摘要：随着我国教育改革的不断深入，我国相关部门对于高等教育成本问题进行了深入探索，通过不断完善相关规章制度来实现高校成本管理的科学性、合理性。2019年1月1日我国新会计制度正式实施，对政府机关以及事业单位成本核算机制进行了进一步整合，对成本核算内容和程序进行进一步明确和完善。本文以高校为切入点就综合改革背景下高校成本核算改革建议进行了深入讨论，文章不仅阐述了综合改革背景下高等学校成本核算管理的现状、弊端和发展趋势，而且还根据国内外成本核算管理经验提出了几点建议，以期更好地提升高校成本核算质量，为高校做出正确的发展决策提供有效信息依据。
关键词：综合改革；高校；成本核算
一、综合改革背景下对高校成本核算管理影响、发展趋势
(一)综合改革背景下对高校成本核算管理影响
综合改革背景下高校成本核算工作相对于以往来说更加有章可循，对整体核算工作产生了一定积极的影响主要表现在以下几个方面：第一，更好地适应当前会计改革大环境。新会计制度适用面广泛，覆盖了各级政府、事业单位主体，在以往预算会计基础之上进行了完善，实现了预算会计和财务会计的双模式，其中预算会计基于收付实现制进行预决算处理并编制决算报告，财务会计基于权责发生制进行财务会计处理并编制财务报告。双会计模式不仅可以更好地反馈各机关和单位的财务状况、运行状况以及自身现金流量等信息，而且还能够全面反映出高校在执行政府预算方面的相关信息和预算收支年度执行结果，与当前会计改革大环境相匹配，对单位正常运营有着积极的意义；第二，更好地适应高校教育改革需求。高等教育作为我国教育体系的重要构成，其教育管理工作效率的高低与高素质人才的培养效果有着密切的联系。基于新会计制度的综合改革背景下高校成本核算的有章可循可以为教育成本的合理运行提供一定保障。高校可以充分计核地方实际情况对学费标准进行合理制定，能够更好地适应高校教育改革需求；第三，更好地推进学校教学工作的开展。综合改革背景下高校开展成本管理能够实现各类成本管理的精细化，可以通过精细化管理实现各类资源优化配置，促进教学科研项目的顺利有效开展，具有积极的作用。
(二)综合改革背景下高校成本核算发展趋势
在综合改革背景下高校成本核算已经呈现出了科学化、规范化的发展趋势，主要体现在以下几个方面：第一，会计核算基础。综合改革背景下我国高校会计核算基础发生的巨大变化，在原来的收付实现制基础上引入了权责发生制，实现了“双会计基础”。鉴于此，高校在开展会计核算工作过程中不仅能够将实在的现金流反映出来，而且还可以突出实质重于形式的特点，有利于整体会计核算数据质量的提升；第二，会计核算内容。综合改革背景下我国高校会计核算增加了与政府收支分类、政府集中采购、工资津贴补贴、国库集中支付和部门预算等相关的会计核算内容，并逐步实现了核算的网络化，有利于各类资金使用透明度和全面性的提升；第三，会计核算科目。综合改革背景下，新会计制度高校会计核算科目提出了明确的要求，以固定资产清理为例，新制度要求高校要对自身因出售、报废、毁损等固定资产进行固定资产清理，对于其转入的价值及清理过程中所发生的清理费用以及清理收入，高校通过新增“固定资产清理”科目来进行核算和监督，而且期末一般无余额。同时，新制度还要求高校要对不符合自身会计核算需求的会计核算科目进行调整，确保会计核算科目与高校实际情况相符，充分体现出了高校成本核算的科学化、规范化发展趋势。
二、综合改革背景下高校成本核算管理现状
虽然在综合改革背景下高校成本核算管理质量得到了一定程度上的提升，但是现阶段部分高校仍然存在着成本核算的目标、原则、对象、范围不全面，相关规章制度不完善以及成本核算监管机制不健全等问题阻碍着成本管理工作的推进，具体分析如下。
(一)部分高校成本核算目标、原则、对象、范围不明确
虽然自2019年1月1日起新会计制度正式实施，并已经运行了一段时间，但是我国部分高校在进行成本核算过程中仍然存在着核算目标、原则、对象以及范围不明确的情况，具体如下：从核算目标角度出发，一些高校并没有充分认识到核算目标对于单位发展和运营决策的重要性，并没有根据新制度要求对核算目标进行调整，进而导致核算目标不能够完全符合高校决策需求；从核算原则角度出发，虽然新制度要求引入权责发生制，但是一些高校在会计核算过程中对于双基础的接受能力较差，至今并没有完全实现双基础核算，主要还是以收付实现制为基础进行预决算。这样一来，一些业务并不能够根据实际发生时间纳入到特定时间的会计报告内；从核算对象角度出发，新制度对高校会计核算对象进行了明确，但是部分高校并没有及时根据新制度内容进行明确，不利于后续会计分析和报表编制工作顺利开展；从核算范围角度出发，新制度新增了固定资产计提补提折旧等内容，但是部分高校并没有根据新制度内容对核算范围进行拓宽，没有明确要求要对各类固定资产进行合理的会计核算处理，进而导致固定资产折旧等各类工作无章可循，不利于成本核算结果的准确性、全面性、真实性。
(二)部分高校成本核算规章制度不完善
现阶段，一些高校成本核算规章制度不完善，并没有充分结合新会计制度内容来进一步优化现有的规章制度，不利于整体核算工作的顺利开展。一些高校没有明确权责发生制和收付实现制会计基础使得会计人员仍然按以往预算会计业务处理方式开展工作；有一些高校没有根据自身实际情况整合会计科目，简化一些不必要的会计科目，增加一些与新制度相适应的会计科目，使得会计人员在进行会计科目选择运用时存在一定困难；还有一些高校对于不同种类会计业务处理办法相关内容没有进行细化，没有明确具体业务处理办法，使得会计人员能够在开展相关工作过程中无章可循，不利于会计信息质量的提升。
(三)部分高校成本核算结果透明度不高
现阶段我国部分高校成本核算结果透明度不高，主要原因包括以下几个方面：首先，我国很多高校都没有构建内部审计机构，有的虽然构建了内部审计机构，但是内部审计机构仍然需要得到上级领导的授权后才能够对一些核算问题进行披露和处理，存在着一定的形式性；其次，部分高校成本核算监督工作没有引入第三方审计，缺乏必要的外部监督，单纯的内部监督难以及时发现会计核算过程中存在的问题；第三，部分高校缺乏必要的社会监督，社会监督可以从多元角度发现高校对于各类业务和项目核算过程中存在的问题，但是由于监督渠道和途径的单一和缺失，社会对于高校成本核算结果信息获取难度过大，难以充分发挥监督职能。
三、国内外成本核算管理的经验借鉴
相对于国内高校成本核算管理来说，国外一些发达国家的高校对于自身成本核算管理工作的关注度较高并在不断的进行优化和完善并取得了一定的成绩，一些成功经验非常值得国内高校所借鉴。
(一)明确高等学校成本核算的目标、原则、对象、范围
从高校成本核算目标、原则、对象以及范围角度出发，美国、日本的一些高校早已经对这些内容进行了明确，高校不仅要求要根据自身发展趋势对核算目标和重点进行调整，而且还早已经实现了“收付实现制”向“权责发生制”的转变。但是考虑到我国教育体制，我国高校应当积极响应新制度有关于会计基础的内容，向会计部门明确“收付实现制”和“权责发生制”并行的会计基础，基于此正确反映各个会计期间所实现的收入和为实现收入所应负担的费用，从而可以把各期的收入与其相关的费用、成本相配合，加以比较，正确确定各期的收益。在成本核算对象方面，我国高校可以根据其职能目标特点、业务活动类型以及不同的成本信息需求等多维度、多层次的确定成本核算对象。比如按照高校业务活动类型确定成本核算对象，即教育教学活动、科研活动、行政管理活动；按照政策、项目确定成本核算对象，即学生、学分、课程、“双一流”建设项目、基本建设项目等；按组织机构层次确定成本核算对象，即学校整体、二级部门(教学部门、科研部门、教学管理部门、行政管理部门等)、专业群、专业等。在成本核算范围上，我国高校可以学习英国高校成本核算所采用分类定期对各类资产情况进行核算的方式，严格按照新制度内容对各类资产进行全面核算，准确反映出高校各类资源情况，为高校做出正确的发展决策提供一定基础信息数据。此外，不属于成本对象的耗费，不计入该成本核算对象的成本。成本核算对象为业务活动类型的，与高等学校开展业务活动耗费无关的费用，如资产处置费用、上缴上级费用、对附属单位补助费用等，不计入成本。
(二)进一步深化高校成本核算改革
美国、英国和日本的高校在成本管理上已经经历了一个不断发展的过程，从现阶段来看，这些发达国家都已经形成了一套较为完善的成本核算体系。这些国家成本核算规章制度的侧重点主要在于会计基础、会计科目以及各类业务处理办法上。鉴于此，我国高校应当“量体裁衣”根据新会计制度、高等学校财务制度以及行政事业单位内部控制规范等内容来对成本核算规章制度内容进行优化。在会计基础上，应当谨遵新会计制度要求来实现基于双基础进行会计业务处理；在会计科目设置上，高校应当根据自身实际情况整合会计科目，简化一些不必要的会计科目，增加一些与新制度相适应的会计科目，并对适用性进行测试，确保会计核算顺利开展；在会计核算方式方法上，可以学习英国高校成本核算所采用的“明晰地接近成本法”和“作业成本法”来对高校成本进行全面核算。同时，还应当明确固定资产折旧方式方法，针对不同种类的资产设置不同的折旧方法，确保会计人员能够在开展相关工作过程中有章可循，促进会计信息质量的提升。最后，在信息化建设方面，高校应打破不同部门之间的信息壁垒，运用大数据技术实现信息共享，实现业务(人事、资产、科研、学生管理等)与财务相融合，为以上高校成本核算工作奠定完备的数据基础。
(三)加强核算过程跟踪和反馈
我国可以借鉴美国预算管理办公室对教育机构会计核算披露规定内容，首先对高校所需披露的包括学校的信息、成本和费用的种类、划分成本的方法、计量的原则与核算信息内容进行明确，并对有问题之处进行跟踪监管，出现问题要通过特定程序及时反馈给上级部门。其次，通过自评和外部评价相结合的方式，对高校成本核算情况开展绩效评价、监管工作。高校内部可建立起完善的成本核算绩效评价机制，降低成本核算管理风险；同时可以借鉴日本对高校所实施的引入第三方评价机构对高校财务状况进行评审的方式开展核算信息监管工作，从第三方角度对目标的业务、实绩进行评审和公开。此外，我国高校还应当重视社会监督，相关部门要拓宽高校核算信息监管渠道，充分利用现代化信息技术对高校核算信息进行披露，进而解决高校成本核算结果信息获取难度过大的情况，实现多元监管，进而充分监督职能，间接促进综合改革背景下高校会计核算质量的提升。
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作者:刘淑方 单位:北京工业大学
