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境外投资税务筹划范文1
0 引言
交易结构主要指的是买卖双方主要以合同条款的形式来协调和实现交易双方利益关系流程安排。交易结构主要包含了收购方式、支付方式与时间、交易的?M织结构、融资结构、风险分配与控制以及退出机制等方面的内容。铁路企业境外投资项目的成功往往取决于在项目初期发展阶段中对于境外投资项目交易结构的设计，好的境外投资项目交易结构的设计会促使铁路企业的境外投资事半功倍。其中交易结构、交易形式、融资模式是铁路企业境外投资项目交易结构中最为重要的三个环节，交易工具一般指对投资平台进行合理选择，通过项目融资的来源与现金流确定融资模式。交易形式一般指交易过程中具体的交易方式，以基础设施建设项目为例，其中包括的交易方式有两种，第一种是工程总承包的方式，第二种是特许经营的方式，交易形式在并购投资中还可以是股权和资金的交易。
1 铁路行业境外投资项目的交易结构设计原则
1.1 铁路行业应与产升级相结合发展
在铁路企业境外投资的过程中，可以将周边国家所拥有的不同资源和自身的经济发展相结合起来，根据自身的产业需求，针对不同国家进行多元化的经济开发，在以农产品为主要出口的国家中，要发挥其农业资源的竞争优势，将农业和境外铁路投资项目和农产品资源的开发以及后期的销售相结合，从而实现铁路境外投资项目的效益最大化。针对中等收入的国家，需要考虑的是中等收入国家存在哪些问题急需解决。例如，在发展过程中对于制造业的建设，大型新能源的需求以及房地产的开发，只有通过将以上产业和铁路境外开发项目相互结合，才能提升我国境外投资项目的整体效益。对于高收入国家，更重要的是将铁路的发展和发达国家的新兴产业相结合，从而使得铁路项目在发达国家中的发展也占有一席之地，最终使铁路境外投资项目的附加值得以增加。因此，在对交易结构进行设计的过程中，应注重与自身相结合的原则，既能满足国际市场的要求，同样也能促进自身经济效益的增长。以泰国的泰中罗勇工业区为例，我国可以将铁路境外投资项目和其他国家铁路改造项目周边的产业园区建设相结合，通过带动在周边国家铁路改造过程中产业园区的发展，进行招商引资，从而促进我国的境外投资项目的发展，全面增加铁路境外投资的整体效益。
1.2 权益类投资的经验借鉴
目前，我国铁路境外投资项目主要通过以下几种模式获取收益：
一是通过我国和周边国家铁路互联互通的项目；
二是对发展中国家的BOT进行承包，其中还包括PPP特许经营项目对EPC的工程进行总承包；
三是对发展中国家的建设项目予以设计咨询和对项目进行运营维护。
通过近些年来境外投资的发展，可以参照一些国外铁路企业的发展经验。因此，在设计交易结构时，应注重权益类投资形式的学习和借鉴，这样能从成功或失败的案例中总结出科学的交易结构形式，在保障自身稳定经营的状况下，推动自身的长远发展。以德国铁路在2008年对爱瑞发的收购为例，这是德国铁路的收购历史上最大规模的一次收购，收购的总费用高达28亿欧元。爱瑞发公司在2009年的营业额超过35亿欧元，税前利润接近1.4亿欧元。不仅如此，德铁对其竞争对手法国VT公司在东欧业务的并购，使其对原来的业务范围扩展到15个国家，巩固了其在东欧铁路市场的地位，铁路项目的收购为德国铁路的经济的发展和利益的提升做出了巨大的贡献[1]。德国铁路的不断发展对我国境外投资企业有着一定的借鉴作用。
2 铁路行业境外投资项目交易结构设计――对金融结构进行创新
2.1 融资先行
我国的铁路境外投资项目在开展的过程中，对交易结构的设计阶段中融资方面存在的主要问题是融资的渠道太过单一，融资结构仍旧有不合理的问题存在，在间接融资方式中，银行贷款是我国企业融资的主要方式，只有少数项目是非金融机构的进行直接融资的。由于融资在交易结构设计占据重要的地位，融资活动开展的有效性对交易结构的设计具有直接的影响。目前，借助利息差是我国金融机构普遍采取的一种盈利模式。由于铁路项目建设有着是工期长，投资多的特点。
所以，对于银行利息的偿还往往一个百分点就有十几亿甚至更多的利息需要偿还，高利息使得铁路项目的建设压力非常大，获得得利润却相对较少，为了解决境外铁路项目的融资问题，通常采取以下两种方式予以解决。
第一种就是通过寻找更加低廉的融资来源。国内市场的利率长期走高使得铁路项目很难获得长期资金，但是资本主义市场的利率相对比较低。因此，可以将我国铁路项目的优势通过和全球的金融体系之间进行合作，寻找出符合中国特色的金融资本和我国境外铁路项目相融合的新道路，促进我国境外铁路项目的发展。
第二种是使融资结构更加合理化，通过对于金融结构进行创新，以公司发债的形式和资本主义市场进行融资，借助我国部分地区发达的金融服务行业，将手中有限的资源进行优化，由此重新整合融资结构，最终达到优化金融结构的目的，这样才能为境外交易提供便捷的服务，构建合理的交易结构。
2.2 应用融资租赁方式支持铁路机电产品“走出去”
另外，融资租赁方式的选择同样是交易机构设计环节中较为重要的工作内容。出租人通过出资购买承租人的技术设备以及相关物资是融资租赁的一惯做法，通过将租赁物的长期使用权进行出租，将租赁物的使用权进行转移，承租人需要在租赁期间和出租人签订合同，并履行合同的相关约定。在铁路项目中采用这种租赁方式可以将巨额的设备支付款以租金的形式进行分期偿还，从而减轻铁路项目企业经济方面的压力。融资租赁的使用可以有效缓解铁路企业的现金流压力，使得企业内的资金流动性不会因为负债过多而降低，从而保证股东利润的合理分配。
3.1 充分考虑境外税法和双边税收协定的作用
我国与其他国家签订的双边以及多边协定和我国税收方面的法律法规决定着我国境外投资项目的主要税收，通过已经和我国签订双边协定的国家进行合作，能有效降低境外企?I的税收。
另外，企业在进行海外项目投资时，可以选择如新加坡、香港等一些不收取境外所得股息，而收取所得税的城市，在这些国家或地区中会设立一些中间控股公司，将会帮助我国企业也在境外投资过程中享受到一些优惠税收政策，从而辅助我国企业对境外进行投资后所获得的收益进行节税，促进我国铁路境外投资的发展。
3.2 对不同境外公司法律形式的税务进行深入了解
对境外投资进行投资时，首先需要了解的就是在对目标国家的进行税务调查的时候，对不同公司的税务属性都需要一定了解。
美国的LCC（有限责任公司）是由股东的数量决定公司的税务属性，当一个公司只具备一个股东则被美国的联邦所得税法视为一个税务整体，而当公司内有两个股东时，两个股东将按照所得税的税法分别按照约定比例分摊至两个合伙人。
另外，我国企业在美国通过银行贷款进行全资收购LCC时，按照美国相关税法的规定，可以通过部分贷款利息减少LLC的应纳税款所得。倘若对目标国家的税务属性进行了解，不仅交易结构的设计就会受到严重影响，还会使得我国企业境外投资过程中的成本增加。
3.3 注意国际税收规则的最新变化
随着境外投资的不断发展，各国对跨境税收管理都在不断进行加强，避免本国的税基遭受境外的投资公司的侵蚀。我国《企业所得税法》第二十四条也对来源于境外的收益抵免作出了明确规定。除此之外，《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》对“直接控制”与“间接控制”进行了相关的解释，以20%为标准，当居民或者企业对境外企业的持股超过20%时为直接控制，间接控制则是对于控股仅限于在第二层或第三层国外企业超过20%的股份，不包含第四层以下的企业，如若我国居民所属条件不符合以上规定，则不能进行抵免。
境外投资税务筹划范文2
经过一年的探索和积累，目前招商银行签约客户已近十户，另有超过50个客户需求案例正在跟进中。签约的客户全部为私营企业主，分布于国内主要的一线城市，这也是目前国内富豪集中的区域。尽管包括深圳在内的珠三角密布大量的高身家民营企业主，但由于这些企业主相对还比较年轻，对于财富传承的需求还并不强烈，签约的企业主大多以内地以及北方城市居多。
招行对其近2万户私人银行客户的调查显示，高达41%的客户对财富传承家族信托抱有浓厚兴趣。对家族信托有需求的客户至少持有1亿元以上的金融资产和5亿元以上的财富，大多有跨境金融服务需求，招行为其设立家族信托的门槛目前为5000万元，客户大多选择30～50年信托期限，信托财富以现金、金融资产、股权、房产和保险等为主，对客户分布在境内外的资产分别按照不同国家和地区的法律制度来处理。
客户选择家族信托基于以下考虑，如避免家族财富缩水，为子女未来的生活储备资金；应对子女未来的婚姻风险及对财产造成的威胁等。招商银行表示，在此前推出的“家庭工作室”基础上细分出“财富传承家庭工作室”，致力于为超高净值家庭提供定制化的财富保障与传承方案，包括家族信托、税务筹划、法律咨询等。
在收费方式上，招行家族信托以受托资产的整体收取年费，增持财富中超过委托人目标部分，绩效上作相应提成。对于客户境外投资需求招行设立境外信托，由境内外都有合作伙伴来提供税收和法律支持。
“一项投资回报，七成取决于资产配置，三成取决于产品。”一名高盛高管表示。
除了家族信托外，招行此次推出的“财富传承家庭工作室”方案中，还包括税务筹划、法律咨询。其中税务筹划包括，运用信托、离岸公司等工具进行的家族跨境投资税务规划、大股东企业上市税务规划、移民和财富传承的税务规划；法律咨询包括家庭关系中的婚姻资产保全、家族基金设立、境外资产保全等。
中国富人由于大部分是企业家，主要财富都在公司股票里。虽然 “鸡蛋不能都放在一个篮子里”的分散投资道理早已烂熟于心，但对企业家而言，卖掉自己“一手带大”事业的部分权益，把财富分散并不是一件容易的事。即便克服了心理关，确定了回报、风险可接受的投资方向，这部分股权怎么卖、卖多少、卖给谁、卖出价都需要深思熟虑。
境外投资税务筹划范文3
【关I词】海外投资；多级海外投资架构；优化设计； 走出去
【中图分类号】F275
随着中国政府积极推动“一带一路”倡议，并稳步开展国际产能合作，中国企业海外投资规模迅速扩大，我国已进入海外投资的快速增长期。2015年中国对外直接投资实现历史性突破，投资流量首次位列全球第2位。[1]
与此同时，中国企业在境外设立的投资企业数量也迅速上升。截止2015年底，我国2.02万家境内投资者在国（境）设立了对外直接投资企业3.08万家，分布在188个国家（地区）。
在日益复杂的国际税务、法律环境下，中国企业为搭建海外投资架构而设立的境外企业越来越庞大，从而给境内投资企业正在执行境外投资项目的前景埋下了一定的隐患。应该说，大多数中国企业还没有做好优化海外投资架构的准备，或者说还没有意识到优化海外控股公司（以下简称“中间层公司”）的搭建问题。
一、设立中间层公司的主要优势
由于跨境投资的难度大、风险相对较高，为规避相关风险、实现税务效益最大化，搭建多层海外投资架构已成为境内投资企业实施境外投资的“惯例”。一般而言，设立中间层公司在投资项目的实施过程中会有以下几方面的好处：
（一）合理降低有效税负
由于跨境投资交易涉及的国际税收环节较多，大多数跨国企业会进行全球税务筹划。通过对全球业务的合理安排，对各国税务政策以及双边多边税收协定的合理运用，合理降低投资交易带来的全球有效税负。
搭建的海外中间层公司设立地一般选在既与投资人所在国有税收优惠协定，又与投资目的国有税收优惠协定的国家（地区）。相较于直接投资而言，通过搭建投资中间层公司，能够享受到实际并有效利用各海外投资国现存和未来可能的各种税收优惠政策，起到“节税”的作用。
此外，根据我国《企业所得税法》，中国纳税居民企业可以就“直接税负”和“潜在税负”进行抵免。对持有外国企业20%以上的股份，且在“三层外国企业”以内所缴纳的境外税负可以抵免中国境内的企业所得税。
（二）法律及经营风险隔离
设立中间层公司后，即起到了隔离投资目的公司（以下简称“目标公司”）与投资人风险的功能。倘若目标公司发生重大经营风险，投资人因该交易而受到法律、财产、声誉等方面的波及和影响有限。
（三）引入投资人的便利性
投资期间内，如需引入新的投资人，可以在中间层公司引入，不需要涉及变更投资人的股权架构，从而增加了成交机会和灵活性。由于中间层公司的业务比较单一，设立中间层公司方便吸引只对特定项目有兴趣的投资人，并方便通过向投资人转让或者增发中间层公司的股份使其完成投资。在未来退出投资时，可以通过转让中间层公司的股份实现退出，不会影响目标公司的股权架构、融资架构，退出难度小，容易获得其他股东及融资方的许可。
（四）增加了融资的便利性
设立中间层公司往往有利于项目后续融资。以香港为例，香港联交所只接受在香港、开曼群岛、英属维尔津群岛、百慕大群岛、泽西岛等有限的几个地区设立的公司在联交所挂牌上市。因此，选择上述地区作为中间层公司的设立地为将来上市筹集资金创造了便利条件。此外，在项目运营后，若人民币汇率继续下行，香港中间层公司还可以以发行美元债券方式融资，有助于提前回笼资金和股息，从而降低外汇风险。
二、选择中间层公司设立地的主要考量因素
诚如以上所述，一般在大型非金融类境外投资项目中，境内投资企业往往会在境外设立中间层公司，搭建多级海外投资架构，然后通过中间层公司间接对目标公司进行投资。甚至可以这样讲，设立一个能够保护中国企业规避风险的、合适的、法律形式的商业实体，是海外投资获得成功的重要基石和有力保障。[2]
在搭建中间层公司时，合理选择中间层公司设立地点也是非常重要的环节。以下是境内投资企业在选择中间层公司设立地时应当考量的主要因素：
（一）有效税负最低
这里所指的有效税负最低主要指：1.取得股息红利免税或税负较低；2.分配股息免税或税负较低；3.撤资灵活且免税或税负较低；4.资本利得免税或税负较低；5.股权交易环节税负较低；6.支付融资利息免税或税负较低。
（二）成熟的税收及投资保护协议网络
中间层公司设立地应与目标公司所在国家存续有现行有效的税收保护协定，从而使得中间层公司既能避免双重征税，又能享受一定的税收优惠，从而有助于降低目标公司向中国直接分配股息的有效税负。同时，中间层公司设立地与目标公司所在国应有现行有效的双边投资保护协定或双方均已成为投资争议有关国际公约的成员国。例如：双方均加入了《解决国家和他国国民之间投资争议公约》（又称“华盛顿公约”）。这样，在发生投资争议时，投资人既可主张适用双边投资保护协定，也可向世界银行旗下的投资争端解决国际中心（InternationalCentreforSettleme ntofInvestmentDisputes，ICSID）提请仲裁。
（三）法律环境良好
中间层公司设立地应该具备完善且国际化的法律体系，特别是与外国投资准入、投资保护、争议解决等方面相关的法律法规应明确且体系完善。
（四）地理位置、社会文化环境和商业环境
除了考虑中间层公司的交易功能外，还需要衡量中间层公司设立地区与投资人所在国的位置便利性，双方社会文化环境的差异性，以及该地区的商业环境。选择与境内投资企业在地理位置、文化环境、商业环境最适合的地区设立中间层公司，将有助于境内投资企业开展更多的当地业务，也为未来进一步优化企业全球化与运营效能提供了空间。
三、设立数量庞大的中间层公司所带来的弊端
一般而言，对于大型非金融境外投资项目，外部专业税务和法律顾问会建议境内投资企业对于一个投资项目设立一个独立的中间层公司，以便于隔离不同项目之间的风险，也方便利用中间层公司进行投融资。
但是，随着境内投资企业不断参与境外投资，在境外设立的中间层公司的数量不断增加，也就必然会暴露出诸多弊端：
（一）中间层公司治理成本高
1.设立及维持成本高
目前，新设并运营一家中间层公司，一般会涉及到以下十余种费用：公司执照申请费、经营执照延期费、税务居民身份申请费、年度审计费、税务申报费、律师及合规咨询费、房租及日常办公费、固定资产购置费、员工聘用费、社保及财产险保费等。
以笔者亲身经历的案例为例，如果选择在阿联酋迪拜国际金融中心自贸区设立中间层公司，年运行维护成本约为20万美元左右。由于投资项目跨度往往要持续十几年甚至几十年，维持公司运营的成本是相当可观的。
2.消耗境内投资企业有限的人力资源
设立并维持一家中间层公司运营，需要我国投资企业对中间层公司配备董事、业务人员、管理人员、财务人员等员工。如果中间层公司的数量不断增加，境内投资企业有限的人力和业务资源将被无谓地消耗掉。
此外，在投资过程中，融资银行、其他潜在投资人也会要求境内投资企业提供投资架构上各级公司的公司治理规范及投资决策相关文件。境内投资企业有限的业务和人力资源疲于编制各类规章文件，管理效率低，耗费大量人力资源。
（二）难以达到公司经营实质要求
2015年10月5日，“经济合作与发展组织”（以下简称“OECD”）了《税基侵馈及利润转移》（以下简称“BEPS”）15项行动计划最终报告，该报告在20国财长会议上获批通过并得以背书。该报告的第3项行动计划就是要强化“受控外国公司”规则和第6项行动计划要妨止“滥用税收协定”。这些规定都客观上要求中间层公司一定要具备经营实质，否则会可能会被认定为“受控外国公司”或“滥用税收协定”，从而达不到海外投资架构在税务方面的设计初衷。
对于经营实质的要求，虽然各个地区的要求不尽相同，但是一般来讲，需具备几个基本的要素：1.在当地有办公场所；2.在当地开展一定的商业活动；3.重大决策在当地做出；4.重要公司文件、账簿和记录应留存在当地；5.聘用专职人员从事公司日常管理工作。如果中间层公司的数量较多，境内投资企业很难保证所有中间层公司的经营实质，一旦某个中间层公司被认定为“僵尸”企业或“空壳”公司，则该项目的海外投资架构筹划好处将荡然无存。
此外，根据《关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发[2009]82号文）和《特别纳税调整实施办法》（国税发[2009]2号文），我国税务机关也在持续监控境内投资企业在境外设立的中间层公司的经营实质。如果中间层公司被认定为“中国居民企业”或“受控外国企业”，则中间层公司的利润即使不作分配也须在中国纳税，不能再通过利润滞留境外或延迟纳税，以其为核心的海外投资架构也将失去价值。[3]
（三）国资委管理企业面临压缩管理层级、减少法人户数的要求
如果境内投资企业是中央企业，还需要关注国务院国有资产监督管理委员会（以下简称“国资委”）的《关于中央企业开展压缩管理层级减少法人户数工作的通知》（国资委改革（2016）135号文）。该通知已明确要求中央企业优化组织结构，提高管理效率，解决中央企业法人户数多、法人条长、管理层级多、机构臃肿、管理效率低等问题。
目前，很多中央企业确实存在层级过多、决策效率低的F状。以中国电力建设集团有限公司（以下简称“中国电建”）为例，在其发展历程中，随着其投资体制改革和商业模式创新，投融资类工程承包、电力投资和房地产项目“一项目一公司”成为行业惯例。中标或投资一个项目，业主或部分地方政府要求在当地注册成立法人企业，甚至同一项目因跨地市也要求设立两家以上法人企业。2016年，中国电建盘点出下属178户法人基本上属于此类情况，约占其法人户数的21.3%。[4]
此类情况对于中央企业在境外设立的中间层公司同样适用。如果境内投资企业不控制其海外中间层公司的数量，适必会带来管理松散、决策链条长、规模小等一系列弊端，不利于提升中央企业整体效率效益、优化配置资源。
四、海外投资架构优化设计方案
在中国企业“走出去”的大趋势下，在海外投资架构的设计过程中，如何节约资源、提高效率，是摆在境内投资企业的重要课题，不可“因嗑废食”，也不可“带病运转”。本文针对海外投资架构的设计，提出3条设计标准，以规避设立数量庞大的中间层公司所带来的上述弊端。
（一）根据境内投资企业的业务市场，选择现行有效的税收优惠协定最广泛的国家（地区）设立中间层公司
在海外投资交易实践中，针对不同的目标市场，选择不同的最优中间层公司设立地。境内投资企业在针对某一投资项目在某国家（地区）设立中间层公司时要兼顾与该地区签订“税收优惠协定”的国家（地区）与境内投资企业业务市场的重合度。尽量选择能够覆盖境内投资企业最多业务市场区域的国家（地区）。
以阿联酋为例，截止2017年2月，阿联酋与91个国家（地区）签订了税收协定，其中70个税务协定已生效。[5]
（二）选择对经营实质要求较低的地区设立中间层公司
如前文所述，中间层公司的经营实质对于投资架构设计的有效性至关重要。但是，不同的设立地对于经营实质的要求差别很大。以中间层公司常用的设立地：毛里求斯和香港为例。
1.毛里求斯对于公司的经营实质要求主要包括以下几点：
（1）至少聘有两名毛里求斯居民董事，并应具备相资质和水准以独立发表观点及进行商业判断；
（2）主要银行账户在毛里求斯开立；
（3）进行会计记录并将其始终留存于毛里求斯登记注册的办公场所；
（4）公司注册地应为毛里求斯，且聘用公司秘书；
（5）在毛里求斯安排召开董事会议；
（6）公司财务报表需每年在毛里求斯进行审计；
（7）聘用毛里求斯居民担任行政或技术方面的全职员工。
以上经营实质性要求更多地停留在形式上，要求比较低，境内投资企业可以优先选择。
2.而在香港设立中间层公司，则对于经营实质的要求更为严格，主要包括以下几点：
（1）管理人员在香港召开的董事会上商议并审批所有重大商业决策，管理层应亲自出席董事会会议（即不得通过电话和/或视频会议系统）；
（2）所有重大决策应在香港召开的董事会会议上作出，董事或高级管理人员不得在香港境外履行董事或高级管理人员职责范围内的活动；
（3）董事必须具备履行职能所需的专业知识。董事会必须提供决策所需的所有信息，董事会应切实地考虑审议事项，不得“例行公事地”通过决定；
（4）董事或经理应具有代表公司达成具有约束力决定的职权，并应具备相关的领导力或管理资格；
（5）股东大会和董事会会议应在香港兴行，并且会议真实和权威，并留存书面记录；
（6）应在香港开设银行账户并用于维持日常运营成本，所有业务相关的现金收入或支出均应通过该银行账户在香港进行管理；
（7）发票和采购订单应以公司名义出具；
（8）由香港董事会指定的代表签订并执行合同；
（9）相关往来信件、通知及协议应寄入香港境内，并最好由香港人员作为收件人；
（10）重要公司文件、账簿和记录应留存在香港；
（11）在香港设有办公地点，配有足够的物资及人员进行相关业务；
（12）公司应至少在香港留有一名兼职人员从事日常管理工作。
从以上可以看出，一旦境内投资企业选择香港设立中间层公司，就必须谨慎满足香港中间层公司经营实质的相关要求。
（三）充分挖掘现有中间层公司的效能，通过发行不同类别的股票替代新设数量庞大的中间层公司
在税务最优和当地法律允许的前提下，现有中间层公司可以发行不同类别的股票。通过不同类别的股票对应不同项目，来实现项目与项目之间的风险隔离。以图3为例说明：
图3中，在投资和获得股息阶段，各类别股票彼此间在财务和法律上完全隔离，可以清晰地区分不同类别股票所对应的不同投资项目的权益。在撤Y或引入其他战略投资人时，可以由境内投资企业通过剥离或转让不同类别的股票来实现，对目标公司层面的股权交易文件、融资文件等影响非常小，操作方便。
五、结论
基于目前的国际法律和税务环境，本文针对境内投资企业在设计其海外投资架构应遵循3条设计标准，以优化其海外投资架构。同时，我们也应当看到，国际法律和税务环境仍在不断变化中，境内投资企业只有紧跟政策环境导向，不断调整自身的策略，才能够在瞬息万变的国际环境中设计出最有利于境内投资企业自身业务发展的海外投资架构。
主要参考文献：
[1]商务部，国家统计局，国家外汇管理局.2015年度中国对外直接投资统计公报[R]，2015.
[2]刘五丰.海外投资税务架构设计思路解析[J].中国经贸导刊，2015.
[3]陈弓.海外投资的税务构架设计及征管双方的挑战与应对[J].跨境税收，2016.
境外投资税务筹划范文4
114号文
背景与内容
受金融危机影响,2009年以来国家税收收入大幅降低。为此,国家税务总局于日前出台国税发[2009]114号文件(以下简称114号文),明确了在非居民企业、反避税等诸多方面加强税收征管的具体措施。114号文的主要内容包括:
一、对非居民企业管理。重点对非居民企业派遣员工到境内提供管理、设计、认证、咨询服务的纳税情况进行调查。并对非居民企业的相关所得进行专项检查,具体包括:承包重点工程项目,境内企业派发股息、分配利润、支付利息,股权转让所得。
二、反避税管理。对符合规定条件的境外注册中资控股企业,加快推进居民企业认定管理和登记工作,防止利用海外注册企业进行避税。重点监控在中国境内承担单一生产、分销或合约研发等有限功能和风险的企业,防止跨国企业在金融危机背景下将境外企业的经营亏损转移至境内关联企业。
为了加强股权交易税收监管,对居民企业转让股权,取得股东在工商部门股权登记变更信息和股权交易所股权转让信息;对非居民企业转让股权,从不同渠道及时收集交易信息,掌握交易的经济实质,以便识别避税行为。重点检查行业性关联交易问题,包括:在高速公路建设融资领域,严查外方违反独立交易原则行为,确保境内子公司获取利润与其承担的功能风险匹配;对制药行业,重点关注无形资产价值的确定等内容;对饭店连锁行业,重点审查四星级以上连锁集团向境外母公司支付服务费、管理费等关联交易。
三、跨地区经营汇总纳税企业管理。对有主体生产经营职能的二级分支机构未按期取得企业所得税汇总纳税企业分配表的,分支机构所在地税务机关提请总机构所在地主管税务机关督促企业按照要求提供分配表,拒不提供的按有关规定给予处罚。此外,加强对分支机构的检查,查实的分支机构隐匿收入,就地补缴税款入库。
四、大型企业税务检查。对部分大型企业集团开展税收专项检查,重点加强固定资产评估增值、股权转让所得、土地及房产转让等财产转让所得、境外投资收益、土地增值税、超标准提取年金等关键项目的专项检查。
五、建筑安装业和房地产业税收管理。将涉及房地产开发的所有环节涉税行为,都纳入控管范围,采集各环节涉税信息进行分析比对。同时,加强土地增值税清算工作,重点审核房地产开发成本费用。对国地税共管的房地产企业,定期对所得税和营业税申报信息进行比对分析,对有疑点的共同开展评估或稽查。
筹划建议
114号文件的下发预示着税务机关将进一步强化税款征收力度。为及时发现税务风险,建议相关企业考虑以下方面的内容:
集团内非居民企业如派遣员工在中国提供服务,应重点关注其行为是否构成常设机构,从而产生中国税负;境外股权交易涉及境内企业的,应关注该股权交易是否属于来源于中国的所得,其交易价格是否公允,相关企业是否已按规定履行了相应的申报义务等;在中国境内承担单一生产(来料加工或进料加工)、分销或合约研发等有限功能和风险的企业,如存在亏损,应对转让定价风险做出及时的评估,并按规定准备相关文档,同时考虑如何通过合理的安排降低转让定价风险;跨地区经营汇总纳税企业应核查是否已按规定准确填报了企业所得税汇总纳税企业分配表,并进行了相应的所得税月度或季度预缴;房地产企业应对各个项目的各个环节(包括取得土地使用权、建造、销售、租赁等等)进行全面的税务复核(包括预售收入的相关税款计算、计税成本结转、土地增值税的预缴及清算等);作为税务机关重点的检查对象,大型企业可通过全面的自我复核尽早识别税务风险,发现内部税务管理的薄弱环节,从而为寻求有效的解决方案打下基础。
在通过上述手段发现风险的基础上,企业应进一步对症下药,准备合理的支持文件以备税务机关可能的调查,或通过补缴税款等方式及时化解相关风险。
19号令
背景与内容
今年初,国家税务总局颁布了《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》(国家税务总局令2009年第19号令,以下简称19号令),并于3月1日起施行。19号令对非居民企业在中国境内承包工程作业和提供劳务的企业所得税、增值税和营业税征管事项进行了明确,尤其对作为劳务接受方的境内企业提出了在合同签订、变更,以及项目完工等环节的合同登记备案要求。
近期,各地的部分外商投资企业,特别是汽车及其零部件制造企业,相继收到当地主管税务机关的通知,要求提供境外企业派遣人员来华为其提供服务的有关资料和信息。这意味着税务机关近期正在针对非居民企业所得税管理展开专项调查,该动向值得相关企业关注。对19号令实施几个月以来的合规性情况进行复核,无疑是本次调查的重点。
据悉,本次调查的主要对象为与境内企业签订相关协议,派遣人员在中国境内为境内企业提供管理或技术服务(包括在境内企业担任一定职位的人员),并由境内企业向其支付相关费用的非居民企业,其中尤以汽车制造企业为主。
税务机关将通过调阅税收管理档案和境内企业对外支付信息的方式,检查相关主体是否已按19号令规定履行登记备案或申报纳税义务。在调查过程中,相关境内企业很可能被要求提供相应的资料信息。目前,已有地方税务机关就信息收集要求进行了明确,其中主要包括:境内、外机构签订的合同或协议复印件;派遣来华人员的基本情况(例如姓名、国籍、护照号码、出入境时间、任职部门、职务等);派遣协议、劳动合同的签订以及备案情况;对外支付款项的本外币金额;已缴纳的个人所得税、企业所得税、增值税及营业税额。
经调查发现非居民企业没有履行纳税义务的,税务机关应及时补征税款、加收滞纳金和处以罚款。对于非居民企业不能提供准确成本费用、账册和凭证的,税务机关可采用核定利润率的方式征收税款。
筹划建议
本次专项调查旨在确保非居民企业派遣人员来华提供服务,从而形成机构、场所(或根据协定规定形成常设机构)的情况下,与该机构、场所(或常设机构)有实际联系的所得及时、足额缴纳了中国企业所得税。对于相关企业,特别是跨境关联交易频繁的外商投资企业而言,对以下问题的考虑将有助于企业进行风险的自我判断和防范:
境外投资税务筹划范文5
我国税法体系没有关于外资并购所涉及税收问题的统一规范，但税法对外资并购存在一般规制和特殊规制。外资并购可分为股权并购和资产并购两类，该两类交易涉及的税种及税收成本有着显著区别。在外资并购境内企业过程中，涉及的税法问题主要影响或涉及并购中行业和地域等的选择、筹资方式和支付方式的选择、并购过程中涉及的各种税收、并购后的税务处理、外资并购后变更设立的企业身份的法律认定及税收优惠等。外资并购的税收筹划包括但不限于并购目标企业的筹划、并购主体的筹划、出资方式的筹划、并购融资的筹划、并购会计的筹划以及股权转让所得税的筹划等。
主题词：外资并购税收筹划
外资并购已成为当代国际直接投资的主要形式，外资以并购境内企业的方式进入我国市场将逐渐成为外商在华投资的主流。外资并购中最主要的交易成本，即税收成本往往关系到并购的成败及/或交易框架的确定，对于专业的并购律师及公司法律师而言，外资并购的税收筹划问题不得不详加研究。
笔者凭借自身财税背景及长期从事外资并购法律业务的经验，试对外资并购涉及的税收筹划问题作一个简单的梳理和总结。
1.我国税法对外资并购的规制
我国没有统一的外资并购立法，也没有关于外资并购所涉及税收问题的统一规范，但已基本具备了外资并购应遵循的相关税法规定：《外国投资者并购境内企业的规定》、《国家税务总局关于外国投资者并购境内企业股权有关税收问题的通知》以及财政部、国家税务总局颁发的一系列针对一般并购行为的税收规章共同构筑了外资并购税收问题的主要法律规范。
外资并购有着与境内企业之间并购相同的内容，比如股权/资产交易过程中的流转税、并购所产生的所得税、行为税等。在境内企业并购领域我国已经建立了较为完善的税法规制体系，在对外资并购没有特殊规定的情况下适用于外资并购。在外资并购境内企业过程中，涉及的税法问题主要影响或涉及并购中行业和地域等的选择、筹资方式和支付方式的选择、并购过程中涉及的各种税收、并购后的税务处理、外资并购后变更设立的企业身份的法律认定及税收优惠等。
以下主要从两个层次论述外资并购中的税法规制，分别是税法对外资并购的一般规制和税法对外资并购的特殊规制。
1.1税法对外资并购的一般规制
1.1.1.股权并购税收成本
1.1.1.1被并购方（股权转让方）税收成本：
(a)流转税：通常情况下，转让各类所有者权益，均不发生流转税纳税义务。根据财政部、国家税务总局的相关规定，股权转让不征收营业税及增值税。
(b)所得税：对于企业而言，应就股权转让所得缴纳企业所得税，即将股权转让所得并入企业应纳税所得额；个人转让所有者权益所得应按照“财产转让所得”税目缴纳个人所得税，现行税率为20%，值得注意的是，新《个人所得税法实施条例》规定：“对股票转让所得征收个人所得税的办法，由国务院财政部门另行制定，报国务院批准施行”。此外，如境外并购方以认购增资的方式并购境内企业，在此情况下被并购方（并购目标企业）并无企业所得税纳税义务。
(c)印花税：并购合同对应的印花税的税率为万分之五。
1.1.1.2并购方（股权受让方）税收成本：
在并购方为企业所得税纳税主体的情况下，将涉及长期股权投资差额的税务处理。并购方并购股权的成本不得折旧或摊消，也不得作为投资当期费用直接扣除，在转让、处置股权时从取得的财产收入中扣除以计算财产转让所得或损失。
1.1.2资产并购税收成本
1.1.2.1被并购方（资产转让方）税收成本
1.1.2.1.1有形动产转让涉及的增值税、消费税
(a)一般纳税人有偿转让有形动产中的非固定资产(如存货、低值易耗品)以及未使用的固定资产的所有权，应按被并购资产适用的法定税率（17%或13%）计算缴纳增值税。如被并购资产属于消费税应税产品，还应依法缴纳消费税。
(b)小规模纳税人有偿转让有形动产中的非固定资产(如存货、低值易耗品)以及未使用的固定资产的所有权，应按法定征收率(现为3％)缴纳增值税。如被并购资产属于消费税应税产品，还应依法缴纳消费税。
(c)有偿转让有形动产中的已使用过的固定资产的，应根据《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函〔2009〕90号文）、《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）以及《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）中的有关规定依法缴纳增值税。
1.1.2.1.2不动产、无形资产转让涉及的营业税和土地增值税
(a)有偿转让无形资产所有权应缴纳5%的营业税。
(b)有偿转让不动产所有权(含视同销售不动产)应缴纳5%的营业税。（被并购方以不动产、无形资产投资入股，参与并购方的利润分配、共同承担投资风险的，不征营业税）。
(c)在被并购资产方不属于外商投资企业的情况下，还应缴纳增值税、消费税、营业税的附加税费(城建税和教育费附加)。
(d)向并购方出让土地使用权或房地产的增值部分应缴纳土地增值税。
(e)转让处于海关监管期内的以自用名义免税进口的设备，应补缴进口环节关税和增值税。
(f)并购过程中产生的相关印花税应税凭证(如货物买卖合同、不动产／无形资产产权转移书据等)应按法定税率缴纳印花税。
(g)除外商投资企业和外国企业转让受赠的非货币资产外，其他资产的转让所得收益应当并入被并购方的当期应纳税所得额一并缴纳企业所得税。
(h)企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济活动进行税务处理。并按规定确认资产转让所得或损失。
1.1.2.2并购方（资产受让方）税收成本
(a)在外资选择以在华外商投资企业为资产并购主体的情况下，主要涉及并购资产计价纳税处理。
(b)外国机构投资者再转让并购资产应缴纳流转税和预提所得税。
(c)外国个人投资者再转让并购资产应缴纳流转税和个人所得税。
(d)并购过程中产生的相关印花税应税凭证(如货物买卖合同、不动产和无形资产转让合同等)应按法定税率缴纳印花税。
1.2税法对外资并购的特殊规制
1.2.1税法对并购目标企业选择的影响
为了引导外资的投向，我国《企业所得税法》及其实施条例、《外商投资产业指导目录》等法律法规对投资于不同行业、不同地域、经营性质不同的外商投资企业给予不同的税收待遇。在并购过程中，在总的并购战略下，从税法的角度选择那些能享有更多优惠税收的并购目标无疑具有重要意义。
1.2.2并购后变更设立的企业税收身份的认定
纳税人是税收法律关系的基本要素，纳税人的税法身份决定着纳税人所适用的税种、税率和所能享受的税收优惠等。对于并购双方而言，通过对纳税人身份的设定和改变，进行纳税筹划，企业也就可以达到降低税负的效果。
我国对外商投资企业身份的认定以外商投资企业中外资所占的比例为依据，一般以25％为标准。外资比例低于25％的公司也为外商投资企业，但在税收待遇上，根据《关于加强外商投资企业审批、登记、外汇及税收管理有关问题的通知》的规定，其投资总额项下进口自用设备、物品不享受税收减免待遇，其它税收不享受外商投资企业待遇。
2.外资并购中的税收筹划
2.1并购目标企业的筹划
目标企业的选择是并购决策的重要内容，在选择目标企业时可以考虑以下与税收相关的因素，以作出合理的有关纳税主体属性、税种、纳税环节、税负的筹划：
2.1.1目标企业所处行业
目标企业行业的不同将形成不同的并购类型、纳税主体属性、纳税环节及税种。如选择横向并购，由于并购后企业的经营行业不变，一般不改变并购企业的纳税税种与纳税环节；若选择纵向并购，对并购企业来说，由于原来向供应商购货或向客户销货变成企业内部购销行为，其增值税纳税环节减少，由于目标企业的产品与并购企业的产品不同，纵向并购还可能会改变其纳税主体属性，增加其纳税税种与纳税环节；并购企业若选择与自己没有任何联系的行业中的企业作为目标企业，则是混合并购，该等并购将视目标企业所在行业的情况，对并购企业的纳税主体属性、纳税税种、纳税环节产生影响。
2.1.2目标企业类型
目标企业按其性质可分为外资企业与内资企业，我国税法对内外资企业的税收区别对待，实行的税种、税率存在差别。例如，外资企业不适用城市维护建设税、教育费附加等，鼓励类外资企业可享受投资总额内进口设备免税等。
2.1.3目标企业财务状况
并购企业若有较高盈利水平，为改变其整体的纳税地位可选择一家具有大量净经营亏损的企业作为目标企业进行并购，通过盈利与亏损的相互抵消，进行企业所得税的整体筹划。如果合并纳税中出现亏损，并购企业还可以实现亏损的递延，推迟所得税的交纳。
2.1.4目标企业所在地
我国对在经济特区、中西部地区注册经营的企业实行一系列的税收优惠政策。并购企业可选择能享受到这些优惠措施的目标企业作为并购对象，使并购后的纳税主体能取得此类税收优惠。
2.2并购主体的筹划
出于外资并购所得税整体税负安排及企业集团全球税收筹划的考虑，境外投资者通常会选择在那些与中国签署避免双重征税税收协定/安排的国家或地区的关联方作为并购主体。其实道理很简单，投资者不希望在分红的环节上缴纳太多的（预提）所得税，而与中国签署税收协定/安排的国家或地区的企业从其所投资的中国企业取得的股息所得所适用的优惠税率可以让境内投资者节省不少税收成本。
2.3出资方式的筹划
外资并购按出资方式主要可分为以现金购买股票式并购、以现金购买资产式并购、以股票换取股票式并购以及其他出资方式的并购。不同的出资方式产生的税收成本均是不同的。
2.4并购融资的筹划
各国税法一般都规定，企业因负债而产生的利息费用可以抵减当期利润，从而减少应纳所得税。因此并购企业在进行并购所需资金的融资规划时，可以结合企业本身的财务杠杆程度，通过负债融资的方式筹集并购所需资金，提高整体负债水平，以获得更大的利息节税效应。
2.5并购会计的筹划
对企业并购行为，各国会计准则一般都规定了两种不同的会计处理方法：权益合并法与购买法。从税收的角度看，购买法可以起到减轻税负的作用，因为在发生并购行为后，反映购买价格的购买法会计处理方法使企业的资产数额增加，可按市场价值为依据计提折旧，从而降低了所得税税负。
2.6股权转让所得税的筹划鉴于资产并购涉及的税种较多较为复杂，且外资并购实务中资产并购的数量并不多，因此以下简要介绍一下股权转让所得税的筹划（认购增资式股权并购不涉及所得税问题）。
对企业股权转让行为进行税收筹划，一个基本的问题是正确地划分股息所得和股权转让所得及其不同的计税方法。在相关的税法规定中，投资企业的股息所得应缴纳的税款可以抵扣被投资企业已经缴纳的税款；而股权转让所得则是按转让收入减去投资成本的差额作为应纳税所得额计算缴纳企业所得税。这种不同的计税方法使股权转让行为有了一定的筹划空间。
《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）规定：“企业股权投资转让所得是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得额，依法缴纳企业所得税”。《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号）规定：“1.企业在一般的股权（包括转让股票和股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润及累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。2.企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得”。
因此，内资企业的股权转让所涉及的企业所得税，除非被并购方（股权转让方）持有目标企业95%以上的股权，被并购方（股权转让方）应分享的并购目标企业留存收益（累计未分配利润及累计盈余公积）应确认为股权转让所得，并入被并购方（股权转让方）的应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。但有一个可能的节税办法就是在外资并购前先由并购目标企业对拟转让股权方（企业）进行分红，在此方案下将降低股权转让所得的基数，从而降低被并购方（股权转让方）的应纳税额。
境外投资税务筹划范文6
（中经评论·北京）税收管辖权包括属人管辖权和属地管辖权，其调整对象涵盖企业和个人的生产经营所得、投资收益、商品和劳务销售收入以及财产等。为了便于学习和理解我国新颁布的《企业所得税法》，本文对税收管辖权的研究，仅限于对企业所得进行调整的范畴。
一、问题的提出
经济全球化浪潮虽然在很大程度上模糊了国家边界和意识.推动了全球经济结构的调整，发达国家和发展中国家也都不同程度地从这种开放性的经济结构调整中获益，但由于国家间、区域间经济社会发展的差距过大，以致在同一税收管辖原则下对不同国家会产生不同的影响。对此，各国必然基于维护国家权益的立场，对原有的国际税收分配关系作出相应的调整，并由此引发新一轮的属地管辖权之间的冲突，且这种冲突，主要表现为对所得来源地的判断标准不一。
例如，在传统经济体制下，对非居民取得的营业利润，主要分歧是以设立机构、场所为标准，还是以实际经营管理活动为标准；对非居民取得的利息、股息所得，主要分歧是以支付者的居住地为标准，还是以其法律身份为标准；对特许权使用费所得，主要分歧是以研发地为标准，还是以使用地为标准，或是以支付者的居住地、法律身份为标准。而在信息经济条件下，对非居民取得的营业利润，主要不同是以有形机构、场所或实际经营管理活动为标准，还是以虚拟主机或网络服务器为标准；对特许权使用费，主要不同是以数字化产品研发地、使用地或支付地为标准，还是以上传地或下载地为标准，如以研发地为标准，同一项数字化产品可能涉及不同国家或地区的研发人员；如以上传地或下载地为标准，也会出现同一项数字化产品上传地或下载地与许方或受方企业居住地不一致的情况。
基于上述变化，发达国家作为主要的资本、技术输出国，在信息经济时代也采取了不同态度。其中，美国作为电子商务发祥地，主张采取税收免税政策，并在1998年OECD渥太华会议上建议，网站或服务器用于储存数据，其用途类似仓库，符合OECD协定范本第5条规定的准备性、辅活动，不能解释为常设机构征税。但OECD则持不同意见，并在1999年修订的协定范本草案中明确，在某些情况下，服务器可能构成常设机构。此外，澳大利亚在向1998年OECD渥太华会议提交的报告中认为，设立服务器或网址，有固定的时间和地点，且可以经营业务的，可视为常设机构。加拿大1998年电子税收管理报告认为，服务器或网站是否视为常设机构，应视具体情况而定。而对跨国网上交易的无形商品，如电子出版物、软件、网上服务，美国主张一律免税，OECD则主张对无形资产、特许权使用费、劳务、数字化产品等收入性质加以区分，以便适用不同税率。值得注意的是，一些发展中国家作为新兴的资本、技术输出国，面对信息经济带来的机遇和挑战，也采取了相应的税收措施，如印度规定，对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费，并在印度征收预提所得税。
二、“两法合并”后属人管辖权的完善
2007年3月16日，《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“新法”）的颁布，标志着我国“两法”合并已水到渠成，并进入统一、规范、公平的税收法制建设阶段，且“新法”较之合并前的内外资企业所得税法，在属人管辖权的规定上，有两个显著特点：一是“新法”继续坚持原内外资企业所得税法关于居民居住地税收管辖权的基本原则，并第一次明确使用了居民企业的法律用语，有利于与国际接轨；二是对居民企业的判定，“新法”同时采用注册地标准和实际管理机构所在地标准，而原内外资企业所得税法既采用注册地标准和管理与控制中心标准，又采用独立经济核算标准，显然，“新法”规定的居民企业范围更为宽泛，且居民企业的身份更易认定，有利于维护国家和经济利益。
但应当指出的是.由于“新法”规定的企业所得税税率为25%，低于许多发达国家和发展中国家的水平，如果对居民企业的认定范围过于宽泛，并普遍规定对居民企业的境外来源所得征税，容易增加征纳双方税收成本，且由于外国税收可按新法的有关规定计算抵免，我国对居民企业的境外来源所得实际上也可能征不上税。因此，建议考虑这一实际情况，通过“新法”实施细则，一方面明确居民企业的全球所得纳税义务，另一方面在境外所得的纳税申报手续上，尽可能简便些。与此同时，宜针对跨国企业离岸经营的特点，尽快建立避税港税制和资本弱化税制，并进一步完善转让定价税制，通过以上三个税制的联动和相互配合，积极应对跨国企业规避我国税收的行为。
此外，在信息经济迅速发展的形势下，宜借鉴国际上对外包、离岸经营、电子商务的税收管理经验，在居民税收管辖权的延伸方面，重点放在避税港税制的建设上，并通过建立严格的海外控股公司利润合并申报纳税制度，对我国居民企业在避税港设立投资控股公司取得的离岸经营利润进行监督和管理。而在所得来源地管辖权的拓展方面，则重点是坚持现有的属地管辖权原则，并对来源地的范围作适度的调整。
三、国内法和税收协定关于税收管辖权的协调
综观各国国内法的有关规定，对居民企业的判定，主要采用国籍标准和住所标准，并据此对居民企业来源于境内外的所得征税。对非居民企业的判定，主要采用所得来源地标准，并据此对非居民企业来源于境内的所得征税。但由于国情不同，各国国内法关于企业住所和所得来源地判定的具体标准，往往会产生一些差异，以致相关国家对企业的同一项跨国所得双重征税，这显然不利于各国对外经济贸易的发展。于是，各国一方面通过国内法有关境外所得抵免的规定，主动对本国税收管辖权行使的范围进行单边调整：另一方面，则通过国际税收协定，对相关国家税收管辖权行使的范围进行双边或多边调整，并在此基础上确立高于国内法的国际税收分配关系。
具体而言，各国国内法关于税收管辖权的协调主要坚持以下原则：一是对居民企业境内外所得分类进行税务处理，即凡是依本国法认定为居民企业的，其来源于境内的所得一律按国内法的有关规定征税，而不考虑该企业是否同时被其他国家认定为居民，但对其来源于境外的所得，则采取直接或间接抵免法进行抵免，以消除对居民企业境外所得的双重征税。二是对非居民企业来源于境内的所得分类进行税务处理，即凡是依国内法认定为非居民企业的，对其取得的营业利润，按照独立企业和利润归属的原则征税；对其取得的股息、利息、特许权使用费，按照低于普通税率的预提所得税税率征税；对其取得的财产转让收益，按普通税率征税。国际税收协定关于税收管辖权的协调则主要坚持以下原则：一是适度调整来源地税收管辖权行使的深度和广度。例如，对非居民企业取得的营业利润，坚持按常设机构征税的原则，并对其承揽的建筑、安装或装配项目引入了时间概念，即与上述项目有关的活动如超过协定规定时间（6个月或12个月），可认定为其在东道国设立了常设机构，并按东道国国内法的有关规定对其征税。而按各国国内法的规定，对建筑工地、建筑、装配或安装工程项目，通常没有活动时间的概念，非居民企业只要在东道国开展建筑安装活动，即可认定其设立了营业机构和场所，并按东道国国内法的规定对其征税。与此同时，对非居民企业取得的股息、利息和特许权使用费，通常按低于缔约国国内法规定的预提所得税税率征税。二是避免和消除双重征税。例如，对人（居民企业）的管辖冲突，一方面通过居民企业的定义，明确属人管辖权调整的范围；另一方面，通过双边或多边税收抵免条款。明确相关国家避免和消除双重征税的责任和义务。三是防止滥用协定避税和偷逃税。例如，我国在对外谈签的国际税收协定中规定，我国居民企业从相关缔约国取得的股息，只有在拥有支付股息的缔约国居民企业10%以上的股份时，才能考虑税收抵免。
由此可见，按照各国国内法和国际税收协定的有关规定，对居民企业来源于境内的所得，居住国拥有独占征税权，但对其来源于境外的所得，居住国和东道国则共同享有征税权，或者说，对非居民企业来源于境内的所得，东道国享有优先征税权，居住国享有最终征税权。我国作为发展中大国，经济发展迅速，外贸依存度较高，同时面临着资源环境的制约，鼓励居民企业向境外发展已成为一种必然选择。
四、实践中涉及税收管辖权的判定及思考
在经济全球化浪潮的推动下，跨国企业的战略布局、组织结构、业务流程、资源配置方式及税收筹划等发生了重大变化，国际公认的税收管辖权原则面临新的挑战，现有的国际税收分配关系受到较大的冲击。对此，发达国家作为资本，技术和高端产品输出国，多通过延伸居民（公民）税收管辖权的深度，来减少本国税收流失。而发展中国家则通过拓展来源地税收管辖权的广度，来维护本国税收权益。我国作为世界上最大的发展中国家，既是全球较大的资本、技术和产品输入国，又是新兴的资本、技术和产品输出国，本着互惠互利、合作双赢的精神，通过国内法和国际税收协定适度调整税收管辖权的行使范围，进一步理顺国际税收分配关系，具有重大的现实意义和深远的历史影响。为此，除应继续坚持传统的居民居住和所得来源地管辖权原则外，有必要根据外包、离岸经营、电子商务的新特点，对税收管辖权的判定标准作出新的规定，以促进国际经济技术合作与交流，维护国家权益及经济安全。
（一）外包的税收管辖判定标准
外包是指跨国企业将非核心业务分解并转移到投资较少、成本较低、质量和效率较高的国家或地区的做法。从跨国企业开展外包业务的情况看，外包的形式和内容多种多样，但涉及相关国家企业所得税问题的主要是离岸外包，即将企业的制造流程、呼叫中心、软件编程、人力资源、物流和会计流程等外包给国外供应商。基于此，与营业利润有关的税收，相关国家可以按照传统的税收管辖原则.对发包企业和外包供应商进行税收管辖。具体而言.发包企业可以将外包成本与其取得的营业收入相配比，并按其居住国的有关规定计算纳税。而外包供应商则可将外包收入与其承揽外包业务所发生的成本费用相配比.并按其居住国的有关规定计算纳税。与特许权使用费有关的税收，情况则较为复杂。从发包企业的角度看，其外包的通常为非核心业务流程，而核心业务流程或高端技术和产品仍留在本企业内部。即使是软件外包业务，也是为企业高端技术和产品服务的，且外包软件已以合同约定的价格向供应商买断。因此，不存在向外包供应商额外支付特许权使用费问题。从外包供应商的角度看，其开发的产品虽然涉及知识产权问题，但其开发的产品是为发包企业的核心业务流程服务的，且已以合同约定的价格买断，因此，也不存在额外收取特许权使用费问题。基于上述情况，笔者认为，只要外包供应商以企业形式存在，对其承揽外包业务取得的收入，就应按传统的居民居住和所得来源地标准进行管辖。
（二）离岸经营的税收管辖标准
