摘要：
成本会计产生于工业革命后的英国，发展至今已经成为整个会计学课程体系中较为重要的分支。本文在研究成本会计课程特点的基础上，通过调研的方式分析成本会计在教学中存在的一些问题，并结合教学方法提出若干思考。
关键词：
成本会计；教学改革；成本流程图教学法
一、成本会计课程特点
（一）知识体系既成独立模块又紧密联系
首先，成本会计课程内容主要围绕成本会计的基础工作、各项费用要素的分配方法、辅助车间生产成本核算、在产品与产成品成本核算、成本计算方法、成本分析和考核、成本报表等内容展开，这些内容独立成块。例如，费用要素分配方法主要讲授材料费用、工资费用、折旧费用及其他费用在各种产品中分配的方法，而辅助生产成本的核算主要讲授辅助生产车间在生产过程中发生费用在其他车间和部门分配的方法，即直接分配法、一次交互分配法、顺序分配法等，这些费用的分配方法都是相互独立的。同时，在计算产成品成本时，这些独立的模块之间又存在相互分配的关系。费用的归集和分配是从最底层开始（产品耗用的料、工、费），再到中层（辅助生产成本），最后是高层（产成品成本），各层之间具有一环套一环的紧密联系，如果底层或中层费用分配错误，会直接影响最终成本计算的准确性。
（二）计算量大、方法多
首先，成本会计相比较中级财务会计，管理会计等会计学专业课程而言，计算量相对较多。例如，要计算某一种产品的成本，需先分配各种费用要素，然后计算辅助生产成本，最后计算完工产品成本。其次，计算方法也较多。例如，计算材料费用时，有产量比例法、重量比例法、定额成本法和定额耗用量比例法等；计算辅助生产成本时有直接分配法、一次交互分配法、计划成本分配法、代数分配法和顺序分配法等。
（三）实践性较强
会计本身就是一门实践性较强的学科，对于一个企业来讲成本的计算是基础又重要的一个环节，操作性非常强。会计人员需要根据不同行业特点、企业特点和产品特点选择成本核算的适当方法，确保成本计算的准确性。因此，成本的计算不仅要求会计人员具备基本的核算技能，还要拥有丰富的实务操作经验和职业判断力。
二、成本会计在教学中存在的问题和影响
针对西北名族大学管理学院会计学专业2012级200余名在校生的访问和调查，以及四年成本会计的教学经验笔者总结出成本会计在教学中存在的若干问题。
（一）教材存在的问题
1.内容陈旧。
首先，目前在教学中普遍使用的教材编排一般只针对工业企业，即制造业的成本核算，很少涉及旅游、酒店、物流等服务行业。随着我国对第三产业发展的重视，学生毕业后很大一部分将从事服务行业的会计工作，而这部分内容在教学过程中是缺失的。其次，我国与成本会计相关的教材90%以上介绍的仍然是传统的成本计算方法，如品种法、分批法和分步法，但随着企业间接生产费用占总成本比例不断上升的趋势，传统成本法是有缺陷的。对于像作业成本法这样较先进的成本核算方法，有的教材只是简单介绍而已。这些都不利于提高学生未来的就业竞争力。
2.教材内容繁复。
在调查中，40%的学生反映教材第一部分中关于成本会计基础工作的内容过于冗长，一些专业名词十分拗口，过于抽象，不易于理解。45%的学生认为课本中公式较多，且公式全部是由文字表述。这些问题难免使成本会计教学变得枯燥。除此之外，70%的学生表示例题中使用的表格太多，令他们一头雾水。首先，教材中对于成本核算的过程都是以成本计算单即表格的形式完成的，再加上关于料、工、费的原始凭证、劳务量记录表等，一道例题所涉及的表格少则十几个，多则几十个。对于初学成本会计的学生，由于缺乏实务操作和对专业名词的理解，一方面看不懂表格中数据的意义，另一方面不理解表格之间的内在联系。其次，以表格的形式描述成本的核算程序，学生往往是上课听懂了，下课复习时却看不懂数据是如何推导出来的。最后，单纯以表格方式核算成本也忽视了成本会计的“会计”二字，学生不明白各成本账户之间数据的结转关系，不会进行成本的账务处理。
3.很少涉及成本会计的其他职能。
现在大部分教材是以成本会计的成本核算职能为主讲授成本计算的过程，对于成本预算、成本决策、成本控制、成本分析和成本考核等职能，则笼统地以文字进行理论介绍，缺少相关案例，与实际工作脱离，将成本会计上成了数学课，不利于提高学生在成本管理方面的技能。
（二）教学手段方法存在的问题
1.教学方法单一。
现在成本会计教学中大部分教师是通过板书或多媒体方式教学。以板书方式教学时，教师在黑板上大量演算，这样不仅容易将成本会计上成数学课，而且学生听得枯燥，无法理解成本核算的完整程序和整体框架。多媒体教学则要么将知识点凝练成几个要点，要么大段复制教材内容，并且人为地将成本会计内容分割为块，使成本数据之间缺乏逻辑连贯性，学生往往认为老师讲得太快、太多，不容易消化。
2.教师实践能力较弱。
目前很多高校的成本会计老师虽然是科班出身，具有扎实的会计理论知识，但从未从事过成本核算的实际工作。在授课过程中照本宣科，缺乏生动的案例讲解。
（三）缺乏实践教学场地
针对成本会计课程实践性较强的特点，如何更好地将书本上的理论与实践相结合也是教学中的难点之一。现在很多高校已经针对成本会计开设了相关实验课，让学生在实验室环境下将成本核算方法加以运用，但是学生仍然无法亲临产品生产的现场，对于实验课程项目的实践，只是生搬硬套课本的方法和公式而已，实验效果不好。
三、对成本会计教学改革的若干思考
（一）增加资料、修订教材
首先针对教材内容单一陈旧的问题，教师在教学过程中可以参考国外大学关于成本会计授课时采用的教材，将其中重要部分精拣出来，作为课堂教学内容或课外读物，来拓展成本会计教学内容，并与国际接轨。其次，针对教材中内容繁复的问题，则需要教材修订委员会对教材进行修订，或者教师可以搜集关于介绍成本会计历史和企业产品生产流程的相关图像或音像资料，以这种方式使学生接受并加强关于成本会计基础工作和产品生产流程的知识，同时解决对专业名词理解上的难题。再次，对于课本中表格较多的问题，经过本人四年的教学工作经验，总结出“成本T账户流程教学法”加以解决。该教学法对解决学生对成本核算整体流程理解不充分、对成本计算方法较多容易混淆以及对成本账户之间关系认识等问题，具有较好的教学效果。
（二）成本T账户流程教学法
1.成本T账户流程教学法是根据成本核算的一般程序，结合各成本账户之间的结转关系，描绘的关于成本归集和分配的流程图。
将课本中的表格简化为相应的成本T形账户，每一个成本账户代表一张成本计算单，每个账户的借方登记各种费用的归集情况和转入生产费用的情况，贷方登记该账户对外分配的过程。
2.成本核算程序。
第一步，根据需计算的产品种类、批别以及企业拥有的车间部门设置成本计算单。如本流程图针对了甲、乙两种产品、一个基本生产车间A、两个辅助生产车间a和b，分别设置了生产成本计算单和制造费用计算单，均以T形账户方式体现。第二步，归集本期生产费用。首先将相关月初余额填列在各T形账户的借方，然后按照成本项目，归集本期发生的各项生产费用，填列在T形账户的借方。第三步，分配本期生产费用。本期归集的生产费用需要根据费用发生的内在关系进行分配，分配的顺序如下：（1）将辅助生产车间归集的制造费用（间接费用）分配转入到相关辅助车间的生产成本T形账户的借方。如图所示，一般制造费用账户没有月末余额。（2）将各辅助生产车间归集的生产成本，分配转入到其他的车间和部门，计入相关T形账户的借方。本步骤需选择辅助生产成本的分配方法，并根据劳务量的关系进行费用分配。如图所示，辅助生产成本月末一般无余额。（3）将基本生产车间发生的制造费用，分配到基本生产成本或者直接分配给各种产品，计入基本生产成本以及各种产品生产成本T形账户的借方。此步骤中，基本生产车间归集的本期制造费用，是为制造产品而间接发生的，所以可以简化，直接在各种产品中按照分配标准进行分配，但必须注意的是，仍然需要将制造费用的金额填列在基本生产成本T形账户的借方。如图所示，制造费用一般无月末余额（除了使用累计分配率法分配）。（4）将各种产品归集的生产成本在该产品的月末在产品和完工产品中分配，完工产品从生产成本账户贷方转出，剩余在生产成本账户的借方余额即为本月在产品成本。本步骤需根据产品特点选择分配方法，如约当产量法，定额成本法、定额比例法等。
3.成本T账户流程教学法的优点。
第一，方便操作。使用传统的成本计算单讲解成本核算程序时，教师需要在黑板上画出成本计算单，并填列相关数据，将大量的时间浪费在不必要的画表中，或者将成本计算单展示在多媒体幻灯片中，但是幻灯片空间有限。而使用T形账户，则可以解决这些问题，T形账户画起来非常方便，填列数据也很清楚，并且所占空间不大。第二，帮助学生分清各种方法的使用。在流程图中，能够非常清晰的分清楚各分配步骤，例如，在步骤（2）中，辅助生产成本的分配，讲到这里，教师可以帮助学生回忆相关方法（直接分配法、一次交互分配法等），而在步骤（4）在产品和产生品的分配中，则应该使用约当产量法、定额成本法、定额比例法等。第三，成本结转关系清晰。使用成本计算单分配各费用时，其中的账户内在关系很难得到明显的体现，而T形账户特有的左右两边，对会计学专业学生来说逻辑性非常清晰，左边（借方）登记发生的费用，右边（贷方）登记转出的费用，相应的成本分配的账务处理也一目了然。经过调研发现，在成本会计教学中，采用了该教学法的学生对成本核算整体流程的理解较未使用此法的学生更加深刻，同时，未采用该教学法的学生很容易混淆辅助生产成本核算方法与在产品和完工产品分配方法。最后，采用该教学法的学生，对成本核算中，各成本账户之间的关系，理解更加清晰。
（三）案例教学法
针对教学中存在的教学方法手段单一等问题，教师可以采用讨论式教学、影像资料教学法、案例教学等方法，丰富教学手段。通过讨论互动的方式，增加学生参与感，培养其兴趣，通过影像资料的播放使学生对成本会计课程有更生动的视觉理解；通过案例教学，扩大学生视野，提高对成本管理的认识。与此同时教师在教学中应重视自我素质的提高，加强会计的实践工作经验。
（四）增加实践场地
有条件的学校，可以适当加强与企业的合作，增加学生的实践场地。在教学中组织学生实地参观产品的生产流程，了解企业成本会计科室核算成本的流程。对于即将毕业的对成本会计有兴趣学生，联系合作企业提供实习场所，使其进一步掌握成本会计的实务操作技能。
作者：窦薇 单位：西北民族大学管理学院