税制设计论文范文1
关键词：社会保障税制度设计配套改革
随着市场经济体制改革的不断深化，我国社会保障事业得到了很大的发展，社会保障基金也逐步实现了社会化的统筹与管理。但在实践当中，现行社会保障基金筹集方式—统筹缴费暴露出欠规范、不统一和无法为社会保障提供稳定资金来源等弊端。开征社会保障税，应成为当前我国社会保障制度改革与完善的必由之路。借鉴西方发达市场经济国家的经验，结合我国实际情况，遵循国家、企业、个人（职工）三方共同负担原则；坚持公平为主，兼顾效益原则；预算管理，专款专用原则；政令统一、政事分开原则，本文提出如下关于社会保障税税制设计方案：
一、我国社会保障税的税制设计
1.纳税人。根据国外通行做法，我国境内各类企事业单位、干部职工、外资企业的中方人员、自由职业者（包括个体工商户）均为社会保障税的纳税义务人。考虑到我国现阶段农村经济发展水平低且不平衡，农民负担能力有限，近期内暂不将农民列入纳税行列。可选择经济条件较好的地方，以乡镇或县为单位建立统筹式的区域性社会保障制度，待条件成熟时，再逐步将农民纳入社会保障税的征税范围。
2.征收对象与计税依据。社会保障税以纳税人的工资薪金或生产、经营利润为征税对象。雇员，以其因雇佣关系取得的、由雇主支付的工资薪金为征税对象；雇主以其因雇佣员工而支付雇员的工资薪金为征税对象。自营者，以其生产、经营利润为征税对象；企业、事业单位的承包、承租经营者，如果对经营成果不拥有控制权和所有权，而只取得固定的承包、承租经营所得的，等同于雇员，以其取得的工资薪金和承包、承租所得为征税对象；如果对生产、经营成果拥有控制权和所有权，除固定上缴被承包、承租单位一部分经营成果外，其余经营成果全部归承包、承租者所有的，按自营者征税，以其工资薪金和承包承租经营所得为征税对象。自营者，是指同时既为雇主又为雇员的城乡个体工商业户以及依法成立的个人独资企业主。从我国的实际情况出发，作为征税对象的工资薪金应以1998年9月国务院批准的国家统计局规定的工资总额统计项目为标准。同时，社会保障税应税工薪收入应是职工的全部工薪收入，在与个人账户相结合的前提下，既设起征点又设上限。社会保障税的计税依据应为工薪收入（工薪支出）或生产经营利润，不作任何税前扣除。应纳税额的计算公式分别为：
雇员应纳税额=雇员取得的工资薪金×适用税率
雇主应纳税额=雇主支付雇员的工资薪金×适用税率
自营者应纳税额=自营者的生产、经营利润×适用税率
纳税人取得（支付）的工资薪金或生产、经营利润为外币的，应按照国家外汇牌价（原则上为中间价）换算成人民币计税。
3.税率。社会保障税是为实施社会保障制度而筹集资金的一种形式，是专税专用、权利与义务相匹配的特殊税种，在性质上与个人所得税不同。在《中华人民共和国劳动法》规定的5个社会保险险种中，基本养老保险、基本医疗保险和失业保险涉及的人群范围广，与广大人民群众的切身利益直接相关，涉及的基金金额也最大，并直接关系到社会稳定。考虑到目前国家经济发展水平和企业承受能力，本着征税简便、降低税收成本的原则，根据社会保障税的专款专用和受益原则特点，社会保障税的税率根据基本养老保险、基本医疗保险和失业保险等保障项目统一采用综合比例税率予以确定。其中，养老保险项目的税率为10%，医疗保险项目的税率为6%，失业保险项目的税率为6%.其他保障项目的税率视具体情况确定，统一合并征收。为便于与我国现行的社会保障制度较好地衔接，雇主的负担率应高于雇员的或起码应与雇员基本相等；自营者的税率应基本上等于雇员与雇主税率之和。
4.税负调整制度。社会保障税实行限额征收，超过限额部分的工资薪金或生产、经营利润不再征税。考虑到中国现行的养老、失业、医疗保险金在工资薪金中的扣缴办法，这一限额对工资薪金应规定按月缴纳，对自营者的生产、经营利润应规定按年缴纳。为照顾低收入阶层，以体现社会保障税的立法意图，社会保障税应规定起征点。未达到起征点的，免予征税；超过起征点的，就工资薪金或生产、经营利润全额征税。起征点的大小可参照中国现行的最低生活水平标准制定。纳税人缴纳的社会保障税税款，可申请在其个人所得税前予以扣除。具体办法由税法另行规定。但对社会保障税的政策优惠如税收减免、税收抵扣等制度必须规范化，做到全国统一，以利于劳动力要素的流动。对于少数民族边远地区，可以用专门条例做出特别规定。
5.征收管理。将社会保障税划为中央税，由国税机关负责征收。雇员和雇主的社会保障税按月计征；自营者的社会保障税按年计征，按月预缴，年终汇算清缴，多退少补。雇员、雇主应缴纳的社会保障税于月份结束后7日内向主管税务机关申报缴纳；自营者应缴纳的社会保障税于月份结束后10日内向主管税务机关预缴，年度结束后3个月内汇算清缴。自营者少缴纳的社会保障税税款，于下年度补缴，多缴纳的社会保障税可抵缴其下年度应缴纳的社会保障税税款或本年度应缴纳的个人所得税税款。雇员应缴纳的社会保障税税额，由其雇主在申报缴纳应纳社会保障税时一并代扣代缴。除国家另有规定外，社会保障税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。雇员在多处取得工资薪金的，由纳税人向其户籍所在地主管税务机关申报缴纳；如果其雇主已代扣代缴社会保障税，在申报缴纳时，可申请退还多缴的税款或者抵缴其应纳的个人所得税税款。二、我国开征社会保障税需要解决的几个相关问题
（一）社会保障制度的配套改革
当前我国社会保障资金筹集的主要问题是缺乏明确的法律依据，筹集办法多由地方做出规定，难以收效；筹资机制不规范，地区间、部门与行业间负担不一，统筹面窄，社会互济范围小，多头管理，自收自支，缺乏宏观调控和监督机制，挤占、挪用时有发生；现收现付所形成的隔代支付与社会老龄化的矛盾没有根本性的改变措施，参保的权利与义务透明度不够，影响参保积极性和参保范围的扩大。目前的社会保障法律体系只有养老、失业、工伤、生育等一些单项法规，法律层次低，也没有形成完整的法律体系，从我国社会保障资金筹集与改革取向的长远目标出发，开征社会保障税，必须首先对现行社会保障制度进行配套改革：
1.必须尽快制定颁布社会保障的基本法律——《社会保障法》。《社会保障法》是规范社会保障各主体权利与义务关系的法律依据，也是社会保障税开征的法律依据。国家通过《社会保障法》可以明确参加社会保障的各主体在社会保障中的权利与义务，把社会保障范围、基金筹集、托管运营和发放，以及国家对基金的保障与监督管理等在法律上得以规范，从根本上保证社会保障税的征收与管理，确保社会保障税收入的稳定增长。通过《社会保障法》可以规定社会保障税收入的安排使用，做到有法可依，税务机关负责及时足额把社会保障税征收入库，财政部门负责社会保障税的预算管理和资金安排与监管，满足不同社会保障项目的资金需要，社会保障部门负责社会保障资金的社会化发放工作。同时，通过《社会保障法》，鼓励商业性人保业务，构造多层次社会保障体系。
2.改变社会保障收付模式，将现收现付的筹资模式改变为部分积累以至完全积累模式，实行收支两条线管理，设立基金积累的个人账户，增大受益原则的透明度，确保资金筹集与运用管理的规范性、合理性与公正性。
3.加大财政支持力度。为了改变收付模式，理顺关系，平稳过渡，转制成本应由政府承担，所需资金用国有资产变现解决。
4.通过《社会保障法》明确规定发行国债和社会保障，用于弥补社会保障支出缺口。
（二）财政预算制度的配套改革
我国现行的财政制度存在着严重的“缺位”和“越位”，不但公开性和透明度太低，而且预算内预算外收支严重倒置和扭曲，最突出的就是按照公共财政要求应列为预算内收支的社会保障基金，由于收入制度上为社会保险费而列入预算外收入和支出，而又缺乏强有力的收入弥补机制和监督制约机制使资金被挪用流失，出现社保不保等严重问题。社会保险费作为一种公共收入，其收入属准税收性质，其支出具有明显的公共性特征，但却长期列为预算外收入，没有受到严格的公共管理和监督。开征社会保障税后，应进行财政制度的配套改革。社会保障税作为一项税收，由国家税务机关征收，为社会保障预算提供了固定的资金来源，社会保障基金征收和支付实行“两条线”，按照公共财政的基本原则，列入国家预算内管理，财政部门负责税务机关征收的社会保障资金的接收工作、社会保障基金财政账户的收支核算工作，以及监管社会保障资金的使用及票据管理工作。提高社会保障资金的执法地位和预算管理地位，从财政制度上对社会保障制度进行规范，建立完善的预算制度，优化支出管理。社会保障税的开支，应与社会保障预算制度的完善结合起来。社会保障税收入是一种基金性收入，与一般预算收入相比，具有完全不同的性质和专门的用途，其收支应自成体系，单独管理。我国可以在目前由经常性预算和建设性预算组成的复式预算的基础上，增加一项社会保障预算，将社会保障的收支全部纳入社会保障预算统一核算，统一管理，这样有利于将社会保障基金的筹集和运用，置于国家法律的制约和监督之下，更好地保证社会保障基金的安全和有效使用，即使在社会保障预算内部，不同税目的收入也必须专门用于相应的支付项目。在社会保障预算、公共预算、债务预算和国有资产预算之间保持一定的灵活性，在资金运用上应遵循各方平衡、相互调剂的原则，以充分保证社会保障资金的效率。在财政制度上，还要加大财政支持社会保障资金的力度，允许通过资本市场变现部分国有资产用于社会保障预算。同时，通过立法，发行社会保障和国债专项用于弥补社会保障预算的入不敷出的缺口，在公共预算的编制中留有一定空间，每年划出部分资金专项用于社会保障预算的平衡和积累，提高社会保障支出占财政支出的比重，以发挥财政对经济的“内在稳定器”作用。还要增强社会保障的公开性和透明度，接受人民代表大会和公众的监督，使社会保障制度深入人心，维护安定团结和社会稳定。
（三）税收制度的配套改革
开征社会保障税，应对现行税收制度进行配套改革，具体是：
1.个人所得税制度的配套改革。由于社会保障税和个人所得税税基的基本一致性，即都是对雇员（个人）工资薪酬收入总额征收。两者不同的是，社会保障税的起征点和个人所得税的起征点不同，现行个人所得税的免征额为800元，个人收入超过800元以上部分征收个人所得税，而社会保障税的起征点比个人所得税应低得多。开征社会保障税后，应考虑个人薪酬收入超过800元部分的重复纳税问题。同时，个体经营者或个人取得劳务报酬收入缴纳社会保障税也存在与个人所得税重复征税问题和总体税负问题，应合理设计社会保障税的税基和税率以及对个人所得税的税基和税率进行必要的调整，在课征个人所得税时，对个人薪酬收入或劳务报酬收入已纳社会保障税的税款从税基中给予必要扣除。
2.企业所得税制度的配套改革。现行企业所得税制度的税前扣除项目应明确规定，允许企业将缴纳的社会保障税在税前列支，以避免重复征税，增加企业总体税收负担。
3.税收征管制度的配套改革。由于社会保障税的专项税收特点及与其个人账户对称性强等特殊性，开征社会保障税后，新的《税收征管法》应相应根据社会保障税的特殊性增加补充条款。如个人纳税账户与个人领取社会保障费和保障项目是否对称及其操作的条款；向当地劳动保障部门、财政部门和社会保障资金经办部门提供征收单位的欠缴额等条款。
（四）工资制度的配套改革
社会保障税税基为所得额，在征管中容易遇到收入不明的问题。此外，现行工资制度不规范，加大了社会保障税征管的难度。要解决以上问题，必须深化工资制度的改革。在开征社会保障税的同时对国家公务员、财政全额拨款的事业单位工作人员的工资作相应调整，使其工资组成包含社会保障支出。由于目前分配中的差别主要体现在发放给职工的各种补贴上，应将已固定化的补贴收入加入工资基数，作为社会保障税的税基，体现量能负担原则。其次，应实现工资性收入的货币化，建立实名制的个人工资性收入银行账户，用人单位通过银行支付工资，以利于税务部门的稽核检查。
（五）相关政策的配套改革
对破产企业或经营困难企业的扣款顺序政策进行调整。把社会保障税列为第一还款顺序，按税、贷、货、利的还款顺序，而税款项中应将社会保障税列为首位。
参考文献
（1）董树奎《对我国社会保险费征收管理体制的分析》，《税务研究》2001年11期。
（2）李明《社会保障与社会保障税》，中国税务出版社2000年8月出版。
（3）江苏省地方税务局课题组《建立我国社会保障税制的相关问题》，《税务研究》2001年11期。
（4）石坚、付广军《社会保障税：前景与目标》，《税务研究》2001年11期。
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（6）麦正华《关于设计社会保障税改革方案的思考》，《税收研究资料》2000年11期。
税制设计论文范文2
【关键词】税务会计 “教学做”一体化
【中图分类号】G【文献标识码】A
【文章编号】0450-9889（2015）03B-0083-02
税务会计是一门融税收法规、财务会计等知识于一体的应用型学科。随着我国税收制度的不断改革，税务核算及纳税筹划业务越来越受到企业管理人员的关注。社会需求给会计职业教育提出了新的任务，职业学校必须创新税务会计课程的教学模式，改革人才培养方案，培养和增强学生动手能力和创新意识，培养出既具有扎实税务理论知识，又具有熟练实务操作能力和较高纳税筹划水平的应用型、复合型税务会计人才。
一、税务会计课程教学中存在的问题
（一）教学体系不合理
大多数职业学校开设的税务教育课程主要是经济法、税法、税务会计，这三门课程都包含各项税目理论知识，这样重复讲解同一内容，造成教学资源的浪费。而且税务会计这门课程的教材大量篇幅讲解税制，可是纳税核算及实务内容少，这样的教学设置对已经有税法和财务会计基础的学生来说，不仅满足不了他们对纳税实务学习的渴求，也不能启发他们的创新意识，挖掘税法与会计之间的差异，造成他们认为税务会计仅仅是财务会计另一形式。
（二）师资力量薄弱
“教学做”一体化的实施，需要既有扎实的理论基础，又有丰富的实践经验、较高的技能水平的“双师型”教师。在职业学校中，大多数教师都是从学校毕业又进入学校教学，他们有过硬的理论基础，却很少有在企事业工作的经验，对于学生的实践教学也仅限于教材和一些教学软件的辅助，提高不了学生的学习兴趣。同时，企业会计部门的特殊性，使得企业一般不接受教师到企业工作调研，这也限制了教师操作技能的锻炼。税务会计课程实操指导教师的缺乏，制约了学生动手能力的培养。
（三）缺乏实训设施
大部分学校都建有设备齐全的“会计手工实训室”、“会计电算化实训室”，却缺乏专门的“税务会计实训室”。 税务会计实训内容主要是增值税、营业税、企业所得税的申报与缴纳等。这类计算税款并填写纳税申报表的实训过于简单，在税务会计岗位的工作中也是最普通的，不能启发学生自我创造能力。学校的税务会计实训软件质量不高，训练的内容也是限于简单的抄报税等，过于“理想化”，用文字形式的实训题目代替税务会计实训，缺少真实案例，教学仿真性大打折扣。
二、“教学做”一体化教学模式
（一）“教学做”一体化教学含义
“教学做”一体化教学，即理论与实践有机结合的教学方法，实现“以教师为主导，学生为主体”的教学理念。它是把课程的理论教学、实践教学、技术能力培养融于一体的工学结合模式：（1）教师指导、学生学习为主体、学生动手操作一体化；（2）专业理论教学场所与实务操作实训室一体化；（3）理论知识教材与配套实训教材一体化；（4）理论教学教师与实训指导教师一体化；（5）教学手段一体化，即传统黑板教学向信息化、多媒体、网络教学一体化转变。师生在教学过程中边学、边做、边练，重点培养学生的专业技能水平。
（二）“教学做”一体化改革要求
1.构建一体化的课程体系。课程体系的构建需根据职业需求，整合出专业的理论教学内容和实践教学内容，将技能操作融入课堂，让学习从被动变主动，达到“学中做、做中学、学中练”一体化教学。
2.建设一体化教学环境。建立集知识传授、技能操作、实践学习为一体的教室，教师讲解理论知识，后布置任务由学生分组自主完成，引导学生进行实践教学。在安排的教学课时内教师学生共同完成―教师讲授、学生自主学习和实践操作，达到在同一教室或实训室“教学做一体化”模式。
3.编写一体化教材。编写以“教学做”一体化为统一指导思想，就业岗位需求为中心，降低专业理论的含量，技能培养为主线，实践操作为主要内容的教材。
4.培养“双师型”一体化教师队伍。要求教师既有过硬的理论基础，又能指导实操、实习、实践。这就要求教师走出学校，到岗位第一线进行实践技能的锻炼。
5.构建一体化实训设备。逐步建立功能完善的实训室，配备模拟器材、实训软件、教学设备、实践工具等，这样才可以达到教学环节的理实一体化。
三、“教学做”一体化教学模式在税务会计课程教学中的应用
（一）教学设计“教学做”一体化改革
1.引入角色扮演教学，使学生在边学边做中提高专业水平。教师根据各个教学班学生的实际情况按5～6人分成一个小组，小组成员分别担任税务机构人员、企业纳税人。教师分配任务，每个小组各负责一个公司的业务，这些公司分别是工业企业、商业企业、服务企业、房地产企业等，小组成员根据企业涉税业务模拟练习税务登记、发票领购、抄报税、纳税申报、税款抵扣、税款缴纳、税务咨询等业务。通过实训，学生之间交流合作增加，锻炼学生与人沟通能力，团队协作、解决矛盾的能力。
2.任务驱动教学，教师可以布置任务，给定原始凭证，让学生自主完成税款的计算与申报、纳税账务处理和编制纳税申报表。通过实训，教师将每一实训模块的每一环节进行考核，考核成绩计入期末总成绩，以积极完成实训任务。学生在实践过程中，教师还可以设置一些障碍案例、违法案例、纳税筹划案例，考验学生实践能力的掌握程度，培养学生自主创新能力。
3.对学生的考核，要求理论成绩与实践成绩一体化，理论成绩包括学生课堂学习、平时作业、测试等。实践成绩包括实训综合评价等。期末成绩=平时作业（10%）+考勤纪律（10%）+期末考试（50%）+实训（30%），这样科学合理分配分数，更符合“教学做”一体化宗旨。
（二）教学设备“教学做”一体化改革
1.“教学做”一体化教室，统一时间完成教、学、做的多个任务。若是税务会计课程，可以把需要配备凭证、完税凭证、纳税申报表、纳税实务平台与教室一体化，也就是说教室配备学生学习的桌椅，还尽可能配备多媒体教学设备、数据库系统、实物投影仪、互联网等，方便教师截取信息和学习自主获取信息。教室电脑还装上《税收实务》多媒体教学软件，软件包括电子报税企业端和税务端，模拟企业纳税业务流程。这样一体化的教室有利于实现边教、边学、边做，有利于提高学生自主学习的能力，提高职业道德修养，养成综合职业能力。
2.建立“税务仿真实验室”，建造仿真征税大厅，大厅内环境配置电脑和硬件设备以及征管税务软件，设置税务登记、发票管理、国（地）税纳税申报、综合咨询等窗口，学生亲身感受纳税申报流程，以及税务机关的各项业务，更快地掌握纳税业务。
3.建立校外实训基地，学校与企业、税局、会计师事务所和税务师事务建立校企合作关系，安排学生到企事业单位参观学习、实习，并将税务实习列入学生毕业考核内容，组织学生到企业实习，参与纳税实务，参与企业纳税筹划，为学生创造参与税务会计岗位实习的机会。校外实训基地有利于学生顶岗实习，有效提高学生技能水平，还利于教师提高研究能力和实战能力。
（三）教师队伍“教学做”一体化改革
“教学做”一体化教学不仅要求教师要有良好的职业素养、扎实的理论功底，而且要求具备熟练的操作技能、较高的教学组织能力，能将理论教学和实践教学相结合，用理论指导实践，在实践中总结经验。建设一支“双师型”教师队伍是实现“教学做”一体化教学模式的前提条件。培养“双师型”教师队伍，应该最大限度提供教师实践锻炼的机会，利用假期到企业、事务所、税务部门顶岗实践，制定考核制度，将考核结果计入年终绩效。
聘请企事业单位税务会计、会计师或事务所的税务师，纳税筹划人才到学校担任专职或兼职教师，加强学校教师和企业财务人员的交流，提高教师实务操作的能力。
（四）教材“教学做”一体化改革
将会计、税法、税务会计三门课程进行整合，依据最新税法，模拟企业经营活动流程，借鉴企业经济业务作为学生实操内容。设计各种税目的纳税申报表和相关票据，如增值税，模拟企业销售业务增值税专用发票、采购业务增值税专用发票、普通发票、红字发票等，设计票据开具、认证、抵扣等业务操作流程，实现从税款计算、纳税申报、会计核算的有机结合。
税务会计课程关于税制的内容有大量的法律条文，烦琐难理解，这部分内容应减少篇幅，难理解的法律条文通过案例教学展开，加入学生思考和小组讨论环节，便于学生通过分析案例，理解法律条文内容。
每一实训模块结合实际企业涉税业务，编写实训案例和资料。涉税业务按任务驱动形式设计，学生通过完成每一个设定的任务，模拟操作来实现岗位技能的提高。并增加网上报税的模拟实训，学生能亲身体验网上报税操作程序，促进学生实务操作能力的提高。
税务会计是将财务会计知识、税务知识、纳税筹划融为一体的学科，为了帮助学生尽快适应未来的工作，改革税务会计首要任务就是要强化实践教学，提高学生的实务操作能力，开发创造性思维，增强创新能力。
【参考文献】
[1]张国兵.高职院校一体化教学的实践与思考[J].中外教育研究，2010（8）
[2]夏桂香，王玲.“零岗培”税务会计实践教学的构想[J].韶关学院学报（社会科学版），2012（11）
税制设计论文范文3
关键词:资源税;资源补偿费;权利金;资源税税负
中图分类号:F810.424文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)33-0018-03
一、资源税费制度的研究
中国资源税的不足实际上是一种制度缺陷,需要从根本上对制度进行改革。现实中资源税并没有发挥其应有的功能,最根本的原因出于对资源税性质的界定不清(殷鼓、苏迅,2006 )。通过对文献的梳理,目前中国学者对资源税费制度主要存在三种观点。
(一)取消资源税,征收矿产资源补偿费或者是权利金
关凤峻、苏迅(1999)认为,中国实行的是矿产资源的单一国有制,以社会管理者身份的国家向以资源所有者身份的国家开征调节税性质的资源税,是没有意义的。“资源税,名不正;矿产资源补偿费,实不符。”因此,应取消资源税和矿产资源补偿费,开征权利金,由国家矿管部门征收(袁怀雨,李克庆,2000)。
吴鉴(2001)认为,“国家作为矿产资源的所有权人对采矿权人征收的各种有明确的经济内涵的费用――矿山地租,是天经地义的事情”,“资源税普遍征收、级差调节,对采矿权人征收,又与资源条件藕断丝连,归并到矿产资源补偿费中才是正途。”王金洲、杨尧忠(2002)认为,“资源补偿费是国家以资源所有者的身份向资源使用者(或承租人)所征收的费用,它的主要特征是具有经济补偿性,是财产所有权在经济上的实现。”李显冬(2006)在《中国矿业立法研究》中,也明确提出取消资源税,完善资源补偿费的征收。张迎珍(2007) 、柳正(2006 )、陈文东(2007)、刘宁(2008)认为,现行资源税已不再含有级差调节的功能,其实质与矿产资源补偿费的含义相似。中国现行的资源税和资源补偿费在税理上是重复的,资源税和矿产资源补偿费都是资源租金的表现形式。刘劲松(2005)也提出政府凭借政治权利向自身征收资源税在逻辑上是说不通的,而以具有无偿性的税收制度来体现资源有偿使用的原则,这本身就不合理。曹明德(2007)指出,资源税作为“税”是国家凭借政治权力无偿从矿山企业征收的,它的立税原则应与资源财产效益无关,不存在国家与企业之间财产交换关系。中国现行资源税是国家财产收益的定义混淆了它与矿产资源补偿费的性质。蒲志仲(2008)、丁丁等(2008)进行了进一步的说明,资源税的目的定位于“调节部分矿种矿山企业的级差收益,鼓励企业间平等竞争”,并实行普遍征收、级差调节,却与矿产资源补偿费所调节利益关系相混淆,与资源税的本质相违背,因此以调节级差收益作为资源税征收目的显然混淆了租税性质区别。流畅(2006)指出,被消耗的矿产资源价值只能作为矿产资源补偿费,是不能成为征税对象的,而矿产资源税制度实际上占据了矿产补偿费制度的扩展空间,应当废止资源税。此外,王广成(2002)、晁坤(2003)、刘羽羿(2003)、张文驹(2006)、吴颖(2007)、冯宗宪、李用来(2008)都建议取消资源税,建立统一的资源消耗补偿金制度,并重新确定合理的征收率,现行资源补偿费和石油行业的矿区使用费制度并入新制度,不再使用。
(二)取消矿产资源补偿费,以资源税的形式征收
与上述的观点相反,一些专家和学者主张取消资源补偿费,改为资源税的征收。郑爱华等(2000)、芮建伟等(2001),龚辉文、沈东辉、王健民(2002),王甲山(2004)主张将矿产资源补偿费合并到资源税中一并征收,并适当提高和调整资源税单位税额,统一由税务机关征收。
陶树人等(2003)建议合并资源税和矿产资源补偿费称为“优质资源税”,使之真正成为补偿资源所有权人的优质资源级差收益。叶建宇(2007)、侯晓靖(2007)认为,资源税和矿产资源补偿费在税理上是重复的,因此主张将资源补偿费并入资源税,既有利于降低行政管理成本,促进矿业发展,又避免政出多门、管理失控、滋生腐败等问题,可以实现政府和企业的双赢。肖兴志、李晶(2006)通过对征税与收费之间区别的研究,认为资源收费改为征税是大势所趋,应当采取将矿产资源补偿费、城市水资源费并入资源税。
(三)维持税费分征的格局
孙钢(2007)认为,税、费性质不同,作用领域不同,发挥功能不同。在中国目前经济社会环境下,一味追求税费合一,不一定是明智的选择。因此他主张在今后较长的时期内,税费并存应是中国资源税费制度改革的一个基本思路,各自发挥不同的调节作用。殷焱、苏迅(2006 )认为,对采矿权持有者征收绝对地租性质的矿产资源补偿费,可实现矿产资源的有偿开采;对资源条件优越者征收超额利润税(即:资源税)可使采矿者平等竞争,二者分开征收符合国际通行做法。陈文东(2006)认为,合理调整资源税费的基本原则应该是,在区分租、税性质的基础上,各归其位,各得其所。
高清莅、郝志军(2008),刘天增等(2008),安仲文(2008)认为,中国现行资源税调节资源开采企业因资源条件差异形成的级差收入,这种单一的政策目标极大地限制了资源税应有作用的发挥。政府无法通过征收资源税表达保护资源和限制资源开采的意图,当然也无法发挥保护资源的作用。王晓明(2009)指出矿产资源税、矿产资源补偿费性质不同、作用也不同。在今后较长的时期内,税费并存应是中国矿产资源税费制度改革的一个基本思路。
二、中国资源税存在的问题
现有文献对资源税所存在的问题进行了大量的讨论,形成较为一致的观点,现行资源税制存在诸多不足,不利于提升资源开发利用效率(薛惠锋、周奕琛,2009)。中国资源税主要存在以下问题:
张秀莲(2001)指出,现行资源课税的单位税额定得过低,只部分反映了劣等资源和优等资源的级差收益。谢美娥、谷树忠(2007)也认为,资源税还没有达到调节不同企业级差收入的目的。安体富、蒋震(2008)指出,税率的设计没有体现资源稀缺的程度和资源的不可再生性,税率的设计没有考虑资源开采回采率的差别。刘磁君(2008)指出,过轻的税负导致过低的成本,从而刺激了对自然资源的过度需求和开采。邓禾(2007)指出,资源税税率过低,税档之间的差距过小,无法体现资源本身的内在价值和不同资源在经济中的不同作用,不能将资源开采的社会成本内在化,不利于资源的可持续利用。李菲(2004)单独就煤炭资源税进行了探讨,认为,煤炭资源税缺乏对价格的反应机制。因此,杨志勇(2010)指出,资源税改革的实质是提高资源税负。
张丽新(2005)、曹鑫(2006)、赵景柱(2006)、邓禾(2007)、刘磁君(2008)认为,征收范围过窄,由于资源税的课税对象没有覆盖全部的自然资源,因此资源税的税负仅是部分被开发利用的自然资源的局部税负,而非对全部被开发利用的自然资源的整体税负,这有悖于公平税负的原则。
三、中国资源税的改革
中国学者尽管对现行资源税制度存在的问题有较为一致的认识,但在资源税改革的建议与对策上,存在多种方案。
(一)资源税课税范围
计金标(2001),安体富、蒋震(2008)、郭晓红(2007)、侯晓靖(2007)、孙钢(2007)认为,中国资源税征收范围原则上应包括所有不可再生资源和部分存量已处于临界水平、再进一步消耗会严重影响其存量或其再生能力已经受到明显损害的资源,从借鉴世界各国资源税的征收范围出发,认为资源税的征收范围要逐步扩大。
(二)资源税的计税依据
现行资源税以销售数量和自用数量为计税依据受到广泛的批评,但对资源税应该采用什么样的计税依据,学者持不同观点。
一种观点赞成以储量、回采率为资源税的计税依据。宋冬林、赵新宇(2006)认为,减少、消除资源开采中的生产外部性, 就要从资源税计征方法入手, 改变传统以销量为基础计征而以储量为基础计征。肖兴志、李晶(2006)主张将税款与资源回采率挂钩,将资源回采率和环境修复指标作为确定税额标准的重要参考指标。周等(2008)计税数量由销售或使用数量改为实际开采或生产数量,等到技术成熟时,还应改为按资源储量进行计征,使企业在开发之前就做好采矿规划,自觉提高回采率,使得资源获得最充分的利用。
另一种观点反对以储量、回采率作为资源税的计税依据。资源税与资源储量和资源回收率挂钩的思路与税制不协调(潘伟尔,2007)。孙钢(2007)指出以储量为税基不具有可操作性。目前暂不宜把资源的回采率列入计税依据。因为回采率的衡量专业性较强,税务机关很难掌握运用,操作不易。煤炭回采率专家许克忠(2005)认为,由于对企业缺乏监管,相关部门在此方面依法行政的能力十分有限。虚报的现象相当严重,将动用储量报少一点,回采率自然而然就会提高。王新华(2007)指出资源开采者为了降低成本,获取更多的利润,往往只会开采易于开采的资源,吃肥丢瘦现象严重,造成资源的大量浪费。因此,仅靠税收达不到提高资源回采率,减少浪费的目的,必须借助于其他方面的手段。
(三)资源税的税率
在所阅见的文献中,提出了许多制定资源税税率需要考虑的因素,主要分歧在于地租是否能成为资源税税率要考虑的因素。
资源税税率需要考虑征收地租和对环境的补偿。刘天增等(2008),高清莅、郝志军(2008),邓禾(2007)认为,在收取绝对地租和调节级差收益的基础上,根据资源的稀缺性、不可再生资源的替代品开发成本、可再生资源的再生成本、生态补偿的价值等因素,合理确定和调整资源税的税率。吕建锁、白泉旺(2007)建议对煤炭综合级差因素和补偿因素,增加赋存条件系数、区位系数、回采率系数和生态环境破坏系数,合理确定适用税额。饶立新、李建新(2005)提出税率的设计应逐步实施。
资源税税率只考虑对环境的补偿。丁丁等(2008)要依据各种资源开采时的环境损害、储量的勘探和未来各种资源使用的情况,原则上环境影响越大、储量越少、未来使用较多、耗竭得越快的资源应该设计以较高的税率。安仲文(2008)税率设计要考虑资源开发利用对生态环境的影响和资源的可持续性价值,并在一定程度上考虑通货膨胀环境下物价指数的变化。
(四)资源税计税方式
在资源税计征方式的改革上,也存在不同的观点。
改从量计征为从价计征。孙飞(2007)、张捷(2007)建议征税方式将目前定额征收改为定率征收,即由从量征税改为从价征税。朱美莲、刘成杰(2005)主张实行有差别的比例税率,保证资源税收入随着资源品价格的上涨而相应增加。
从量定额征收与从价定率征收应该并存。孙钢(2007)认为,征收方法不宜“一刀切”,对于市场价格涨价趋势明显的资源产品可以按销售收入进行从价定率计征,而对于市场价格变化不大的资源产品可仍然沿用从量定额的计征办法。安体富、蒋震(2008)进行了进一步的说明,对于随着经济发展阶段和产业高级化的发展,需求量不断扩大、价格不断攀升的资源产品实行比例税率,对于需求量比较稳定、价格波动不大的资源产品依然施行定额税率。彭月兰、陈永奇(2008)认为,从价计征已达成共识,但从价计征是不能解决资源的真实消耗状况问题的,因此需同时辅之以从量计征。
从国内研究文献来看,虽然对资源税进行了大量研究,但局限于政策层面和对策层面上,关于矿产资源税收的基础理论问题研究较少,仍偏重于描述性、要领性实证研究,缺乏规范性理论研究,带有浓厚的对策思考色彩。由于对资源税的定位存在很大分歧,所以尽管对资源税所生产的问题认识一致,但在对策和建议上却众说纷纭,莫衷一是。资源税如何定位决定了其改革的方式,是在现有基础上的修补,还是重新定位下的构建,以至影响具体方案的制定。究其原因,是因为中国资源税的理论构建和机制探讨远远滞后于实践需要。这种研究现状,势必导致中国资源税的改革由于缺乏强有力的理论指导和有针对性的体制设计而无法科学及时地展开。只有通过深层次的理论思考,廓清中国资源税作用的空间,理清资源税作用的机理,才能科学地进行资源税的体制改革,建立起中国资源发展的长效机制,从而突破“头痛医头、脚痛医脚”式对策性思考的局限。
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税制设计论文范文4
【关键词】会计准则税收企业所得税
一、会计与税务的适当、适度分离
在高度集中的计划经济管理体制的条件下两者合一，顺应了宏观管理体制的要求，发挥了一定的历史作用。但是在今天，“财税合一”的会计制度却难以适应我国社会主义市场经济体制的需要，会计和税收完全融合的弊端是会导致会计规则屈从于税收法规，或者弱化税收的刚性约束，最终破坏或丧失会计制约与保护财务会计及其信息之效用。采用分离的态势，从整体上看，不仅满足了国家征税的要求，也满足了市场经济条件下企业投资者、银行等对企业财务报表信息的要求，为我国与国际会计准则的接轨与协调提供条件。分离不仅有利于我国会计准则与国际惯例接轨，提高会计信息质量，还有利于真实反映企业生产经营状况，既不影响国家税收，又可避免因虚增的会计信息给企业决策带来负面影响。更利于会计改革，为微观管理者、宏观管理者及股东提供真实、可靠的信息，而不是为税收改革服务。
二、会计与所得税互相借助、良性互动
会计准则对税法目标影响的实现。税法主要的目标就是把应该征的税征上来，保证国家财政收入。但能否征上来，或能否征足、征准确，与会计准则所要求的会计核算关系较大。税法法规中规定的税收核算总是建立在企业会计资料基础上的，它是在企业会计核算资料的基础上进行相应的调整后得到应税收益，因此离开会计核算资料，税务活动就无法进行，继而也就难以实现税法所想要得到的法律效应，不能使税法的目标得以实现。企业的会计核算资料只有严格按照会计准则的要求执行，企业最终形成的报表结果才能真实反映企业的经营活动状况和经营结果。税法也就可以依据这种真实的会计资料去征税，达到公平税负的目的，如果企业不按照会计准则的要求去进行会计核算，那么得出的报表结果，就不可能真实正确，如果税法依据这种错误、虚假的会计资料去征收税负，那么也就不可能达到公平税负的目的，从而对税法的严肃性产生负面影响。同时企业的会计核算资料只有依据税法的要求，正确计算税负金额，才能正确真实反映出企业经营状况和财务成果。
会计是现代所得税得以推行的主要支撑点。现代所得税借助于会计的基本理论和方法得以推行后，对会计产生了巨大影响，而会计对所得税的影响不大。但由于所得税的核心观念“所得”是由会计理论的核心概念“收益”直接演化而来的，因此，可以推论，一旦会计理论研究取得重大进展，必然又会对所得税理论产生重大影响。现代所得税信赖于会计理论已是不争的事实，会计理论是现代所得税理论的基础。
税务当局在制定税收政策中的会计政策时，应该正确运用它对会计的重要影响，主动吸收会计理论与实务界的意见，制定符合会计理论的会计政策，并注意保持会计政策的完整性和连贯性。
美国和其他国家，企业收益的征税对于会计理论的影响是很大的，但在性质上主要还是间接的。税法本身对会计思想起倡导作用。尽管营业收入条例的确曾加速了优良会计思想的采用，从而导致了对公认会计程序和概念更为重要的分析，同时，它们却也成为检验和承认完善理论的绊脚石。会计应该有意识地摆脱盲目追求税法的做法，要努力建立统一的所得税会计理论、方法体系去解决税收对会计提出的新问题；同时，也应积极、主动地去影响税法，使其充分考虑会计的合理要求。会计还应有意识地利用税法的巨大影响，把合理的会计概念、原则、方法借助税法去推广，以加快会计理论和实务的建设；同时，税务当局也应该积极支持会计界，废除不合理的会计方法，推广合理的会计方法，有效地实现会计目标。
会计与所得税应该互相借鉴、互相学习，各自不断发展自己，不断完善自己，形成一种良性互动关系，达到双赢目标。
三、尽可能减少会计制度与税法制度的差异的必要性
由于会计制度与税收政策是不同部门制定的，如果各方面沟通协调不够，可能会造成许多不必要的差异，特别是在中国这种经济环境变化快、会计制度和税收法规变化快、会计制度法律化的社会。
从这些年我国实际情况看，随着差异的扩大，纳税人既要贯彻执行新会计制度规定，又要不折不扣地依法纳税，两者差异的扩大正日益增加纳税人财务核算成本。甚至有些差异复杂难懂，操作繁琐，纳税调整困难，一些纳税人没能准确理解差异和对其做准确的纳税调整，造成无意识违反税法规定的现象。
尽管税法和会计的差异是不可避免的，从当前我国财会人员实际水平和税务管理的现状出发，必须认真考虑降低企业财务核算成本和征纳双方遵从税法的成本。在政策设计制定中，遵循成本效益原则与重要性原则，只要对所得税收入影响不大，或者只要不对政策执行和所得税征管有大的妨碍，就尽可能将所得税政策与会计政策协调一致。会计制度与税收法规的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间，以及费用的可扣减性。为了正确地体现会计与税法的目标、降低征纳双方遵从税法的成本，降低财务核算成本，就要对会计制度和税法进行适时地协调。在实践方面，近年来财政部和国家税务总局对两者的协调已经做了大量的工作。财政部与国家税务总局的职能部门和科研机构己对两者的差异与协调进行了沟通合作和系统研究，并已取得相当的成果。税务法规在制度层面上应当积极谋求与会计制度的协调，会计制度也需要关注监管部门的信息需求。会计制度与税收制度之间的差异与协调是一个不断博弈的过程，对于我国这样一个以大陆法系为主、会计制度体系建设依靠政府力量推行、税会趋向于分离模式的国家，国际上还没有一个完全的模式可以套用，因此，如何在现阶段对会计制度及税收制度进行完善与优化，如何对税收制度与会计制度进行合理有效的协调，都是理论界不断探索的领域。
由于税法的相对滞后，因新会计准则的相关规定而产生的差异，尤其是一些影响不重大的、无所谓的差异，需要税法予以协调，由于论文写作时间的限制，新的企业所得税法虽然已经颁布，但是相应的实施细则还没有出台，可能国家很快就会出台相应的税法政策用以协调新会计准则。本文虽然是针对会计和税收改革，研究两者的新的所得税差异，但是由于资料有限，某些差异本文没有涉及到。例如对所得税的会计处理方法彻底改变，新会计准则规定由原来的应付税款法和纳税影响会计法二者选择其一，改变为国际通行的资产负债表债务法，这种所得税处理方法的改变，无疑会对税收、企业纳税，产生深远的影响。
参考文献：
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税制设计论文范文5
[关键词]企业所得税法;企业所得税法实施条例;税前补亏期限;税额抵免;直接抵免;间接抵免
企业所得税新法体系日趋完善,征管规范日趋细化,纳税人及其会计亟待省时节力地透彻领悟相关规定、探寻合法纳税操作空间、合法纳税节税。企业所得税汇算明晰化研究,实务力呼之。本文拟结合企业所得税法有关规定,聚焦汇算调增调减课题,揭示企业所得税“五年限制”之奥秘。助推税收征纳和谐化进程。
会税人士均习惯企业所得税“五年限制”:一成不变的税前补亏期限;专用设备投资额税额抵免;境外已纳所得税抵免税额……。如何在惯性思维里求发现、关注“老树发新芽”式规定,研究结论能有力指导实践,乃文章的立意所在。
一、一成不变的税前补亏期跟――有金可掘
《企业所得税法》第十八条规定:“企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。”其实质含义如图1。
实务里,纳税人之管理层及会计务必注意:如果资产负债表上之盈余公积不为零。则应先用盈余公积弥补以前年度亏损,不要先用当年按税法计算的盈利补亏;否则,可供分配给股东的利润就会因补亏顺序颠倒而人为减少、损害投资者利益,从而影响会计声誉和饭碗。然而,恰恰很多会计因忽视系统地领悟《公司法》而频发重大业务失误。
鉴于此,有必要思考并深入研究《公司法》有关规定。《公司法》第一百六十七条明确规定:“……公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的,在依照前款规定提取法定公积金之前,应当先用当年利润弥补亏损。……”其实质含义如图2。
显然,盈余公积之法定公积金弥补以前年度亏损顺序在先,法定公积金不够时才需要动用当年按税法计算的盈利补亏;正确的补亏顺序能增加可供分配利润,让股东落袋为安成为可能。值此经济危机之时,增强投资者的信心会计本可以有所贡献,只需要会计别对经济法条款“视而不见”即可。
上述研究证明,即使是一成不变的税前补亏期限,也有金可掘:仅需不孤立地看待企业所得税法,能想到其实施的基础――公司法律即可。实务里切记:五年税前补亏期内。每年须看盈余公积有余额否。
二、专用设备投费额税额抵免――含金度高
寻遍企业所得税新法体系,什么事项可以合法地不在税基(应纳税所得额)上调减而干脆直接减少应纳税额?仅有两例:特定专用设备投资额(条款称“税额抵免”)、境外已纳所得税款(条款称“抵免税额”)。境外已纳所得税款在后面专题分析,本部分聚焦特定专用设备投资额问题。
《企业所得税法》第三十四条明确规定:“企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额。可以按一定比例实行税额抵免。”其实质含义如图3。
综合分析企业所得税新法体系之规定,税收优惠力度最大的莫过于免税和税额抵免(或称抵免税额),干脆不征、绕过应纳税所得额。这是因为,应纳税所得额乘以适用税率后税收优惠力度就会大打折扣。实务里切记:无论是税额抵免,还是抵免税额,其实质是一样的:税收优惠不打折。
当然,细节决定成败。纳税人管理层和会计务必注意:特定专用设备投资额税额抵免政策的细节所在。论项目不论企业:不论是谁、不论是否居民企业;论设备不论国货:不再论是否国产设备、进口的已一视同仁;论自用不论自买:买而又卖、买而复租、想钻空子的没门。最后,勿忘五年限制:太大的投资企业自己也分担着点,国家财力有限。不要你五年的企业所得税,设备投资的10%都抵免不完……
三、境外已纳所得税抵免限额一间接纳“金”
实务里,纳税人之管理层及会计应重视抵免税额的节税作用。为直观起见,且看,《企业所得税法》第二十二条明确规定:“企业的应纳税所得额乘以适用税率,减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额。为应纳税额。”其实质含义如图4。
正如前述所言,本部分聚焦境外已纳所得税款问题。企业所得税新法体系不再拘泥于直接抵免,拓展至间接抵免。直接抵免涉及居民企业和非居民企业之非预提税情形,间接抵免仅涉及居民企业;直接抵免适用于直接的境外所得,间接抵免适用于境外投资分回的股息、红利所得。现分述之。
(一)直接抵免
《企业所得税法》第二十三条明确规定:“企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额,可以从其当期应纳税额中抵免,抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额;超过抵免限额的部分,可以在以后五个年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补:一是居民企业来源于中国境外的应税所得;二是非居民企业在中国境内设立机构、场所,取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。”其实质含义如图5。
(二)间接抵免
《企业所得税法》第二十四条明确规定:“居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益,外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分,可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额,在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。”其实质含义如图6。
四、结论与启迪
兹将本文论证之“五年限制”之含金政策列表总结如表1所示,希望切实帮助普及税法知识,按税法规则节税,于国于民于会计自身,均和谐之利莫大焉。
税制设计论文范文6
(扬州大学商学院，江苏225009)
内容提要：在缺乏相应基础和前提的条件下，地方税系建设应先由基层政府入手。基层政府税系建设必须遵循财政改革的整体性要求，将收支统一起来，基于受益原则进行设计。以房地产税改革为突破口，进行收支相统一的财政改革，可为基层政府税系建设和基层财政管理体制创新提供有益范例，并能切实推进基层财政民主化和公共化的实现。
关键词 ：房地产税整体性受益原则制度设计
中图分类号：F812 文献标识码：A文章编号：1672-9544(2015)06-0064-04
一、引言
从理论上讲，分税制财政体制的有效运行依赖于三驾马车的机制构造，即其运行是在多层政府体制中通过政府间支出职责划分、政府间财权划分和政府间转移支付制度的机制构造来带动整个财政体制运作的。由此来看，关于地方税系建设问题的讨论只有置于分税制财政体制框架中才是合适的。讨论地方税系建设问题不能就税收而言税收，只有在弄清和明确了地方税系在分税制财政体制框架中的基本体制定位以后，讨论地方税系建设的相关问题才有实际意义。
毋庸讳言，由于我国政府层级划分、政府间支出职责划分以及政府间财政关系稳定性等问题至今没有得到很好的解决，当下讨论地方税系建设问题是缺乏明确的基础和前提的。那么，这种情况下，如何探讨地方税系建设问题呢？本文认为，在缺乏基本基础和前提的条件下，可先将高层级政府间的财政关系问题存而不论，而将讨论重点放在基层政府这一层次上。因为三驾马车的机制构造主要涉及高层级政府间的财政关系，而基层政府的财政具有相对稳定性，基层政府是国家治理和社会治理的基本单位，作为最低层次，与民众的直接相关性决定了无论其上如何构造都不能忽视其具有的基础性意义。正是由于其基础性意义，具有经济和社会发展的基石作用，所以当下地方税系建设问题的讨论更适合先由基层人手。
由于我国普遍进行了“乡财县管”和财政“省直管县”的改革，乡镇财政事实上已不再具有一级财政的意义，市级财政也正逐步转变为城市财政，从未来改革的发展趋势看，城市财政和县区财政将共同构成我国基层财政的板块，因此，本文将以市县（区）政府为对象讨论基层政府的税系建设问题。
二、基层政府税系建设与基层财政改革的整体性
我国财政体制改革长期以来缺乏整体性，各级政府的财政改革普遍侧重收入层面，支出层面的改革推进缓慢。这种先收入后支出的分离式单兵推进的改革设想，其实践结果是，不仅未能构筑有效的倒逼机制以推进支出改革，公共收入层面的秩序也没有实现根本改观，反而滋生出不少新的问题，公共支出层面的制约机制则不断趋于弱化，致使整个公共分配秩序陷入复杂的混乱局面，对国民经济和社会发展产生了很大影响。改革实践告诉我们，任何割裂财政收支联系的单向度改革方案和改革实践都不可能实现改革的目标。以“以支定收”的公共财政理念为指导，深刻把握财政收支间的密切联系，基于财政改革的整体性要求来设计和部署改革安排，是理论和实践的根本逻辑和必然选择。
我国基层财政的改革问题同样需要深刻把握财政收支间的统一关系，必须遵循改革的整体性要求。基于我国基层财政在支出层面改革严重滞后的现实，本文认为，讨论基层政府的税系建设问题必须具有整体观。这种整体观一方面要求必须从基层政府财政收入体系的构造角度来讨论基层税系的建设，确定其在基层财政收入结构中的地位和与其他公共融资方式之间的关系；另一方面要求必须把基层政府的税系建设问题与基层财政支出问题密切结合起来进行讨论，通过清晰界定和规范限制税收资金的具体用途以彰显税收的正当性和合理性。公共财政“以支定收”的理念告诉我们，财政收入的获得必须以政府承担的支出职责为限，必须以政府承担的支出职责为据寻求恰当的公共融资方式。税收作为重要的公共融资方式，其具体安排也应受制于相应的公共支出。
由于我国基层社会发达程度较低，国家治理和社会治理的方式不同于他国，经济与社会发展的特殊现实决定了我国基层政府承担的职责相对广泛，因而基层财政所涉及的事项必然较为繁杂。在这一特定背景下，基于整体性要求的财政改革无疑不宜全面推进，我们认为，可行的选择是，对基层财政支出的经济性质进行分析归类，以确定不同支出的合理融资方式，而后选择适当的突破口，分类推进收支相统一的财政改革，同时实行相应的相互独立的专项分类预算制度，以强化硬化收支约束机制和监督机制。
从基层政府税系建设角度看，推进收支相统一的基层财政改革，首先必须突破传统中基于税收整体报偿性或公共报偿性的过于宽泛和笼统的思维范式和分析范式，必须对收支对应的组合模式进行分类细化，改革现实中过于粗放的收支对应组合的预算分类和预算管理，应根据“受益原则”，结合基层财政具体支出项目的经济特性和技术特性，选择适合税收融资的项目，分类设计与其相适应的专款专用意义上的税收融资方案，而后根据基层财政收入结构与支出结构的现实情况，选择适当的突破口，逐次推进，从而最终确立基层政府的税系。
三、以房地产税改革为突破口，先行试验受益原则下收支相统一的基层财政改革
从我国基层财政的收支现实来看，我们认为基层政府的税系建设宜选择房地产税改革为突破口，先行试验收支相统一的财政改革，以为进一步的改革提供范例，积累经验。
房地产税有静态税和动态税之分，所谓静态房地产税主要是指对各类经济主体持有的或属其实际支配的房地产所课征的税收；所谓动态房地产税是指对房地产转让和交易所课征的税收。本文以下如无特别说明，所称房地产税指涉的都是静态房地产税。
之所以选择房地产税为突破口，主要基于以下几点考虑：
第一，房地产税的征税对象具有可见性和非流动性特点，其税基不易隐匿、税负不易转嫁，具有直接税的性质；相对于所得税和流转税来说，房产税税源充分，税收收入相对稳定且具有一定弹性，受商业周期短期波动的影响相对较小；实际征税遵循有财产者纳税，无财产者不纳税，财产多者多纳税，财产少者少纳税的原则，一定程度上可对社会财富进行二次分配；房地产的不可移动性也决定了其社会经济效应具有明显的区域性。
第二，从世界各国房地产税实践来看，普遍的做法和经验是根据“受益原则”来设计收支相统一的具体制度安排。房地产税的收入只能用于地方政府提供的某些公共服务，其税负及与其相对应的地方政府服务水平由地方居民自己决定，地方居民有意愿表达权，也可通过迁居外地行使退出权。这种做法非常值得我们借鉴，体现受益原则的具体对应性较强的收支制度安排，其对行为主体的影响力更直接，受益者相应的敏感度也较高，能有效解决税收的正当性和合理性问题，有利于我们构筑和硬化财政收支的约束机制与监督机制，有利于建立合理的财政支出绩效评价机制，从而切实推进基层财政的民主化和公共化。
第三，近些年随着我国房地产业的快速发展出现了严重的“土地财政”现象，地方财政的可持续性成为一个重要问题，房地产领域的税费制度亟待重构。一方面房地产领域收费项目繁多，费税混杂，费税重复，收费远大于税收，大量收费项目以及资金的具体使用缺乏严格管理和监督，致使出现了以费代税、收费挤占税收的问题；另～方面我国房地产税收制度改革进展缓慢，房地产税收制度与房地产业的快速发展不相适应，房产税制体系构成中存在着税种重叠、税基狭窄、重流轻存、税收政策相对滞后等一系列问题。房地产业的健康发展，特别是地方财政的可持续运转都迫切要求及时纠正房地产领域的政策短期化现象，重构相关的税费制度。近些年来，我国中央政府和地方政府在完善房地产开发行业管理和改进房屋及土地使用权的交易环节税费方面已经开展了不少工作，这些工作为房地产领域的税费制度重构奠定了较好的基础。
以房地产税改革为突破口，先行试验收支相统一的基层财政改革，必须基于基层财政改革的大背景，从支持和配合基层财政支出改革及构建新的基层财政收支体系角度，探讨改革方案。房地产税改革的内容主要包括两个方面：一是选择确定具体的支出项目；二是设计为这些支出项目进行融资的税收方案。由于本文将房地产税限定在静态税，因此，具体支出项目的选择应以房地产拥有者能够直接感受的、其物业享用过程中实际依赖的或与其物业享用密不可分的有利于物业价值维持及提高的公共服务项目和相关公共条件的创造为准，这样选择是构造明确具体的受益一支付关系的内在要求。据此，我们认为，可以先选择公共照明、公共绿化、垃圾处理、污水处理、街区环境整治等项目进行安排，而后再逐步扩大到公共治安、环境保护、消防等项目。具体支出项目选定后，必须改革原先的相关项目的管理模式和管理体制，按照对物业业主负责和服务的理念重构相关项目的管理体制和机制，对相关项目的各项成本要重新测算，以确定各项支出项目的合理耗费，并为有效监控支出行为和评价支出绩效奠定基础。为这些项目设计的房地产税融资方案必须体现“谁受益谁负担”的普遍征税原则和与受益相符的公平原则，并且制度要有一定的弹性，使其能够适应支出项目的成本变化情况，另外，要能够根据改革中出现的新情况新要求及时调整和完善相应的税收制度，协调好税收与其他收入形式的关系。为切实推进这项改革并为其他收支改革创造范例，应建立专项分类预算管理制度，基层人大负责审批和监督该类预算收支。
四、分类房地产税模式的改革方案
考虑目前基层财政收支现实和基层社会不同主体的可接受性，为避免对基层财政收支产生较大的冲击，提高基层社会各主体的认同，切实转换基层社会的财政理念和推进公共财政建设，我们认为，房地产税改革宜采用分类房地产税模式，分近期、中期和远期三阶段逐步实施。
（一）分类房地产税模式的选择
对房地产持有阶段征税可以采用综合征税法，即将地产和房产合并按照统一的税基与税率征税，也可以采用分类征税法，即将地产与房产分开，分别按照各自的税基与税率征税。我们认为，我国适合采用分类房地产税模式，这主要基于三点考虑：一是我国房地产所有制度不同。房产所有制度相对简明清晰，而地产所有制度较为复杂，附于其上的税费较为杂乱，区别处理，有利于分类推进相应的改革；二是对房产与地产征税存在实质性差异。现行的房地产所有制度下，对土地征税本质上是征收租金，税制设计应遵从地租原理，绝对地租部分应实行普遍征收，级差地租部分应按照区块设计不同税率分级征收。而对房产课征的税收属于真正意义上的税收，应按照税收原理实行同一的征税办法。三是房产与地产的价格变化趋势完全不同。土地属于自然资源，受供给制约，地价会随着社会经济发展不断提高，而房产受使用年限制约，房价随时间推移必会逐步降低。
（二）限于城镇的、以从量征税为特征的近期方案
近期方案主要是设计并开征新的房产税，改革城镇土地使用税，取消耕地占用税，改革目标是建立对城镇房产和地产的普遍征税制度。
考虑实际征管条件、纳税人的可接受性和城乡二元结构特征，设计开征的新房产税适宜先在城镇范围内征收，征税对象为城镇范围内的房产，原则上除国家机关和军队自用的房产外，其他房产不区分住房用途，同一征税，纳税人为房产产权所有人或实际支配者，根据住房的建筑面积，采取从量征税办法，按年课征、分月预缴，具体税额标准由基层政权权力机关根据本地社会经济发展情况，在测算相应的公共服务项目综合成本的基础上进行决定，具体税额标准可按城镇差别设置或按地块差异采用不同标准。合理扩大地方税收立法权限。新房产税的立法权宜归属省级权力机关，基层权力机关享有税率标准及减免税等方面的部分调整权，其具体管理权应归属基层政府，房产税立法中必须明确其所筹集资金的具体用途。
城镇土地使用税的改革主要是调整目前过多的减免税规定，明确对城镇居民住房用地一律征税。取消耕地占用税主要是考虑税费重复问题，特别是耕地保护主要应依靠相应政府管制方面的法律法规。
（三）城乡统一的、以从量征税为特征的中期方案
中期方案主要是扩大房产税和土地使用税的征税范围，取消土地增值税，改革目标是建立对城乡居民住房和用地的普遍征税制度，
扩大房产税和土地使用税的征税范围主要是将其延伸到农村地区。考虑农民的纳税意识淡薄和承受能力较低，税额标准应低于城镇并按地块差异采用不同标准，对农业生产用地实行免税制度。取消土地增值税主要是考虑减少税种的重复设置，将其并人所得税体系中。
（四）城乡统一的、以从价征税为特征的长期方案
长期方案主要是改革房产税和土地使用税的计征方法，设计并开征遗赠环节的遗产税，改革目标是建立完整的不动产税制。
改革房产税和土地使用税的计征方法即是由从量计征改为从价计征。房产税从价计征的计税依据为房产评估价值，即评估的房产重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。房产税税率实行差别比例税率，城镇与农村区别对待，具体税率标准要考虑与前期税负的衔接，由基层权力机关根据城乡社会经济发展差异和社会承受能力，结合相应公共服务项目成本情况进行决定。为体现受益原则和公平原则，土地使用税实行统一税率，从价计征，计税依据为地产的评估价值，地产评估按周期进行。由于实践中的评估价值一般采用土地及地上建筑物价值的评估值，土地使用税的计税依据应为扣除房产评估价值后的余值。土地使用税的税率具体由基层权力机关根据本地社会经济发展情况、居民和企业承受能力，结合相应公共服务项目成本情况进行确定，并适时调整。
房地产税改革必将深刻影响住宅资本积累，从建立完整的不动产税制角度看，改革应考虑房地产作为遗产存在的事实，由于可通过受赠、继承等无偿方式取得房地产，我国应开征遗产税，将其划归基层政府税系。从税收征管能力和社会经济基础来看，应选择分遗产税制，为防止财产所有者逃避遗产税，遗产税制中应设计追征制度，即对被继承人死亡前若干年内赠与的财产并人遗产征税。其税率可借鉴世界上多数国家的做法采用超额累进税率。
五、配套改革措施
相对于其他税种来说，房地产税纳税主体涉及社会各个阶层，征税对象范围广泛。为确保房地产税制度的顺利建立，除了在纳税对象及纳税主体等税制要素要给予充分考虑外，还应根据我国国情，建立和完善相应的配套措施。
（一）整合房地产税费
对改为税收融资的相关公共服务项目所涉及的现行收费制度立即进行清理整顿，防止税费重复设置引致有关房地产税设置的正当性和合理性问题的争论。随着改为房地产税融资的基层财政支出项目不断增加，以往与这些项目相关的收费制度必须及时进行清理。对于根据受益原则确立的针对特定对象的收费项目，必须将收费项目、标准和程序公开化，规范收费行为，清晰界定税费界限。
关于土地出让金问题，由于其对基层财政和基层经济与社会发展已经具有系统性和长时段的影响，解决这一问题不能简单地将土地出让金由一次性缴付制直接变为年租制，在缺乏充足有效应对措施的情况下，可以采用一次性缴付一定比例的土地租金，将剩下的租金分配到以后年限中缴付。这一方法只能作为实行年租制前的过渡措施进行运用，必须限制年限。
（二）实行对低收入居民的补贴制度
房地产税制度是根据受益原则设计的，基于房地产业主的受益情况实行普遍征税，理论上是排斥减免税的，其具体设计应减少减免税的规定，防止正式税收制度受到不必要的干扰和冲击。考虑到基层社会中部分低收人群体的生活状况，为保证房地产税的顺利实施，减轻低收入居民的负担，有必要制定和实施相应的针对低收入居民的财政补贴制度。
（三）完善房地产登记制度
征收房地产税需要掌握土地和房产方面的大量信息，为保障房地产税的顺利征收，必须完善我国的房地产登记制度。首先，建立统一完整的房地产投资、交易、持有和评估的指标体系，充分反应房地产的真实信息。其次，实现国土、建设、地税等多部门的信息共享制度，保证房地产信息的完整性、有效性，为我国房地产的价值评估打下良好基础。
