［摘要］美国财务会计准则委员会(FASB)与国际会计准则理事会(IASB)自2002年起开始对美国的现行会计准则(USGAAP)以及国际会计报告准则(IFRS)中收入的确认标准等内容进行修正。我国为了保证与国际准则的趋同，财政部在2017年7月了修订版的《企业会计准则第14号———收入》，新准则在收入的确认、计量等方面有较大的调整和变动。文章对收入准则的修订原因进行了背景介绍和分析，就我国新收入准则的内容开展了详细论述，浅谈了新准则下的优缺点。
［关键词］新收入准则;收入费用观;资产负债观
1前言
我国财政部于2017年7月了修订后的新收入准则《企业会计准则第14号———收入》，并于2018年1月1日生效。新收入准则取代了2006年颁布的第14号准则［CAS14(2006)］，目的是保持与《国际财务报告准则第15号———源于客户合同的收入》(IFRS15)的趋同，明确了合同收入的相关会计处理。本文先通过阐述收入标准的改革历程，详细论述其修订原因，并对新收入准则的内容及影响进行分析。
2收入准则的修订背景分析
2.1修订历程
随着经济的快速发展，企业面临的经济交易日渐复杂，快速变化的行业模式和创新的业务内容，使得原收入准则已经不能满足企业的业务需求，变革是大势所趋。美国财务会计准则委员会(FASB)与国际会计准则理事会(IASB)自2002年起对美国的现行会计准则(USGAAP)以及国际会计报告准则(IFRS)中的收入内容进行修正。国际会计准则理事会(IASB)在2010年6月以颁布征求意见稿的形式提出初步提案《源自客户合同的收入》。2014年5月，美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则理事会(IASB)联合了统一的收入确认标准，并且国际会计准则理事会(IASB)在同年了正式版的《国际财务报告准则第15号———源于客户合同的收入》(IF-RS15)。我国会计准则一直致力于追求与国际会计准则的一致性，随着企业经营业务的改变和外在趋同的要求，我国财政部在2014年5月开始启动国内新收入准则的修订工作，并于2017年7月公布新收入准则的正式稿［CAS14(2017)］，与国际会计准则(IFRS15)保持了趋同。
2.2旧准则的弊端
旧准则根据业务的类型将收入进行分类确认，创新的营销模式与支付结算方式不断冲击着原收入准则中的标准和条例，给收入确认的方方面面带来了巨大挑战。在实务环境中，商品销售收入和提供劳务收入的边界随着新行业和新业务的发展而日渐模糊，两者的会计核算方式难以精准区分。旧准则还强调了根据风险与报酬的转移为时点确认收入，提供劳务和建造合同服务应采用完工百分比法，在一时段内确认收入。而在实际业务中，商品所有权上的主要风险报酬是否转移给了购货方，以及确认收入时点和完工进度的计量并不容易判断，这也为企业操纵收入和利润提供了舞弊空间。随着科技和经济的高速发展，旧收入准则中的确认和计量标准对新业务的指导作用十分有限，仅对部分特定交易的处理进行了简单解释，并没有具体的说明和操作规范。针对那些较烦琐的经济交易，或是包含了多重交易安排的合同，旧收入准则并没有给出全面系统的指导，指引作用有限。此外，站在会计信息使用者的角度来看，他们很难从披露的信息中得到有用的资源，因为单纯的金额数据并没有体现出不同行业和经营模式的收入特性，会计信息的实用性有限。
2.3收入费用观与资产负债观
人们普遍认为收入是财务报表中最重要的项目之一，而收入的确认是准则制定者和会计人员必须处理的最困难的问题之一。除了收入在货币方面的重要性之外，财务报表的使用者在做出投资决策时也非常重视收入。根据收益的趋势，信息使用者可以评估企业过去的业绩，并预测该企业未来产生现金流的能力。随着经济环境的改变，国际会计的趋势以一致性和以原则为基础的会计准则为目标，越来越多的接受和采用资产负债观。根据收入费用观，财务报表的目标是衡量企业的绩效，以及与以前会计期间相比的效率变化。而根据资产负债观，财务报表的目标则是提供企业财务状况的信息，并将其解释为企业的财富。在收入费用观下，会计在看待任何交易或事项时注重的是对利润表的影响，通过确定定期净收入提供有关企业业绩的信息，收入和费用是直接根据与企业业务活动有关的收获和付出来定义的，而资产和负债则代表因确定定期净收入而产生的递延。旧收入准则注重当期损益的计量，关注风险和报酬是否已经转移，以对利润表的影响为重点，属于收入费用观的典型代表准则。资产负债观下的收入确认模式，则是优先考虑了资产和负债的内容，通过企业的资源(资产)和债务(负债)提供有关企业财务状况的信息，而收入和费用就间接的以资产和负债的变化来定义。从国际会计准则理事会(IASB)的角度来看，修订旧收入准则的主要目标是消除现有《国际财务报告准则》(IF-RS)中收入的确认标准与国际会计准则理事会框架结构内资产和负债定义之间的不一致(IASB，2002b)。收入费用观和资产负债观是两种相互竞争的会计范式，在某些情况下，可能会导致人们对同一事实情况进行不同的会计处理。如今人们更加关注资产和负债的实际存在状况，对于收入确认标准和计量，逐步从收入费用观模式向资产负债观模式转变。前者注重谨慎性原则和配比原则，后者则更注重资产和负债的变化作为收入确认的经济实质。所以资产负债观下的收入确认相较于收入费用观而言，可能更激进一些，但提供的收入信息更具有决策相关性。
3新收入准则的内容与影响
3.1新收入准则的内容解析
我国财政部于2017年了修订后的新收入准则《企业会计准则第14号———收入》［CAS14(2017)］，新准则取代了2006年颁布的第14号准则［CAS14(2006)］，保持了与IFRS15的趋同，将原建造合同准则的内容合并修正，建立了一个统一的收入确认模型。新收入准则扩大了适用范围，制定了更加明确的条例细则，规范了企业经济业务的收入核算，从而增强了会计信息质量的可比性。新准则中，收入确认的模式采用“五步法”，以“合同”为基础，当合同的履约义务得到满足时才能确认收入，打破了旧准则中销售商品收入和提供劳务收入确认的界限，其确认的标准也改为控制权的转移，不再以商品所有权上的主要风险和报酬是否转移给了购货方为时点，并对收入信息的披露要求更加严格和细致。新收入准则中有明确的条例规定，企业应当在客户取得相关商品的控制权时确认收入，并对控制权转移的迹象给出了明确的指引。在大多数情况下，控制权的转移与风险和报酬的转移时间是一致的，但在某些特殊经济交易下可能会产生偏差和错误。在新收入准则的指导下，实际业务核算工作中，会计人员得到的判断结果一致性会更高一些。CAS14(2017)针对包含多重交易安排的合同，重点引入了“履约义务”的概念，要求企业在合同开始日对合同进行评估，识别其中所包含的各单项履约义务，并在履行各单项义务时分别确认收入。新准则对复杂或特殊的经济交易事项中，单项履约业务的评估、商业实质的确认等内容及会计处理方法进行了明确的指导和规范。
3.2新准则在实务工作中的影响与思考
新准则CAS14(2017)对于各类企事业单位的收入确认原则、确认金额、确认计量和披露做出较为全面的修订，引入全新的“五步法”确认模式，在收入确认的时点、合同处理、信息披露等方面做出重大改变。新收入准则可能会影响到与收入相关业务的方方面面。站在企业的角度，新收入准则的应用范围更广泛，业务指导更详尽和准确，复杂的经济事项采用统一的确认模型，更加明确的准则条款规范了各项交易，更加细致和严格的信息披露有助于提高会计信息的质量，提高公司信息披露的透明度。而对于会计信息使用者而言，收入信息在财务报表中更加完善，披露的会计信息可比性更高，数据和内容也更有价值。对监管机构来说，新收入准则以“合同”为载体，在合同发生时，企业既获得了向客户收取对价的权利，又同时承担了向客户交付商品或提供服务的义务。此模式强调了市场主体的契约精神，有助于强化交易双方的合同意识、推进合约义务的履行，进一步促进资本市场的健康发展。与此同时，更加详尽和明确的收入确认标准和条例能减少企业的操纵空间，减少舞弊行为，方便监管机构更好工作。然而随着经济的高速发展，信息技术的不断创新，企业经营模式和支付结算方式的多样化增加了合同管理的难度。旧准则已经实施了很长一段时间，许多公司在适应新收入准则方面遇到了很多问题。新收入准则中涉及大量的评估和判断事项，为避免在收入确认时出现重大偏差和错误，这对会计人员的职业技能和素质有了更高的要求，会计人员的教育和培训是否能够及时跟进和消化是问题。因此，企业和教育机构应加强新准则的培训，会计人员需及时吸收新的知识内容，强化数据核算能力，提高自身职业素养。
4结语
本文通过简单阐述收入准则的变革历程，深入分析了准则中收入的确认标准等内容的修订原因，讨论了新收入准则在实务中的影响。收入准则的修订是经济高速发展和经营业务多样化下的必然产物，新的收入准则取代了旧标准，扩大了其适用范围，统一后的收入确认模型使实务与准则更具有一致性。
作者：刘辰 单位：四川现代职业学院