摘要:目前，煤炭企业正面临着去库存、降成本的艰巨任务，传统的成本管理方法已经不能给企业成本管理提供有效的支持，引入作业成本法势在必行。
关键词:煤炭企业;作业成本法;成本管理
近年来，财政部力推管理会计，这给作业成本法在煤炭企业的应用提供了良机。
1作业成本法的理论依据
作业成本计算以“成本动因”理论为依据，其重心在于用“成本动因”揭示资源与作业、作业与产品之间的因果关系，并利用“成本动因”，将产品成本追溯到作业，在提高成本信息准确性的同时，为降低成本找到了根源。
1．1以作业为成本核算的重心
作业成本法将成本核算和管理的重心深入到了作业层面，它将产品的生产过程划分为若干个相互联系的作业，然后先根据资源成本动因将所耗资源分配给作业成本，再根据作业动因将作业成本分配给产品，保证了产品成本的准确性和可追溯性。
1．2强调产品成本的完整性
与传统的制造成本法相比，作业成本法的成本更加完整，产品成本不仅包括生产费用，还包括传统的期间成本，真正能够为成本决策提供信息支持。与传统的制造成本法相比，作业成本法强调成本支出的合理性和有效性更，而不论其是否与产品生产直接相关，只要是相关的和合理的支出，都应当归入产品成本。
1．3强调成本的可追溯性
在作业成本计算法下，企业以作业为中心，以成本动因作为资源耗费分配和作业成本分配的依据，增强了产品成本的可追溯性，使得一些不可以控制的成本变得可控，有利于明确成本责任。
1．4有助于消除浪费
作业成本法强调成本支出的合理性和有效性，不允许损失和浪费进入产品成本，因为损失和浪费不能创造价值，是不能被产品的购买者所认可的。因而只能将损失和浪费归为期间成本。作业成本法的这一思想能够激励企业消除非增值作业，降低产品成本。
2煤炭企业成本管理现状
当前，煤炭企业的成本管理制度是建立在传统的成本法下的，比较注重生产过程中成本的核算和控制，不注意从源头上对成本进行分析，成本责任不清晰，成本控制效果不好，容易迷失成本管理的方向。
2．1煤炭企业成本结构的特点
由于煤矿生产环境的原因，间接成本比重大，费用分配的准确性比较差。例如，煤炭在开采过程中，需要大量地使用坑木代用品、木材、专用开采工具等，这些都不构成产品实体，需要分配计入产品成本;为了防止水、火、煤尘、瓦斯、断层、冒顶等安全事故的发生，需要增加安全支出，这些费用与产品的联系性比较小，分配的准确性也比较差;另外煤炭企业地质和煤层的勘测费用也比较高，这些费用与产品的联系性更小，分配的准确性也更差。原煤在开采前还要进行疏水准备，对开采工艺进行选择、对工作面进行布置、设备配置等等，也会投入大量的成本，也需要分摊计入产品成本。煤炭开采劳动密集，工作环境恶劣、劳动强度大、服务年限短，各种补贴、津贴支出比较高;环境治理与弃置费用也比较高，也需要分摊计入产品成本。经过上述分析可以看到，煤炭企业产品生产的间接成本占绝对的比重，采用传统的成本核算方法，难以保证成本核算的准确性，同时也不利于落实成本责任，不利于成本管理。
2．2煤炭企业成本管理的现状
煤炭企业总部每年都要向下属各部门下达成本目标，各部门依据此目标进行层层分解和落实。首先是各部门年初根据总部下达的产量、收入和利润等指标倒推出目标成本;其次是各部门将成本指标在不同产品、责任单位之间进行分解;最后是各部门在年底将原煤实际成本与目标成本进行比较，确定节约或超支差异，分析其原因，并为下一阶段的成本管控提供依据。
2．3煤炭企业成本管理存在的问题及原因
2．3．1成本信息准确性差，难以为成本管理提供有效的支持
传统成本管理缺乏对作业流程工序的分析，而煤炭企业的生产过程分为掘进、运输、提升、排水等多个环节，采用单一的费用分配方法，导致产品成本缺乏准确性，难以为成本管理提供有效的支持。
2．3．2成本管理理念落后，成本管理责任落实不到位
目前，我国大多数煤矿企业成本管理观念仍然停留在财务会计成本阶段，成本信息不准确，不能够为成本管理提供有效的支持。首先煤炭企业的成本管控对象主要是产品成本，成本项目主要是材料、人工、制造费用等，不核算责任单位成本，不设置责任单位成本项目，属于核算型的成本系统，而不是管理型的，成本的可追溯性不强，与责任单位脱节。大部分煤矿企业的成本考核基本流于形式，成本责任由煤矿企业自身承担，并不会深入责任追究。由于企业缺乏完善的惩罚奖励措施，因而不能有效激励和惩戒相应的责任人员。
3作业成本对于煤炭企业的意义
3．1提高了成本信息相关性，有助于成本决策
作业成本法以作业为中心，其成本核算对象涉及企业生产经营的全过程，它通过作业识别和分析，通过对作业成本的确认和计量，将资源分配到作业，再将作业成本归集到产品，能够提供相对准确的产品成本信息。
3．2增强了成本的可控性，有助于强化成本管理
在成本计算的过程中，经过追踪分析企业全部与产品相关联的作业活动，企业还可以达到减少非增值作业部分的目的，提升企业的增值作业，从而优化企业的作业链和价值链，增加产品所包括的顾客价值。
4作业成本法核算模型的建立
4．1识别和建立作业中心
对于大多企业来说，其供产销的过程都是重复执行特定化和标准化作业的过程。每个企业都是作业的集合体，其产品生产是对每项作业的消耗，最终导致成本的发生。(1)识别和认定作业。例如，根据工作职能，可以把煤炭企业的回采、掘进、开拓、运输、通风、排水、供电等分别识别和认定为一项作业。(2)作业中心。对大多数企业而言，在作业成本法的实施过程中，管理者只需要关注为数不多的几个重要的作业即可。因此，应当对同质作业进行合并，以建立作业中心。例如，煤炭企业的回采作业、掘进作业、开拓作业都是相互联系的，它们共同构成一个生产作业中心，原煤产量是该作业中心的主要成本动因。美国的惠普公司曾经就是因为选择了过多的成本动因，从而导致作业的信息量过于冗杂，使管理者在进行成本决策时很难确定工作应该关注的重点，反而更不利于企业解决在管理过程中遇到的瓶颈问题，进而导致了作业成本法的失败。
4．2建立作业成本库，归集资源成本
成本库是企业各项作业发生成本的归集，每个成本库是由相同性质的成本动因组成，即是由相同的成本动因解释的成本，它对库内同质费用的耗费水平负有责任。成本库的作用在于体现出其所属的作业中心而引发的成本，所以应按作业中心而设置。
4．3计算作业成本
将资源库成本，按照成本动因，追溯到每一个作业中心，从而计算出每一作业中心成本。例如，可以按照员工人数，将工资成本库成本，分配计入回采作业、掘进作业、开拓作业中心成本库。
4．4计算产品成本
对于可以直接追溯到产品的原材料等直接成本，其计入产品成本的方法与传统成本法无异。而对于其他的则按照成本动因进行动因追溯。将作业中心库成本，按成本动因追溯到各种产品，从而计算出原煤总成本及单位成本。例如，将回采作业、掘进作业、开拓作业中心的成本，按照产量动因分配计入各产品成本。
5结束语
作业成本法的成功实施是需要时间的，公司的业务量越大，所需要的时间也就越长，一般需要三年左右的时间。因此，在选择作业成本法时，一定要结合成本效益原则权衡利弊，要先做好基础工作，不可盲目冒进。
作者:宋银来 单位:中国平煤神马集团