一、人力资源会计的应用难题
目前人力资源会计研究的主流思想是将人力资源与企业其他资源（如固定资产）一样纳入财务会计的范畴，利用现有财务会计概念、原则和方法实现对人力资源的确认和计量，并最终通过财务报告对外披露。目前理论上比较成熟的人力资源成本会计和人力资源价值会计都是基于这一思想。然而，这一思想在实践中遇到了不可逾越的障碍。张文贤教授认为，人力资源应用的难题在于四个方面：第一，人力资源的资本化问题，即如何可靠的确定人力资源的入账价值以及应以何种标准判断后续人力资源支出是否资本化；第二，人力资源的折旧与分摊，即人力资源的“使用寿命”和“折旧方法”应当如何确定；第三，人力资源权益的分配，即人力资源会计核算的对象及其所有权问题，以及应当如何参与企业剩余利润的分配；第四，人力资源在财务报表上的列示，即人力资源应当以何种方式在财务报表中列示，这会对报表本身以及信息使用者的决策产生怎样的影响等。一系列难以克服的问题使基于这一思想而产生的理论体系不能应用于实践，导致了人力资源会计研究的尴尬。
二、油田企业实施人力资源会计的必要性与可行性分析
（一）油田企业实施人力资源会计的必要性满足管理层人力资源决策的需求。
作为技术密集和资金密集型的企业，依托技术领先实现成本领先是我国油田企业最基本最现实的经营战略。人力资源，尤其是高级技术人员的战略价值日益凸显。油田企业人力资源方面的投入越来越多，管理层迫切需要一套人力资源价值信息系统作为人力资源决策的依据。满足企业员工自我实现的需求。随着在企业中地位的不断提升，企业员工自我实现的愿望日益强烈，他们已经不仅仅满足于对报酬和地位的简单比较，而是迫切希望对自身价值进行精确计量，从而知道自己能为企业创造多少价值、付出与回报是否合理、应当在哪些方面继续提高等，这些问题都需要人力资源会计提供答案。
满足人力资源部门职能转变的需求。油田企业人力资源管理部门的职能正从单纯的招聘和档案管理转变为人力资源的取得、维护和增值，从而为实现企业战略目标提供强有力的支持，实施人力资源会计为其提供价值化的人力资源信息是其职能转变的基础。满足会计部门持续发展的要求。目前会计系统并未包含人力这一最重要最根本的企业资源，成为其进一步发展的瓶颈。实施人力资源会计可以进一步完善会计的职能，提高会
计部门的地位，是其突破发展瓶颈、寻求进一步发展的必经之路。
（二）油田企业实施人力资源会计的可行性
油田企业得天独厚的财务和人事状况造就了良好的实施环境。人力资源会计的业务相当复杂，对企业的财力和人力要求较高，这也是人力资源会计未能普遍应用的重要原因。油田企业大都是资本雄厚的国有企业，聚集了顶尖的会计人才，完全满足实施人力资源会计的要求。另外，油田企业人员的稳定性是普通企业无可比拟的，这大大简化了人力资源会计的业务，使油田企业在不完善的外部条件下成功实施人力资源会计成为可能。科技进步为人力资源会计的实施提供了技术支撑。随着信息技术和人才评价技术的飞速发展，大量信息的收集和处理可以借助计算机网络完成，对人才的价值计量越来越准确，为人力资源会计的实行提供了技术保障。
三、人力资源会计的定位
会计有两大分支：财务会计和管理会计。通过前面的分析我们认识到将人力资源会计纳入财务会计范畴会导致完善的理论不能应用于实践的困境。因此我们可以换一个思路：如果将人力资源会计纳入管理会计范畴，又当如何？我们可以从以下几个角度探讨该命题的合理性。
（一）从会计信息使用者的角度来看
企业会计信息使用者分为外部信息使用者（主要是股东、债权人、潜在投资者和政府）和内部信息使用者（企业管理层）。从外部信息使用者的角度来看，企业人力资源信息并不重要。股东、债权人和潜在投资者最关心企业的经营业绩如何，其经济利益能否得到保障；政府部门最关心财务信息的真实性和实效性，以保证税收和各类统计数据的及时可靠。而以内部信息使用者的角度来看，人力资源信息至关重要。作为企业管理者，他们并不苛求会计信息的可靠性，而更重视会计信息的决策价值。他们迫切希望揭示人力资源与经营绩效和企业价值之间的关系，为其人力资源决策提供依据，他们才真正需要人力资源信息。所以从会计信息使用者的角度来看应将人力资源会计定位于管理会计。
（二）从人力资源会计和管理会计的相互关系来看
从人力资源管理出发，人力资源会计的主要作用是为人力资源的获得、配置、开发、保持、利用、评价以及劳动报酬等全部管理工作提供必要的信息，其目标在于为企业管理层提供人力资源决策的科学依据，是管理会计目标的重要组成部分，与财务会计的目标相去甚远。所以从人力资源会计与管理会计的相互关系来看应将其定位于管理会计。
（三）从人力资源会计应用的角度来看
如前所述，“四大难题”阻碍了人力资源会计的普遍应用。如将人力资源会计定位于管理会计可以避免这些难题：第一，无需对外报告，信息可靠性要求较低，在一定程度上缓解了人力资源价值资本化的难题，同时消除了因对外报告具有隐私和保密特性的人力资源信息而产生的风险；第二，允许企业根据自身实际情况而不是饱受争议的人力资源会计理论制定人力资源价值折旧与摊销的标准，解决了人力资源价值折旧与摊销的难题；第三，将人力资源会计定位于管理会计可以作为一个过渡阶段，为人力资源会计的进一步研究和应用积累经验，待计量手段等必要条件成熟之后再将其纳入财务会计的范畴。所以从人力资源应用的角度来看应将其定位于管理会计。
四、油田企业实施人力资源会计的初步探讨
油田企业实施人力资源会计的目的是在可接受的准确程度上确认和计量人力资源投资的成本和收益，深入分析对企业绩效的影响，并通过恰当渠道传导至信息使用者。根据这一思路，人力资源会计的具体应用包括以下几个方面：
（一）提供人力资源成本信息
人力资源成本的内涵。人力资源成本是指取得、开发、维护和保全人力资源使用价值而付出的代价，它包含两个方面的属性：一是以个人为对象的成本，包括取得成本（招聘费用和安置费用等）、维护成本（培训成本、劳动保障成本、工资福利费用等）和离职成本（职位空缺损失等）；二是以项目为对象的成本，例如一次专业培训项目的成本，主要是可直接追溯于该项目的授课讲师薪酬等各项耗费。此外，人力资源部门自身也会发生一定成本，这些成本应系统的分摊至项目和个人。人力资源成本的归集与分摊。人力资源成本的归集与分摊应以信息使用者需求为导向，按照先项目后人员的原则处理。以信息使用者需求为导向要求人力资源会计优先选取重要的项目和人员为对象，针对性的归集和处理相关的成本信息。否则油田企业动辄几万人，收集所有项目和个人的成本信息显然是不经济的，也缺乏决策支持价值。先项目后人员原则体现了作业成本管理的思想，即首先将人力资源管理活动划分为相对独立的项目，针对项目收集成本信息，然后系统的分摊至个人，最终以个人为对象汇总得到其成本信息。
（二）提供人力资源收益信息
油田企业人力资源收益信息的计量极为复杂。从时间上看，人力资源收益可能跨会计期间且收益期不能准确界定；从空间上看，人力资源收益可能在不同的部门或地域发生；从形式来看，人力资源收益并不直接表现为财务状况的改善。所以要获取人力资源收益信息，应分两步从多个角度对各项指标综合分析。确定人力资源投资的影响。人力资源投资会导致相关指标的改善。这些改善或许源自多方面的努力，人力资源投资只是其中一部分。财务、业务和人力资源部门应采用合理方法，例如控制变量法、趋势分析法和问卷调查法等，将人力资源投资所产生的变化从中独立出来。将人力资源投资的影响价值化。人力资源投资对企业指标的影响被独立出来后所代表的价值就是人力资源收益。这种收益可能是由于技术的进步而产生的直接成本降低，如加药技术的提升而少加的药剂量；或者是因为作业效率的提高而将资源用于其他业务实现的间接收益，如由于钻井技术的提升而节省的时间用于其他井的钻探。财务部门应当利用合理的方法将各种非价值指标转化为数量价值。这一过程应遵循两项原则：经济性原则，数据的精确性满足管理者需要即可，花费大量成本去求得绝对精确的数值会得不偿失；重要性原则。某些指标对企业经营有重大影响而某些则影响甚微，财务部门应集中精力于前者。
（三）人力资源评价与报告
人力资源评价与报告是将人力资源成本与收益相配比，计算有意义的绝对值和相对值指标，并将其结果传达至管理层的过程。例如，用收益减成本求得人力资源投资的净损益；利用净损益与成本的比率计算投资回报率；用收益现值减去成本现值计算跨会计期间人力资源投资的净现值等。财务人员应灵活选取合理的指标对人力资源投资进行综合评价与报告。
五、结语
综上所述，油田企业施行人力资源会计是必要和可行的，人力资源会计应定位于管理会计并根据管理层需求提供人力资源信息。同时我们应当认识到人力资源会计的实施与企业文化、组织结构、运作机制和人员素质都有密切的联系。为此，油田企业需要培育良好的企业文化，不断优化完善组织结构和运作机制，提高会计人员和人事人员的素质，为人力资源会计的实施提供保障。
