国家主体，它将合并反映前两个层次主体的整体财务状况与营运绩效，并在条件成熟时，将不属于任何级次政府或政府机构的自然资源、历史遗迹等也包括在该层次的财务会计系统中。以国家主体编制的财务报告反映了一国公共资源的总体状况。

(二)政府财务会计与预算会计的协调与整合

在政府公共受托责任的信息披露过程中，财务会计系统与预算会计系统处于互补关系，它们需要通过整合与协调，共同履行政府的信息披露义务。

1.信息披露方式与报告模式的协调与整合

GASB与IPSASB都致力于两种政府会计子系统，即财务会计系统与预算系统的融合研究。GASB(1999)在第34号准则《州和地方政府基本财务报表与管理层讨论和分析》中提出新的政府财务报告模式，包括管理层讨论与分析、基本财务报表与必要的补充信息三个部分。其中，基本财务报表中的“政府整体层面财务报表”主要披露政府财务会计信息，包括政府财务状况信息、营运成本信息与项目收支信息等方面。而“必要补充信息”部分则要求提供比较预算报表，包括报告期的原始预算、最终预算，以及实际现金流入量、流出量与余额。因此，34号准则的财务报告模式实际上整合了财务会计信息与预算会计信息。

IPSASB(2006)也在上述24号准则中提出了在政府财务报告中综合披露预算信息与财务信息的构想，具体包括两种做法：一是直接在相关财务报表(如营运业绩表)中增设预算信息栏，该栏包括年初预算金额、最终(修改后)预算金额，以便将预算的实际执行数与预算计划进行比较，反映政府的预算执行业绩。在第一种方式下，预算信息将被直接整合于财务报表中；二是在政府财务报表体系外，单独编制一张预算与实际数据比较报表，直接利用预算会计系统对预算数据与实际执行数据进行比较。在第二种方式下，政府年度报告包括了基于财务会计系统的政府财务状况表、财务业绩表与净资产变动表等(3)，以及基于预算会计系统的预算—实际比较报表。

2.两类会计系统中收支类账户的协调

预算会计系统与财务会计系统中都将设置收支类账户，如预算会计账户体系中的预计收入、收入、拨款、支出、保留支出等账户，以及财务会计账户体系中的收入、费用等账户。本文建议，两类会计系统在收支账户的分类方式应尽可能地保持一致(4)，以便未来条件成熟时，在政府年度综合财务报告中，直接比较现金制基础的预算会计收支信息与应计制基础的财务会计收支信息，最终评价政府预算收支的实际执行业绩。

3.电算化系统对两类会计系统整合的支持

电算化会计系统通过编程，可以实现两类会计系统的整合。会计人员未来在录入某一交易或事项时，可以借助编制识别码，由计算机程序自动选择不同会计系统：如该事项或交易只影响预算编制，计算机会直接将事项记录在预算会计系统中；如该事项或交易对预算系统没有影响，计算机则只将事项记录在财务会计系统中；如果该事项或交易既影响预算执行，又对主体的财务状况或营运成果构成影响，计算机程序将自动同时生成预算会计分录与财务会计分录，分别计入上述两类会计系统。会计期间结束后，计算机程序还将直接生成资产负债表、营运业绩表、预算—实际比较报表等财务会计报表与预算会计报表。

四、结论与建议

预算会计包括的要素范文4

一、中美政府会计体系比较政府会计是一个与企业会计具有同等地位的会计学分支,反映和监督中央及地方政府业务活动的营运情况,不以营利为目的,提供反映政府单位受托责任的会计信息,以使会计信息使用者作出经济、社会和政治判断的会计体系。美国政府会计是指适用于州及地方政府单位(具体包括县、市、学区、镇、村,特别行政区以及其他政府组织)、联邦(中央)政府单位的会计体系。

我国的政府会计是指核算、反映和监督各级人民政府及其行政单位政府预算执行情况的会计,它由财政总预算会计和行政单位会计组成。随着我国国库集中收付制度的实施,现行的财政总预算会计和行政单位会计必将合二为一,共同组成政府会计。政府会计的特征集中表现为政府会计的公共性、非营利性、财政性和专用性。中美之间社会制度、政体及国家政权结构不同,政府会计体系具有较大的差异。其差异具体表现在:(1)从适用范围上看,美国政府会计除包括联邦政府会计和州及地方政府会计外,还包括政府举办的诸如高等院校、医院、福利机构等非营利组织和政府企业(因政府企业仍不以营利为目的),但不包括各党派团体。在我国,广义的政府会计等同于预算会计,即包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计;狭义的政府会计仅包括财政总预算会计和行政单位会计,而事业单位会计则为非营利组织会计。各党派和人民团体也列入政府会计体系,但不包括国有企业。(2)从管理体制上看,美国联邦政府与州和地方政府的预算各自独立,因而联邦政府会计与州和地方政府会计自成体系;而我国中央政府和各级地方政府会计是一个有机整体,它们共同组成政府会计体系。

二、中美政府会计模式比较会计模式是对一定社会(国家、地区)会计主要特征所做的综合表述与反映。美国政府会计是一种基金会计模式。美国政府会计准则委员会(GASB)认为,基金是指“按照特定的法规、限制条件或期限,为从事某种活动或完成某种目的所分离形成的,依靠一套自身平衡的科目来记录现金及其他财务资源,以及相关负债和剩余权益或余额及其变动情况的一个财务与会计主体。”这表明基金具有特定的目的和用途外,还强调基金被视为一种会计主体,设置相应的资产、负债、收入和支出科目,并各自有平衡关系。

基金会计模式的特点是:(1)政府会计的权益理论是基金论;(2)基金是一种会计主体,主要有政府基金、权益基金和信贷基金三种类型;(3)基金会计确认基础采用应计制会计基础或修正的应计制会计基础;(4)每项基金的财源流入和流出,设置相应的“预算账户”和“实际账户”,将预算纳入会计核算中去。这种会计模式的优点是可以达到控制和检查限定资源的使用是否符合法律和行政的要求,但缺点是如果基金种类多,会使会计科目及会计报表都比较复杂,且各项基金不能调剂使用,会使政府单位财务形成浪费。我国政府会计采取的是一种预算会计模式,其特点是以政府预算为基础,其组成体系应与国家管理体制相适应,每一个预算单位为一个会计主体和报告主体,将政府单位根据机构建制、经费领报关系分为主管会计单位、二级会计单位和基层会计单位。

这种预算会计模式,是在计划经济前提下的政府财务资源分配与管理方式下建立的。其主要缺点表现在:一是将政府预算与政府具体使用资金的核算割裂开来,预算不能控制具体的财务资源使用,达不到政府预算的目的;二是由财政统一将资金下拨给各政府行政单位分户使用,助长了各行政单位争资金而不注重资金效益和不强调资金管理的现象,不能真正发挥政府财务资源的经济效益;三是政府预算带来严重的主观性,预算不细,目的不强。从以上比较中可以看出:(1)由于采用的会计模式不同,美国政府会计主体是一种包含各种基金在内的复合主体;而我国政府单位为单一主体,各种基金只是政府单位会计主体的内容,不作为单独的一个会计主体。(2)对我国与美国会计模式的利弊分析来看,我国不宜照搬美国的基金会计模式,应结合我国推行的政府采购制度、部门预算制度和国库集中收付制度的情况,吸收美国基金会计模式的精髓,做到既达到能控制和检查限定资源的使用是否符合法律和行政的要求,又达到简化美国基金会计模式的目的,建立一套适合我国国情的基金会计模式。

三、中美政府会计规范比较会计规范是指导和约束会计行为的一系列法规、准则、制度和惯例的总称。美国是一个联邦制国家。联邦政府与州和地方政府分享国家政治权力,分别承担各自范围内的受托责任。美国政府会计规范是以准则的形式由民间机构制定,其特征是准则具有开放性,并强调理论研究与实务相结合。联邦政府与州和地方政府会计规范分属于两套规范制定,即联邦会计准则顾问委员会制定原则和准则,规范联邦政府会计;政府会计准则委员制定政府会计准则公告、解释和概念公告,规范州和地方政府会计。我国政府会计规范以制度的形式由国家财政部制定颁布,具有指令性、强制性和统一性的特点。政府会计规范由国家颁布的《会计法》、《预算法》和财政部制定的《财政总预算会计制度》及《行政单位会计制度》组成。其差异具体表现在:(1)从规范模式上看,美国政府会计规范是准则模式,而我国政府会计规范是制度模式;(2)从规范制定机构看,美国是独立的民间组织,属于“社会公认型”,我国是国家政府机构,属于“法规型”;(3)从规范内容的侧重点上看,美国侧重于对外财本论文由整理提供务报告准则规范,我国侧重于具体业务规范。通过比较,我国应借鉴美国以准则规范政府会计的作法,从制度模式向准则模式转变,从侧重于具体业务规范向具体业务和对外报告并重的规范转变,并完善政府会计规范的层次和体系。

四、中美政府会计基础比较会计基础是会计事项的记账基准,即收入和支出的确认标准。美国政府会计准则委员会在现行的《政府单位会计与报告准则汇编》中提出的政府单位会计的12项基本原则。在第8项原则中明确指出:“政府单位应当采用权责发生制或修正的权责发生制来确定财务状况和营运效果。”按照该委员会的解释,修正的权责发生制,即收入于取得并可计量时予以确认;政府基金与可支用信托基金采用修正的权责发生制确认收支,其余各类业务均采用权责发生制。我国《财政总预算会计制度》第18条和《行政单位会计制度》第17条均明确规定:“会计核算采用收付实现制为基础。”之所以我国长期以来政府会计采用收付实现制,是由政府会计的特点所决定的。采用收付实现制,会计只确认实际收到的现金或付出的现金的交易事项,并计量某一期间的现金收支差额的财务成果,符合一般人的习惯,会计核算程序比较简便;同时,会计确认数是实际入库的预算资金,便于安排预算拨款和预算支出的进度,并如实反映预算收支结果。

但长期的政府会计实践表明,政府会计采用收付实现制基础,存在明显的缺点或不足。具体表现在:一是所有非现金交易不作为收入、支出即时纳入核算,相应的债权与债务也不确认,不能及时完整地反映政府预算管理业绩和政府工作效率;二是收付实现制是一种面向过去的确认基础,并不能提供未来现金流动的信息;三是不能真实地评价和考核政府单位的财务受托责任。正因为如此,收付实现制受到挑战,我们必须重新审视政府会计确认基础,客观分析政府会计环境,选择合适的会计确认基础是当前预算会计理论研究需要解决的问题。从比较中看出,中美政府会计采用不同的会计基础。其原因是美国政府会计强调交易或事项的实质,而我国政府会计强调与预算保持一致。其实,会计基础应根据经济业务的不同性质,采用不同的确认标准。笔者认为,随着政府职能的转变,政府债务总额的增加,政府需要以权责发生制为基础编制资产负债表和债务收入支出表等报表,以体现政府如何管理公共债务、发生成本和获得的收益。因此,逐步有序引进权责发生制是未来政府会计确认基础的现实选择。

五、中美政府会计要素比较会计要素是会计对象的具体化,是构成会计报表的基本框架。美国政府会计要素与财务会计准则委员会的规定有所不同,美国政府机构会计要素为资产、负债、基金余额、财政收入和财政支出五项;其中资产、负债和基金余额是会计静态要素,收入和支出是会计动态要素。由于美国政府会计是一种基金会计,其政府会计要素也就是一种基金会计要素,政府基金会计要素为资产、负债、基金余额、收入和支出;权益基金会计要素为资产、负债、基金权益、收入和支出;信贷基金会计要素为资产、负债(因其纯属代管性质,则资产等于负债,不涉及到经营成果的计量)。我国《财政总预算会计制度》和《行政单位会计制度》均规定会计要素分为资产、负债、净资产、收入和支出五类。这种会计要素的划分,既符合国际惯例,又考虑了政府会计的特点,还区别于企业会计。

一是政府会计不存在所有者权益。对于资产与负债的差额用什么要素来确认,曾经有净资产、基金、基金余额、单位权益等观点,制度最后确定了净资产要素,而采用了“定义反映数量、分类反映内容”的方法。二是没有利润要素。政府会计投资的主要目的是社会效益,不以营利为目的,仅核算收支相抵合的结余,所以没有利润要素。从比较中看出,中美会计要素的划分是基本一致的,不同的是美国政府会计采用基金会计模式,将资产与负债的差额表述为“基金余额”,而我国政府会计采用预算会计模式,则将其差额表述为“净资产”。虽然“基金余额”和“净资产”在数量上都是资产减去负债后的余额,但在性质上有所区别。基金余额可以表明政府单位拥有或者控制的经济资源在具体用途上的限制,即是某一特定基金的余额,但净资产却不能表明这种限制。“基金余额”是在实行基金制下采用,全部资产和负债均“基金化”。

六、中美政府会计报告比较会计报告通常称为财务报告,是反映政府单位有关财务状况、收支情况、现金流转情况、基本业务情况等的一种书面文件,由会计报表、附表、附注和财务情况说明书组成,编制财务报告是提供会计信息的基本工具

预算会计包括的要素范文5

本文旨在研究全面预算管理的理论体系，运用理论与实际相结合的方法阐述一套完善健全的全面预算管理应具备的内容体系、责任体系、制度体系、流程体系四大要素。

关键词：全面预算;内容体系;制度体系;责任体系;流程体系

全面预算管理是以企业战略规划为依据，集合了计划、控制、协调、激励、评价等多项功能，并形成一个有机的整体，贯穿于企业的销各个环节、人财物各个方面的现代化管理系统，是经过实践证明行之有效的、被广大企业普遍认可和接受的管理方法。

一、全面预算管理的内容体系

全面预算管理覆盖企业生产经营管理活动的所有环节和范围，包括业务预算、财务预算和专门预算。业务预算以企业的生产经营活动为主要内容，反映与企业生产经营活动相关的收入、支出等具体项目，也称为营业预算。业务预算以经营目标作为出发点，通过对市场环境和需求的预测，在此基础上首先明确销售预算，再以销售预算为基础对生产、采购等企业生产经营的其他方面进行预算，所有量化的预算最终反映到企业的财务状况和经营成果上来，以预计财务报表作为最终载体。财务预算以企业的财务状况、经营成果和现金流量为主要内容，包括预计资产负债表、预计利润表和预计现金流量表。专门预算是针对一般业务预算之外的企业特定的经济活动而制定的预算，主要包括资本预算和一次性专门预算。资本预算是对企业长期资本的运营情况进行的预算，一般为长期资本的对外投资，包括投资项目的投资期、投资时间、投资金额、预期收益等具体项目。一次性专门预算包括与企业的长期经营决策不直接相关的资金筹集和使用的预算，主要包括对外融资、发放股票股利等。全面预算管理体系作为一个有机的整体，各部分内容并不是孤立存在的，而是相互联系、相互依存、相互制约的。

二、全面预算管理的责任体系

全面预算管理的执行者是具体的责任部门，要想有效实施全面预算管理就必须依赖于完善健全的责任体系。根据企业内部业务范围、职权划分的不同，责任中心在特定的业务授权范围内开展工作，对特定范围的事务实时控制，并承担相应的责任。根据控制范围和责任对象的不同，可将其分为成本中心、利润中心和投资中心三类。

三、全面预算管理的制度体系

任何一项工程的顺利实施都离不开制度层面的保驾护航，没有一套严谨完善且具有可操作性的制度作为规范和约束，一切工作都只是纸上谈兵、一盘散沙，注定无法达到预期的效果。作为企业管理制度体系中的核心和基础性制度体系，全面预算管理要想充分发挥作用，制度的统筹指导作用就显得更加突出和重要，如果制度不能对所有环节进行规范，那么任何一个环节出现问题都会对整个其整体运行造成严重的影响。因此，制度建设是全面预算管理的基础和保障，必须用完善的规章制度对全面预算管理的实施全过程进行有效的规范和指引，使全面预算管理的实施有据可依、有章可循。同时，制度并不是一成不变的，要根据全面预算管理的实施过程和企业的情况对制度进行不断的修订和完善，以期制度能够与时俱进，切实发挥指导规范作用。

全面预算管理的制度体系主要包括基本制度、工作制度和责任制度，如图1所示。

图1 全面预算管理制度体系

1.基本制度

基本制度是确保全面预算管理顺利实施的基础制度。包括《全面预算管理制度》和《全面预算管理组织制度》两项制度。

（1）全面预算管理制度。《全面预算管理制度》是总制度，是全面预算管理实行过程中最基本的依据和指引。主要包括以下内容：①总则，规定全面预算管理的总括性事项;②组织体系，规定全面预算管理的相关职能机构设置及权责划分;③预算编制，规定全面预算的编制内容、方法、程序等具体事项;④预算审批，规定全面预算的审批程序、权限、内容和时间等具体事项;⑤预算执行，规定全面预算管理的执行方法、执行程序等具体事项;⑥预算控制，规定全面预算管理的控制方法、程序、权限等具体事项;⑦预算调整，规定全面预算管理的调整适用情况、调整程序、调整权限等具体事项;⑧预算核算，规定全面预算的核算方法、核算内容等具体事项;⑨预算分析，规定全面预算管理的分析方法、内容、程序、时间等具体事项;⑩预算考评与奖惩，规定全面预算管理考评与奖惩的方法、程序等具体事项。

（2）全面预算管理组织制度。该制度是就全面预算管理的组织实施进行权责明确的一项制度，主要用于规定机构设置和相应的权责划分。由于全面预算管理是一项涵盖企业所有业务领域、涉及企业全体员工的一项庞大的工程，且需要企业所有系统的协调配合，因此全面预算管理的最高决策机构（一般为预算管理委员会）必须具有很强的独立性和权威性，能够对其他机构进行统领和指挥。其构成及主要职能如下：①预算管理委员会设主任一名，一般由企业的董事长或总经理担任，负责统筹管理全面预算管理的重大事项;②预算管理委员会下设办公室，通常情况下设在企业的财务部门，主要工作范围为全面预算管理的日常性事务;③预算管理委员会设立多名委员，分别由采购、设计、生产、销售、审计、人力等部门的最高负责人担任;④在预算管理委员会之下，设立价格委员会、业绩考评委员会和内部审计委员会，价格委员会负责制定供销价格和内部转移价格的相关政策;业绩考评委员会负责制定业绩考评相关政策并组织实施;内部审计委员会负责对全面预算的执行过程和执行结果进行审计和监督。

2.工作制度

工作制度用于规定全面预算管理工作内容和操流程作等具体事项，是全面预算管理的操作指南和实施指引。主要包括：（1）全面预算编制制度。该制度是对全面预算的编制工作进行指导而制定的制度。（2）全面预算执行制度。全面预算执行制度用来规定全面预算的执行方法、执行程序等具体事项。（3）全面预算核算制度。全面预算核算制度是用于对全面预算的执行过程和执行结果进行核算的制度。鉴于目前法定的会计核算体系是按照信息公布和对外披露的母的而设立的，因此并不能完全满足企业内部的管理需要。尤其是实行全面预算管理之后，需要按责任中心的划分来进行核算，从而为绩效考评提供依据。因此，企业必须按照自身的实际情况制定相应的《责任会计制度》以满足全面预算管理的需要。（4）全面预算分析制度。该制度是对全面预算管理的执行过程和执行结果进行分析而制定的制度。（5）全面预算报告制度。该制度是对预算执行过程和执行结果进行报告反馈而制定的制度。（6）全面预算控制制度。全面预算控制制度主要用来控制预算执行过程和执行结果。（7）全面预算调整制度。该制度是对全面预算管理进行调整的制度。当内外部环境的变化对全面预算管理的指标制定因素造成影响时，使得原来制定的预算指标不能真实的反映当前的实际情况甚至与实际情况产生严重偏离时，为保证预算指标的准确性，此时企业需要启动全面预算的调整程序。（8）全面预算考评制度。该制度用来规范如何对全面预算管理的执行过程和执行结果进行恰当的考核和评价，并据此进行业绩奖惩。（9）全面预算审计制度。全面预算审计制度是对全面预算管理的全过程进行审计监督的制度文件。

（三）责任制度

责任制度是用来明确集团总部与各责任中心在全面预算管理过程中的相关权责划分的制度文件。

1.部门职责范围和工作标准

部门职责范围和工作标准用来明确全面预算管理的各职能机构的职责范围和工作标准。各职能机构主要包括预算管理委员会、下设机构和各责任中心。

2.预算目标责任书

预算目标责任书是集团总部与各责任中心签署的，对各责任中心在特定的预算执行期内需要完成的预算目标和相应的权责划分、奖惩设定进行明确的内部契约型文书。主要包括以下内容：（1）预算执行期设定;（2）责任中心在预算执行期的预算目标设定;（3）责任中心为完成预算目标的权责设定;（4）具体的奖惩方案。

四、全面预算管理的流程体系

全面预算管理包括预算目标的确定、预算编制、预算执行、预算监督审计、预算考评、预算控制与调整等各个方面。

1.预算目标的确定

全面预算管理的出发点是企业的战略发展规划，最终目标也是为了战略规划的实现而保驾护航。因此，预算目标的确定必须建立在企业战略目标的基础之上，并以此为依据制定相应的经营计划，进而根据经营计划来测定相应的预算目标。企业战略目标已经确定不得随意更改，企业领导层必须对战略目标具有深刻的理解和认识，并以战略目标作为工作的指导和核心，在此基础上对企业整体的资源进行有效的调配和使用，并通过全面预算管理的施行使战略目标深入全体员工，通过科学合理、公平有效的激励机制不断提高员工的工作积极性。在战略目标指引下，企业的总目标应根据企业的发展宗旨而设定，并要同时对企业面临的环境因素、优劣势、机会与威胁进行科学的分析和判断，最终体现为一系列可量化的数据指标，如资产报酬率、净资产收益率、营业收入、营业利润、营业利润率、产品质量等。目标确定后，要将企业的总目标在各部门之间进行分解和下达，直到将总目标细化分解为最基层的目标。

2.预算编制

预算目标确定后，需要将预算目标转化为具体的预算指标并进行分解，这一过程便是预算编制。预算目标分解包括两个层面，一是将总目标在不同的期间进行分解，比如将年度预算目标分解为季度预算目标、月度预算目标甚至是更短的期间;二是将预算目标在不同的责任中心之间进行分解，各责任中心再将预算指标落实到人。预算编制主要包括编制原则、编制草案、预算协调、预算上报、预算审批、预算下达等环节。

3.预算执行

科学准确的指标设计是全面预算管理能够发挥作用的基础和保障，但预算指标能否圆满完成，完成的过程是否符合各项规定，这才是全面预算管理预算能否称得上有效的企业管理方法的关键。要想使全面预算管理对所有部门、所有人员的行为构成强制约束力，单有准确的预算目标是远远不够的，必须要使预算执行形成强制的约束力。准确合理的预算本身对完善企业制度运行、提高企业管理水平、扩大企业经营业绩并不会起到实质性的作用，只有认真严格的执行预算，这样才能从真正意义上达到预算的控制目标。

4.预算监督审计

预算监督审计伴随着预算执行的全过程，是全面预算管理能够贯彻执行的关键性因素。要想切实发挥预算的监督审计作用，就必须依存于内部审计委员会。而内部审计委员会要想有效开展工作，履行监督审计职责，就必须保持高度的独立性，直接对总经理负责。在审计方法上，可以借助现行的企业信息系统对各责任中心的预算执行情况进行突击性审查，也可以在期末根据财务部门的考核结果实施定期审计。

5.预算考评

预算考评是对全面预算管理的执行过程和执行结果进行考核与评价，并最终与绩效挂钩，实施相应的奖惩。没有有效的预算考评，预算就会流于形式，无法从根本上激发员工的工作积极性，使得全面预算管理与最初的设定目标相偏离。

6.信息反馈与预算调整

全面预算管理作为一个对企业现有资源系统进行集成融合的工程，信息的传递和反馈在其中的作用非常重大，信息的及时反馈有助于对影响预算指标的因素进行及时的分析和判断，从而第一时间启动预算调整程序，避免由于信息的滞后而导致预算指标失去其指导意义。除作为预算调整的依据之外，及时反馈的信息还可以作为企业下一年度预算编制的参考和依据。同时，为保证预算的相对稳定性，避免预算的频繁调整，应对反馈的信息根据重要性原则进行适当的归纳和简化，评估重大信息对全面预算可能产生的影响，并由此进行预算调整。对一些与全面预算管理关联度不大的信息进行简单的备案登记即可。为确保信息反馈的及时性，就需要借助于现代化的网络信息系统。这样一方面可以减少在数据收集、整理过程中大量的工作投入，另一方面可以确保数据的准确性，从而为管理层决策提供切实有效的依据，从而大大提升工作效率。

总之，全面预算管理是基于预算目标开展的实施、控制、考评、修正的一系列囊括企业所有方面的系统性管理活动 。作为一项系统性的工程，全面预算管理拥有其自身的体系与架构，而企业发展战略无疑是出发点和基础。基于这一理念，全面预算管理体系如图2所示。

图2 全面预算管理体系

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预算会计包括的要素范文6

如果说财政预算系统提供第一道防火墙用以防止盗用和挪用并有效利用公共资源，那么，政府会计就是第二道防火墙。作为财政管理的技术基础，政府会计用以合理地确保：财务交易得到适当记录，预算执行的财务合规性控制，准确核算政府活动的完全成本。基于第一个目的而发展起来的财务会计(Financial Accounting)涵盖现金(收付实现制)会计和权责(应计制)会计两个基本的次级分支，以及作为两者变体的修正现金会计和修正权责会计。使用现金会计记录政府活动构成任何政府会计体系的底线：即使没有其他分支，现金会计亦绝对不可或缺。正因为如此，现金会计在公共部门具有久远的历史，而且将持续存在下去。

然而，简洁而低成本的现金会计亦有其局限性：不能提供预算执行控制和完全成本的充分信息。权责会计将交易记录的范围扩展到资产、负债与净资产，从而提供了更全面的成本信息。但是，预算执行控制所要求的那些信息类型与拨款使用相关的信息，依然无法呈现在权责会计中。只有诉诸基于支出周期(Expenditure Cycle)的预算会计真正意义上的预算会计(Budgetary Accounting)，这个问题才能得到解决。

此外，权责会计虽然包含了费用要素，从而为核算公共部门的完全成本提供了基础，但依然无法解决财政绩效(Fiscal Performance)管理面对的一个关键问题：将相关的成本费用准确追踪到特定规划(Program)下的作业(Activity)、产出(Output)和成果(Outcome)上，这正是成本会计(Cost Accounting)面对的中心任务。与私人部门相比，公共部门开发成本会计的难度大得多，但其意义和价值毋庸置疑。

近年来，随着绩效管理理念与实践的兴起，准确核算与跟踪产出和成果的完全成本(Full Cost)的诉求得到强化。广义的绩效主题涵盖公共服务外包、政府购买和PPP(公私伙伴关系)模式，以及更为激进的、与传统投入预算相对应的绩效预算。没有微观层次上对产出与成果的完全成本的核算与跟踪，达成绩效管理的目标是不可能的。毕竟，绩效(Performance)概念的两个基本成分就是所得与所失的比较，后者通常需要完全成本的表达。现金(流出)并不代表完全成本某些情况下只占完全成本的一小部分，因此，现金会计基础的决策将所得与消耗的现金资源进行比较，其可信性和可靠性都高度令人质疑。

迄今为止，中国的政府会计改革将重心置于开发权责会计与财务报告上，预算会计和成本会计开发一直没有提上日程。官方和主流话语使用的预算会计并非真正的预算会计，看看其会计要素的界定就一目了然：收入支出和作为两者差额的预算结余典型地属于财务会计要素，而非预算会计要素。基于这些要素产生的财务信息对预算执行控制的价值相当有限。由此可知，现行的预算会计有其名无其实。

真正意义的预算会计与成本会计的缺失，显示中国政府会计体系残缺不全的现实。假以时日，将严重拖累现代财政制度建构和公共部门治理改革，两者都高度依赖政府会计体系的支撑。当务之急，莫过于对财务会计、预算会计和成本会计三个分支的功能与差异建立清晰认知，在此基础上辨识与确立政府会计改革的优先议程。这正是本文的主旨所在。

二、分立预算会计与财务会计

真正意义的预算会计是用于追踪政府拨款及其使用的政府会计，又称拨款会计。基于公共财政管理和制定决策的目的，每个国家都需要通过预算会计来追踪和记录涉及拨款及其使用的营运事项，其核算范围覆盖拨款(包括拨款的分配和拨款的增减变动)、承诺、核实(服务交付)阶段的支出以及付款阶段的资金拨付。民主治理要求预算文件作为法定文件(Legal Document)约束行政管理者的活动，而预算文件必须借助预算会计来准备并证实其法定合规性。

以上四个阶段构成完整的支出周期，用于刻画预算执行过程的循环特征：始于拨款(预算授权)，经由支出承诺和交付核算，终于公款流出政府(流向收款人)。预算执行就是由相互继起的支出周期构成的支柱循环，这一循环提供了逐笔、全程和实时追踪公款流动的预算执行信息。成本会计无法提供这些信息，财务会计(包括现金会计和权责会计)的视野则过于狭隘：缺失对支出周期中上游信息的记录。部分地由于这一原因，在当前政府会计和信息系统中，很难设想包括各级人大在内的监管部门能够有效监控预算执行过程。

多年来，中国为加强人大财政监督采取了许多措施，但所有这些努力都出现了方向性偏差：没有集中精力开发基于支出周期的预算会计技术，以及以预算会计信息为核心的互联互通的信息系统建设，以致人大对预算执行信息的不知情包括无法真正了解预算执行究竟到了哪一步非常严重。在这种情况下，有意义的财政监督从何谈起?财政审计面对的问题如此类似。

就技术能力而言，建构真正意义的预算会计并不存在实质困难。所以，预算会计改革动力不足和滞后的根源，主要源于支持性改革环境的缺失，而后者又与缺失对预算会计的专业理解及其内在价值的认知密切相关。

低看预算会计、高看权责会计的倾向在学界和政府中都很普遍，这正是导致开发权责会计兴趣远高于预算会计的主要原因。这项改革的主要价值在于弥补现金会计的局限性，但即使精心设计与实施，也无法取代真正意义的预算会计。权责会计的所有要素几乎与预算执行过程不搭界，即无力提供始于拨款(授权)终于付款的连续、完整和动态的画面。一般地讲，依赖现金会计和权责会计达成对公共资金的逐笔、全程和实时监控，犹如天方夜谭。

预算会计与财务会计的功能差异也表现为内外有别。财务会计的一个显著特征是受GAAP规范，主要通过对外报告与披露满足外部使用者的信息需求。预算会计无须遵从这样的规范迄今为止并不存在这样的地区性或国际性规范，反映了预算制度受各国特定政治、历史与环境制约的固有特性，从而使预算会计的功能大体上限定于提供内部管理(预算执行过程的财务合规性控制)资讯。简而言之，预算会计主要提供内账，用以满足政府自身(内部使用者)的信息需求;财务会计主要提供外账，以满足组织外部的利益相关者的信息需求，尽管两者的界限并非绝对。

功能差异也带来了信息来源与性质的差异。财务会计框架内，无论现金基础还是权责基础，都不能提供监控预算执行所需要的关键信息，包括预算授权、支出承诺和应计支出信息。同样，在预算会计框架下，与支出周期各阶段交易相关的信息，并不能完整地反映政府的财务状况。政府财务状况的披露要求完整地记录政府资产与负债，也要求完全成本信息，这些信息都不是在支出周期中产生的，它们独立于预算的运营过程。确切地讲，它们是在预算运营流程之外产生的。

由此可知，在财务会计之外发展功能独立的预算会计有其厚实的客观基础。一种选择是采取类似美国的两账分立模式：一笔交易，同时做财务会计分录和预算会计分录，很复杂。美国标准总分类账中有4000个用于预算会计的相互独立的自求平衡的账户组，而其他的账户是用于权益会计(Proprietary Accounting)的，两套账户的存在使得设计及实施会计和财务系统变得相当复杂。更好的选择是两账合一：只做一套财务账，然后再补充和调整为预算账，积累经验和取得进展后再从中独立出来。此为上策。

三、发展独立的政府成本会计

在过去，成本会计被认为是一种用各种技术将成本分配到特定成本对象(比如某一活动成本、生产产品成本或提供劳务成本)上的会计方法。在这种观点下，成本会计为实施权责会计提供支持。成本会计现在被看作提供关于政府活动的成本信息和相关数据，用以满足各种管理决策的信息需要。

除了在财务会计处理中决定存货或其他类型财产价值的传统作用外，成本会计还承担了许多根本的管理职能，主要包括预算制定、成本控制、服务定价、绩效评价、规划评估和各种经济抉择(比如服务外包)。

采用现金基础的政府通过以支出信息为基础开展成本分析，以及资产确认和消耗的估计，也能提供近似的成本信息。采用权责会计的政府可通过相关会计科目的分析，获得管理决策所需要的成本信息。当前国际上主流的看法是：在确定如何提高可用信息的质量时，除了考虑财务报告采纳权责会计的优点，还应该考虑使用成本会计进行管理的优点，绩效评价与管理是其中最关键的方面。政府的本质是服务人民，具体而言，就是以合理的完全成本提供足够数量与质量的产出，以促进意欲的财政成果。政府不仅要对产出和成果负责，还应对这些产出和成果所消耗的成本负责。可以预料，成本会计的使用范围和重要性，将随着绩效管理的扩展而得到扩展与提升。

权责会计不能代替成本的主要原因之一是：需要开发独立的成本会计技术才能得到预期成本区别于财务会计中的实际成本。许多重要的管理决策考虑的成本不是历史成本，而是预期的未来成本只有未来才是相关的，包括：固定成本与变动成本、直接成本与间接成本、生产成本和非生产成本、可控成本与不可控成本。这些成本信息对于实施绩效管理和绩效预算特别有用，并且大多不出现在财务会计的费用要素中。

评价财政绩效尤其需要大量详细的关于作业层面的成本信息，作业成本法(ABC：Activity-based Costing)作为政府成本会计的精髓，尤其需要被独立开发。权责会计为核算成本提供了一个很好的框架，但在精细地核算公共组织运行成本方面，单纯的权责会计是不够的，需要有更加专业化的成本会计作为补充。基于此，目前许多发达国家已经开发了应用于公共部门的成本会计系统，用以支持绩效导向的预算和财政管理。一旦预算申请要与最终成果相联系，预算与会计系统的功能就需要从主要强制控制，转向更多地进行计划和管理。在这种情况下，绩效管理就对成本会计提出了日益增长的需求。

一般地讲，成本基础(成本制)是会计基础的另一种变体，并不是一个完整的会计基础，但在公共组织出售商品与服务(如医院)定价等场合很有用。成本基础的特征如下：(1)以使用或消耗资源概念来确认交易;(2)成本会计旨在记录提供商品与服务的成本;(3)属于会计系统的附加内容而不是提供信息的一种基本方法。

与绩效计量相关的成本核算，一般包括以下步骤：(1)区分直接成本与间接成本;(2)将所有成本费用归集到产出上;(3)将成本分配到成果上。

就前景而言，财政压力的持续强化也要求加快政府会计技术的开发。自2011年开始，随着经济中低速增长的新常态的来临，中国历时约15年的财政收入超高速增长时代结束了，但财政支出压力有增无减。在这种情况下，采用成本会计技术帮助管控公共部门成本费用的重要性和紧迫性剧增。

对绩效的关注和追求进一步强化了成本会计的需求。绩效管理的本质是：政府应以合理成本向其公民提供数理充分、质量可靠、及时、平等和渠道畅通的基本公共服务。在竞争日趋激烈的全球化时代，那些无力以合理成本提供服务的国家，必将沦为国际舞台上的二流甚至三流国家。

如同财务会计与预算会计一样，在公共部门中应用成本会计亦有困难和局限性。主要的技术性困难出现在完整收集成本费用数据，并按相关性原则大致准确地追踪到特定规划、产出及其成果上，但界定与计量产出更不用说成果在许多情况下并非易事，这在上游集体物品如法律、司法服务与公共政策领域尤其明显。相比之下，贴近公众的下游集体物品如垃圾采集与处理等民生领域，难度小得多。其他困难包括预算分类与会计分类系统及其匹配性。但主要的困难出现在政治意愿上，后者又取决于许多因素，包括政府是否面对紧迫的财政压力。即使这些压力十分明显，控制成本与支出的政治意愿也可能不足。毕竟，公众(而非内部人)才是公共部门成本费用的真正承担者。

成本会计亦有其局限性。即使公共部门的成本会计得到精心设计与实施并且运转良好，对预算执行控制的作用也是支持性的而非主导性的，更不是替代性的。相对于成本信息而言，开发全面的预算会计技术，用以系统改进与强化预算编制、执行控制以及预算评估与分析，在中国现实背景下更具优先性。这也是本文致力阐明的一项改革议程：开发成本会计与开发全面的预算会计都是需要的，但后者应置于更优先的位置。

四、结语

由于对功能分立与互补以及预算会计的相对优先性认知不足，现行政府会计在体系上并不完整，偏重现金会计与财务会计，相对缺失了真正意义上的预算会计与成本会计，表明建构良好的政府会计方面还有很长的路要走。

没有良好的政府会计提供的技术与管理支持，将既不会有安全的政府，也不会有积极作为的政府。安全(权力得到有效制衡与监管)的财务底线是：确保对政府活动进行完整的会计记录和预算执行控制;积极作为的财务底线是：保持对公共官员以合理成本交付服务的激励。由财务会计、预算会计和成本会计三个分支构成的政府会计体系，能够最优地支持这些功能。