一、综合型物流企业的物流成本核算模式构建
1.会计科目的设置
笔者认为对于物流业务繁多的综合型服务企业不应将所有物流成本都列在费用一栏中，应该将其单独核算。笔者认为，设置物流成本的会计科目，应将按物流范围分类与按物流功能分类相结合，即先设置物流成本总账科目，以供应物流费，生产物流费，销售物流费，回收物流费，废弃物流费，委托物流费，向其他企业支付的物流费为二级科目。二级科目下方按要求设置以下三级科目：运输费，保管费，搬运装卸费，包装费，流通加工费，物流信息费，物流管理费，流动资金占用费，存货风险费，存货保险费。并按费用支付形态（材料费，人工费，维护费，一般经费，特别经费，其他费用）设置专栏。“物流成本”科目属于成本类科目，其借方登记企业在各项活动中发生的物流费用，贷方登记直接转入或者分配转入有关科目的物流成本。一般而言，成本类科目没有余额。
2．“面面俱到”的思想设置会计科目的优点
①五个二级科目涵盖了物流活动的全部范围，特别是对于综合型物流服务企业，可以清晰准确的对物流的各个阶段的活动进行核算、分析、控制和监督。而三级科目既是对二级科目进行再一次的细分，也是便于从物流功能分类的角度计算物流成本，因为从物流的功能对物流成本进行核算，可以加强对企业用于固定资产的控制，对于固定资产的维修及更新具有重要意义。②随着科学技术的发展，会计电算化在企业中的应用日益广泛，单独核算物流成本的工作量虽然比较大，但是大多数可以在电脑的帮助下完成，可操作性强。当然，如果在的实际工作中将这些会计科目都设置出来，这样无疑会耗费大量财务成本，这也是不必要的，因此，在实际核算物流成本的过程中，企业可根据自身物流管理的要求和业务范围，通过分析有关的会计资料，仅对企业本会计期间发生的成本设置相应的明细科目，而无需一一设置，即实际设置的物流成本的明细账户数量要远远少于列表的物流成本明细账户。另外，设置物流成本明细账户的一、二、三级次序时，也不必拘泥于列表中设置的次序，可根据本企业实际情况选择设定。如果企业在某个物流活动阶段发生的物流成本不在这十个三级科目之内，也可进行增设，若金额较小，也可计入“除以上科目以外的其他费用”，但要在相关账簿中进行信息披露。总之，一切从企业实际出发设置会计科目。
二、运用计划成本法核算物流成本：以某综合型物流企业为例
计划成本法是指以预先制定的计划成本为基础，用计划成本和实际成本进行比较，核算和分析成本差异的一种成本核算方法。笔者认为，综合型物流企业可以利用计划成本法对直接物流成本进行会计核算。在实际调查中可知，我国物流成本远远高于发达国家，造成这种现象的一个重要原因就是企业管理不善，而计划成本法的一个优势就是可以通过实际成本与制定的计划成本进行比较分析加强成本控制，评价经济绩效，改善管理。
1．成本的核算过程
A企业为一家大型的综合型物流服务企业，并且其物流业务频繁。该公司的企业结构图：第一步，设置物流成本总账科目。该科目下面设置供应物流费，生产物流费，销售物流费，回收物流费，废弃物流费，委托物流费，向其他企业支付的物流费七个二级科目。二级科目下方按要求设置以下明细科目：运输费，保管费，搬运装卸费，包装费，流通加工费，物流信息费，物流管理费，流动资金占用费，存货风险费，存货保险费。并按费用支付形态（材料费，人工费，维护费，一般经费，特别经费，其他费用）设置专栏。第二步，A综合型物流服务企业物流成本核算实行计划成本法。在每年年初以供应物流费，生产物流费，销售物流费，回收物流费，废弃物流费，委托物流费，向其他企业支付的物流费七个二级科目作为分界线制定当年的计划成本，计划消耗，作为全年的成本核算的基数。第三步，每月用计划成本进行成本核算，计划成本与实际成本的差额为成本差异，计入“物流成本差异”调整科目。月末对“物流成本差异”科目账面余额在月末物流成本和月末未完工物流成本之间进行分配。
2．运用计划成本法的条件
一是建立合理可行的计划成本。A企业是物流业务占总业务比重较大的企业，因此，虽然核定计划成本的定量分析会在一定程度上面加大财务成本，但是与其相应带来的节约的物流成本量相比是微不足道的。计划成本法通过计划成本的制定、执行、核算、控制、差异分析等一系列有机结合的环节，将成本的核算、控制、考核、分析融为一体，实现成本管理目的的一种成本管理制度。计划成本是一种预定成本，是指A企业在本年度物流业务发生之前，首先建立物流成本预算计划，并以企业想要达到的物流业务目标利润为财务预算目标，以物流业务前景为预算的编制基础，综合考虑市场和企业生产运输等诸多因素，形成由供应物流费，生产物流费，销售物流费，回收物流费，废弃物流费，委托物流费，向其他企业支付的物流费等各个单项预算组成的财务责任指标体系，形成最终合理的预算。
以财务预算为基础，结合历年物流成本数据，建立合理的计划成本，并作为该年度物流成本核算的基础。因此，只要分析每月的物流成本差异科目，就能从分析中找到该月物流业务方面存在的问题以及可以吸取的经验，为企业改善物流管理，降低物流成本提供依据。若“物流成本差异”科目为借方余额表示超支差异；若为贷方余额，为节约差异。超支差异表明该部门没有完成指标，若与指标相差甚远，行政部门应采取相关的惩处措施，从中吸取教训，与此同时，财政部门也应该检查该计划成本所订立的目标是否太高，是否需要调整；节约差异表明企业超额完成指标，企业：一方面，应该对这一现象进行嘉奖，从其中汲取经验；另一方面，也应该对已制定的计划成本进行检查是否高估了成本。企业应采取各项措施，有效地降低物流消耗与成本，以达到所制定的计划成本这一目标成本。
二是必须实行完善的分级制度和严格的权责考核机制。A企业实行计划成本法以核算物流成本最重要的原因就在于希望通过计划成本法改善企业管理物流成本的效率以降低物流成本。若任务不明权责不清，则很难达到这一要求。建立分级制度及考核机制是实行计划成本法的群众基础。为了调动物流相关部门对物流成本控制的积极性，企业必须明确各个物流部门（供应物流部门，生产物流部门，销售物流部门，回收物流部门，废弃物流部门，委托物流部门，向其他企业支付的物流费部门）的成本控制方面的权限与责任，建立健全成本控制的责任制度。各个部门既要完成总部门（物流部门）分配下达本部门的各项费用指标，也要负责进一步把该指标分解下达到下属的有关执行单位和部门，甚至到个人，而形成一个全面完善的成本控制体系。在建立物流成本控制责任体制的同时，也要赋予各个物流部门一定的经济权限和利益，使其更加具有积极性和自主权。另外要建立严格的物流费用审批制度。一切物流费用的预算开支都要经过申请、批复等手续才可以领取，对私自领用等状况要采取一些惩处措施比如扣工资等。当然，这一程序也应该尽量简化，不应因手续的繁杂影响企业的经营效益。
3．实行计划成本法的优势
一是“物流成本差异”科目的设置可以直观地反映企业发生的实际物流成本与计划物流成本之间的差额，企业只要通过分析物流成本差异科目，就可以知道物流部门在物流成本管理各方面存在的问题以及为如何改进提供数据基础和定量分析。这样无疑可以节约大量时间成本和人力成本，为企业进行物流成本的管理提供更加合理的依据。二是在信息化处理过程中简便易行。现在大多数企业尤其是大中型企业基本都已实现信息化处理成本信息。采用实际成本法，若物流企业的物流业务较多，每个月都需要将大量的物流成本数据录入到计算机中，出错的可能性较大。但是采用计划成本法核算物流成本，只需要在年初录入一次（一般情况下，计划成本一经确定，在本年度不得随意更改），出错的可能性较小。三是计划成本法应用的最重要作用就是为了更好的管理。运用计划成本法建立合理可行的物流计划成本不仅可以进行科学决策、预测、事中控制和事后分析、监督，充分反映成本会计和管理会计需求的信息，也可以通过完善的分级制度和严格的权责考核制度在管理方面降低物流成本，在市场经济条件下占据价格优势，从物流成本的管理中取得效益。
作者：郭欣慧 段一群 单位：南京信息工程大学
