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企业中的最低税负制

2012-06-14 09:24 来源:财政税收 人参与在线咨询

 

2006年台湾实施的最低税负制度(AlternativeMinimumTax)是近年来最重要且重大的税制改革。这项政策实施的理由有两方面,一是追求税收公平,二是增加政府收入。

 

[1]台湾官方2003年公布的统计数据显示,台机电、联电等大企业,12年来享有的所得税减免额约30亿元。1990年至2002年制造业前100家大企业的平均有效税率为13.8%,其中属于科学园区内的企业有7家,其平均有效税率仅为4.07%,远低于一般企业的平均税负。

 

①这一情况的公布直接促成了台湾的最低税负制度改革。政府希望借此抑制企业过度使用所得税优惠,增进企业税收负担的公平。本文特选取了台湾代表上市公司2004—2008年间的财务数据,通过有效税负率这个实际税收负担的指标,验证最低税负制对税收负担公平的影响。

 

一、文献综述

 

税收作为纳税人支付的公共服务的价格,纳税主体自然会关心税收负担的公平性,即税收负担是否公平合理地分配于每个纳税人,税收负担是否与每个纳税人的经济条件或纳税能力相一致,以及各纳税人之间的税负是否保持平衡。[1]

 

税负负担公平包括两方面含义:一是经济条件或纳税能力相同的人应当缴纳相同的税收(相对应的逻辑是——经济条件或纳税能力不同的人应缴纳不同的税收)。二是就纳税人整体而言,纳税人获得的因政府税收的使用而增加的价值必须与纳税人因付出税款而减少的价值相接近或一致。这是对政府征税规模(税收分配总量)合理性的一种制约。[2]

 

企业所得税的税收负担通常由有效税率ETR(EffectiveTaxRate)考量。[3]

 

企业有效税率的高低,理论上取决于政府政务支出的需要,例如社会福利越健全的国家,其税率可能越高。但是,各国政府为鼓励特定产业或投资活动,经常制定各项税收优惠,导致企业的名义税率背离于有效税率,而且不同产业之间与不同企业规模之间的有效税率,可能存在极大的差异,产生税收负担不公平的现象。

 

台湾在最低税负制实施的前后,此项改革一直饱受争议。黄明圣(2005)分析了最低税负制的实施的目标是追求税收公平,但也提出了最低税负制的特质:次佳的、过渡的、部分的,指明实施最低税负制度是台湾当前阶段税改困境的最佳出路。[4]赵文衡(2005)审视美国最低税负制实施的历程,质疑企业最低税负制的税收公平正义性。林世铭(2006)分别将五年免税等税收优惠计入和不计入最低税负制的税基,从而模拟政府税收收入变动和各大产业税收负担的变化情形。结论是税改有助于缩小各大产业间的税负差距。林文义(2007)选用Tobit计量模型,以2003年至2005年间台湾50家公司为对象,估算最低税负制度的影响,得出以下结论:最低税负制的设计确实有达到抑制税收优惠的效果;最低税负制的课税对象集中于台湾具有竞争力与规模较大的企业。陈怡君(2008)以一般均衡模型分析了最低税负制度对整体经济的影响,认为税改对税收公平和税收增加的实际意义有限。[5]上述研究在衡量最低税负制度实施成效的问题上,较多从理论层面估量其对企业税收公平的影响。本文选取近年最新的企业财务报表数据,借助通常考量企业实际税负的指标有效税率,运用面板数据的回归分析方法,实证最低税负制度对企业税负公平的影响。

 

二、最低税负制度理论分析

 

(一)最低税负制的起源

 

最低税负制1969年在美国税制改革中首次提出,目的是避免纳税人利用过多的税收减免形式,确保高收入的所得者至少要纳一定额度的所得税,来达到税收负担的公平。这套针对所得税的与常规所得税税法并行的税收制度,可看作针对高所得者过度使用税收优惠规避税负所采取的一种“惩罚性”措施。[6]最低税负制可以分为附加式最低税负制与替代式最低税负制。美国试探过这两种不同的税制设计:1970——1978年采取的是附加式最低税负制——将一些有钱人享受最多的减免项目挑选出来,予以加总,若超过某一全额水平,就超过的部分加征一定比率的补充性税负;1978年开始实施替代性最低税负制,即另行制定一套不同于一般税制的课税额与税率级距,若计算出的应纳税额高于常规税制下的税额,则需就超出部分补缴税款,若低于常规税制下计算出的税额,则按常规税制结果缴税。税收优惠项目过多,调整和取消都不是一件容易的事情。用最低税负制度弥补税制的不公平,民众从心理上更易于接受,政治可行性较高。所以,除美国外,加拿大、韩国、印度,台湾等地也先后实施了最低税负制。[7][8]

 

(二)台湾最低税负制运行机制分析

 

台湾地区的所得税减免泛滥极大地侵蚀了税基,有悖于税收的收入原则和公平原则。台湾所得税中仅奖励投资条例一项的实施,自1961年至2003年合计,各类税收减免额就高达5282亿元。税收收入的大幅缩水影响了税收收入的足额和稳定,政府入不敷出,2005年的债务累积额已经达到了36675亿元。但另一方面,依据2003年的统计数据显示,约1184亿元的免税所得额及368亿元投资抵减,由724家高科技产业独享,平均每家高科技产业享受1.64亿元免税所得及5,083万元的投资抵减,而49万家其它类别的企业,平均仅适用10.4万元的免税所得额和6.2万元之投资抵减①。以上造成了传统产业与高科技产业间有效税率的巨大差异:古语有言:“不患寡而患不均”。这种产业间的税收负担不均,直接促成了台湾2006年的所得税改革。它所启用的最低税负制也属于替代式最低税负制,以“扩大税基,降低税率”为原则,被视为一般所得税制外的一套“平行税”。[9]只有在最低税负制下计算出的应纳税额超过了常规所得税制下的税额,才予以缴纳。

 

三、基本模型

 

(一)方法简述本文的实证回归模式采用面板数据方法作为估计方法。因每一家公司有不同的特质,而各公司间的企业特质在研究期间不会随时间改变。随机效果模型将各公司的企业特质视为随机的误差项,具有控制公司间企业特质的异质性对于应变量影响的优点。由于企业的节税倾向可能受到公司文化、员工奖酬的方式,管理阶层的经营态度等企业特质的影响,但这些企业特质多是由企业经历长期发展所形成并不易观察到而无法在回归模式的变量中加以控制,因此本文选取了面板数据的随机效用模型,具有控制这些无法观察到的个别企业特质的优点。

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