构成税法最基本的要素范文1
关键词:税法遵从;税法遵从成本;纳税服务;机制构建
纳税服务是实现税收征管目标的途径，而纳税人对税法的遵从程度影响着税收征管活动的效率和质量。建立和完善纳税服务机制，能从根本上减少和遏制税法不遵从行为，进而保障税收征管活动的进行，促进目标的实现。十二五纳税服务工作规划提出了构建“和谐的税收征纳关系和服务型税务机关”的现代纳税服务蓝图，而当前的纳税服务现状与此蓝图是不相适应的。笔者认为现代纳税服务应以纳税人为本，保护和尊重纳税人的合法权益，并以优质、高效的纳税服务为纳税人营造积极主动的税法遵从氛围，提高纳税人的税法遵从度，最终实现税收征管质量和效率的最大化。基于此，本研究以税法遵从为目标导向探讨现代纳税服务机制的构建。
1税法遵从与纳税服务
税法遵从(taxcompliance)，是纳税人对于各类税收法律法规所规定的各类行为义务的履行情况;纳税人不能依法及时并准确地缴纳税款即为税法不遵从。从内容上看，纳税服务贯穿于税收征管的整个过程，包括日常的税务服务管理、税款的征收管理、税务检查以及税收法律救济等［1－4］。税法遵从和纳税服务是税收征管问题的两个方面，二者都服从并服务于提高税收征管工作;但税收以国家行政力保障实施，这种不以公平自愿为基础的强制活动带来征税主体和纳税主体之间的不断博弈，使得税法遵从和纳税服务成为一对矛盾统一体［5－6］。结合现状及已有研究，我国税法遵从情况并不乐观，税法不遵从主要表现为:无知性不遵从，即因认知水平的限制不能全面、准确地履行纳税义务;自私性不遵从，即不顾及公众利益，为谋求个人利益逃避税务;情感性不遵从，即因不满于某些税务事项而拒绝纳税;侥幸性不遵从，源于税务机关对纳税人违法违规行为查处不及时、不彻底所形成的反激励机制。造成税法不遵从的因素是错综复杂的，而税法遵从成本是影响税法遵从程度的最根本因素，其他因素很大程度上直接或间接增加了纳税人的遵从成本而造成税法不遵从现象的普遍存在［7］。优质高效的纳税服务能够从根本上应对税法不遵从的影响，降低纳税人的遵从成本。
2从税法遵从成本剖析税法不遵从的原因
税法遵从成本是纳税人为了遵从税法，在处理涉税事务中发生的扣除税款以外的支出，具体包括:(1)进行税务咨询及委托中介机构进行税务等所支付的货币性成本;(2)收集、整理、填写税务资料等耗费的时间成本;(3)因纳税活动而导致的通信费用、办公及交通费用等非劳务成本;(4)因纳税活动出现不满、焦虑等情绪而导致的心理成本。税法遵从成本导致纳税人承担较重的税收负担，造成的偷税漏税等税法不遵从现象普遍存在。如何降低税法遵从成本，提高纳税人的税法遵从，须对其影响因素进行分析。
2．1不完善的税制与税法遵从成本
我国税制的不完善主要表现为税制的复杂性及其公平性。现行税种以增值税和所得税为主，其复杂的税务计算对纳税申报提出了很高的要求。纳税人的认知水平是有限的，即纳税人需要花时间和精力去了解相关税种，或者需要委托专门的机构进行税务计算，这无疑增加了纳税人的时间成本及货币性成本;从行为科学的角度来看，复杂的税制增加了纳税人遵从税法的内外障碍，违背了其行为的客观本性，加重了纳税人的心理成本。纳税程序繁复、手续过于繁琐是现行税制复杂的另一方面，比如增值税的发票认证、申报和比对会耗用大量的时间，增加纳税人的时间成本、非劳务成本等，纳税人往往不愿意过问和办理纳税事项［6－8］。此外，税收优惠政策的存在造成纳税人之间的不平等，增加了纳税人额外的税法遵从成本，如贿赂成本等。
2．2纳税服务与税法遵从成本
纳税服务的完善与税法遵从成本的降低密切相关。纳税服务质量是税务机关行政效能高低的体现，影响着纳税人的利益是否得到保障，决定着纳税人的税法遵从意愿程度。完善的纳税服务意味着信息透明化、服务技能现代化、服务环境优质化、税收救济全面化等。信息服务能为纳税人减少搜集税务信息的时间成本、非劳务成本;熟练的服务技能提高了税收征收的效率，增加了纳税人的满足感，降低了纳税人的时间成本、心理成本;服务环境的现代化，特别是税务信息网络系统的建立，能大大提高税收制度的公开与透明性，有效减少信息获取成本和服务成本;而纳税救济系统的完善对降低纳税人的时间成本和心理成本有很大帮助。
2．3税收环境与税法遵从成本
税收环境是纳税人纳税所处的外部环境，如税收腐败、税务的完善程度等。纳税人向税务人员行贿的税务腐败问题普遍存在，映射出税法体系及其监管机制的不健全，增加了税法遵从成本。作为社会中介组织的税务机构，在税收征管活动中发挥着重要的作用。但是税务如果不健全，则意味着较低的服务质量和较高的费用，这无疑会增加纳税人的货币成本。
2．4税务人员的素质与税法遵从成本
税务人员素质，如税务人员对相关税收政策的认知程度、对现代化征税方式的熟悉程度等，它是影响税法遵从成本的直接因素。税收政策、会计准则一直在变动，二者之间的差异增加了将会计数据转为税务资料的纳税调整工作，而这要求税务人员花较多的时间和精力去关注相关政策的变动并作出调整。因而，提高税务人员的素质对降低税法遵从成本极为重要。上述影响税法遵从成本的因素中，纳税服务是影响税法遵从成本的最根本因素。税制的不完善、税收环境、纳税人的素质等因素皆可以通过完善的纳税服务来减少由此带来的税法遵从成本问题。
3我国纳税服务现状
我国的纳税服务工作经过了二十多年的探索和实践已逐渐趋于成熟，在简化办税流程、建立税务咨询平台、服务信息化等方面取得了显著的业绩。但当前纳税服务还存在一些问题，具体表现为:纳税服务意识淡薄。税务机关与纳税人的管理与被管理的关系决定了二者的法律地位的不对等。一些税务人员居于执法者的身份，片面地认为对纳税人具有统治权力，把依法治税与纳税服务对立起来，造成服务意识淡薄、服务质量不高的局面。重表面轻质量。税务机关都设有宽敞的税务大厅、专业化的税务服务窗口，但是优越的环境却看不到“便利”二字。纳税人办税需要排队等待，可能还存在因为对办税流程不熟悉、办税材料不齐全而频繁往返于单位和税务部门的现象。一些税务机关设有咨询台，但是税务人员缺少热情的态度和应有的耐心，脱岗现象普遍存在。缺乏纳税服务质量考评机制。当前的税务考评机制主要考核税收计划完成的情况，对纳税服务质量的考核依然停留在主观评价阶段。考核机制不健全，意味着纳税服务成效不能得到检验和科学的保障，影响了税务人员纳税服务的积极性。税务稽查需要加强。一些税务人员利用手中职权与纳税人相互勾结，私吞国家财产。加强税务稽查是税收征管的必要补充，对于维护税法尊严，促进纳税人履行纳税义务的公平和公正是不可或缺的。综上所述，纳税服务的现状不利于纳税人遵从税法的时间成本、货币性成本、非劳务成本及心理成本的降低，导致纳税人的税法不遵从行为。优化纳税服务是提高税法遵从的根本途径，本文接下来即从现状出发，以税法遵从为导向去探索相关构建纳税服务机制。
4基于税法遵从的纳税服务机制构建
基于税法遵从的纳税服务体系是以纳税人为本，满足纳税人合理需求，不断降低税法遵从成本，保护纳税人合法权益，最终实现税法遵从这一根本目标的系统。
4．1完善纳税服务制度
纳税服务制度是纳税服务有效执行的有力保障。完善纳税服务制度，一方面要完善纳税服务法律体系，在税收基本法中确立纳税服务的法定地位、基本目标、基本原则和基本方式等;另一方面要出台综合性的纳税服务工作规范，重在建立内在约束的勤廉制度、内部监督的责任追究制度和绩效考核制度等。强化纳税服务意识即要树立以纳税人为本的服务观。税务机关领导层应在树立征纳双方法律地位平等的理念上起到表率作用，改变“税收征管者”这一根深蒂固的工作角色，积极向“纳税服务者”转变，并成立相关的培训机构，定期对税务人员进行思想教育，以此为纳税人提供税收筹划服务、精心指导做好铺垫。只有从内在和外在两个方面对税务人员进行规范，才能保证“以纳税人为本”的纳税服务工作理念的形成。
4．2政策法规的透明化
税收法律法规不能仅面向执法部门，纳税人也有权利了解各项政策法规，这是纳税人履行纳税义务、保障自身权利的前提条件。基于此，税务人员应在完善相关法规政策的同时，向广大的纳税人和社会公众进行税收法律法规的宣传和解读，帮助他们理解和掌握各项税法条款，使得纳税人在知法、懂法的基础上，做到守法，如此才能达到税务机关征税成本和纳税人纳税成本共同降低的双赢局面。
4．3加强税务人员队伍建设
税务人员是纳税服务的供给者，纳税服务体系的顺利落实很大程度上取决于税务部门工作人员的专业能力和执政能力。因此，在税务人员的选拔机制上，要严格执行专业成绩和专业能力相结合的制度。此外，纳税服务的基本要义始于纳税人的需求，这就要求税务人员需要拓宽渠道对纳税人的需求进行调查，分析并合理确定服务类型，组织开展个性化、专业化的纳税服务，以满足不同层次、不同行业、不同类型和不同规模纳税人的纳税服务需求。因此，税务人员队伍建设不仅要注重专业能力，还要注重整体的综合素养;不仅要注重一般专业性人才的引进和培养，还要注重纳税服务特殊人才的引进和培养。只有通过不断地强化人才队伍建设，才能为纳税服务提供充足、高质量的人才。
4．4拓宽并整合纳税服务渠道
纳税服务渠道是维系纳税人和税务机关的桥梁，最优的纳税服务渠道组合是征税成本与纳税遵从成本最低、税收征管效率最高、实现和谐税收蓝图的有利保证。纳税服务渠道建设应覆盖纳税人所涉及业务的全部范围，并保证各服务平台的协同、高效，具体要做到:(1)基于纳税人的需求去构建和完善纳税服务平台，税务服务大厅建设、税务网站及纳税服务热线建设要规范、便捷，业务流程模式应该效率化;拓宽纳税服务渠道还可以与社会资源相结合，如税务机构、行业协会、志愿者等，有利于税收知识的传播及其有效应用;(2)对纳税人的需求进行分析，针对不同群体实施不同的纳税服务渠道组合策略;(3)纳税服务渠道在实施过程中，要进行成本效益分析，不断改进，实现最优。
4．5建立和完善税法遵从评价机制和纳税服务评价机制
建立纳税人税法遵从评价机制。对纳税人的税法遵从程度进行评价，确定出税法遵从程度高低不同的纳税人群体，并有针对性地采取分级分类的管理方式，对于整体提高纳税人税法遵从程度，提高税收征管的效率具有重要的意义。这种分级分类的管理方式表现为:对税法遵从评价结果为高的纳税人，税务机关以提供纳税服务为主;对评价结果为中的纳税人，税务机关应在执行现有常规征收管理制度的基础上，重点实施集中纳税辅导，帮助纳税人更好地掌握税收政策、正确履行纳税义务，从而提高税法遵从度;对评价结果为低的纳税人，税务机关重在加强审核和检查力度，依法加大处罚力度。完善纳税服务监督评价机制。对纳税服务工作的监督应贯穿纳税服务的全过程，包括事前监督、事中监督及事后监督;同时，纳税服务监督既要注重内部监督，又要加强外部(社会公众)监督。纳税服务评价要综合各方意见以保证评价结果的科学、规范与公平。现有的纳税服务评价指标大多是定性指标，不利于比较和区分服务质量，量化考核指标是纳税服务评价机制构建的重要内容。只有建立科学、完整的指标体系并据此对税务人员的服务质量进行评价打分，以示惩戒和奖励，才能让税务人员树立积极的服务态度，实实在在地为纳税人提供服务，而不是仅仅流于形式。
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构成税法最基本的要素范文2
关键词：税收成本；征管模式；税收法制；税收环境
1776年英国古典政治经济学家亚当·斯密，在其代表作《国民财富的性质和原因的研究》中就提出了著名的税收四大原则，即“平等、确实、便利和最少征收费”。斯密对于税收成本概念的主要贡献在于他完整地提出了“最小征收费用”的原则，即“一切赋税的征收，须设法使人民所付出的，尽可能等于国家所收入的”，并突破了税收成本仅限于有形费用如税务费用、纳税费用等的范围，涉及到课税经济效应的领域，这体现在他分析人民付出与国家收入不等的第二条原因中，即“它（指税收）可能妨碍了人民的勤劳，使人民对那些会给许多人提供生计和职业的事业裹足不前，并使本来可利用以举办上述事业的基金，由于要缴纳税款而缩减乃至于消灭。”斯密的这一重要思想对现代税收理论产生了深远的影响，在税收工作中不仅要税收收入列为首位，同时还要考虑税收成本。
所谓税收成本，是一定时期内国家为筹集税收收入而加诸社会的全部费用和损失。税收成本按其影响范围又有广义和狭义之分，狭义的税收成本一般指征税成本；广义的税收成本除征税成本、纳税成本外还包括税收经济成本。征税成本是指税务部门在实施税收政策、组织税收收入、开展税务检查所投入的各项费用；纳税成本是指纳税人为履行纳税义务所付出的费用；税收经济成本是指在实施税收政策和征管措施过程中对经济产生的效用损失。
一、目前我国税收成本的现状及原因分析
随着社会主义市场经济的不断完善和发展，税收成本随之增加亦属正常，特别是1994年税制改革后，两套税务机构的分设，无论从人员机构、办公场所，到交易工具、业务经费等都必须增加投入，不论其来源于中央财政或地方财政，总体上税收成本都是要增加的。由于经济和技术等方面的原因，我国的税收征管水平与发达国家和地区相比，仍比较落后，税务人员具体业务能力及执法水平也较欠缺，跟不上征管改革的发展需要，税收征收管理中的效用不广，现代化程度不高。另外，各级税务机关在征管机制设计上，出发点往往是最大限度地组织税收收入，而不是力求以最小的税收成本业换取最大的收益，税务机关为了便于监控、避免税收流失制定了许多严密甚至苛刻的征管制度，这些都会给纳税人履行纳税义务带来很多不便，增加了税收成本。
据有关资料显示，目前发达国家的税收成本一般在1%至2%，低的如意大利为0.5%，美国为0.6%，日本为0.8%；高的如加大拿大为1.6%，法国为1.9%。我国由于长期对成本和效率问题缺少系统的认识，自然也就谈不上广泛运用，因此，税务部门一直没有进行专门的成本计算，税收总成本的高低，分税种成本的高低始终没有一个准确的数字可供考核和参考，据散见于各类报刊的资料显示，我国各地区税收成本有说5%至6%的，有说7%至8%的，各案调查有说达20%的，无一定论，而且差距悬殊，我国各地区税收征收成本大致与经济布局相吻合，东部及沿海地区较低，为4%至5%，如山东为4.3%，广东为4.7%，西部及欠发达地区较高，为10%左右，如内蒙古为9.6%，贵州为11%；中部地区大致为7%至8%，但北京较低为4.6%。
二、我国税收成本偏高的形成原因分析
我国税收成本之所以偏高是有诸多因素结合起来的。
（一）税收法制不健全
依法治税是依法治国基本方针在税收领域的具体体现，是现代税收事业的基础和发展。新中国成立以前我国长期处于封建社会，人治思想严重，法治观念淡薄，在税收上表现为无法可依或有法不依，加上税制不健全，法规漏洞多，偷逃税或越权减免税现象严重。1994年我国实行的新税制，多数以条例形式出现，法律地位不高，有许多问题还没有规定或规定不清，税目、税率过于复杂，税收政策变化频繁，在税收征纳过程中易产生分歧，具体操作很复杂，增加了税收征管难度，使税收成本加大。从现行税制的税种设置来看，现行增值税、土地增值税及企业所得税的应纳税款的计算和申报缴纳制度都较为繁琐，不利于纳税人简单明了的缴纳税款，提升税收成本。特别是目前我国设置国、地税两套税务机构执行税务管理，从某种程度上讲，确保了中央与地方的税收收入，但这种重复管理、征收、检查和复杂的税收制度，都无疑加大了征税成本和纳税成本。
（二）税收环境方面的原因
从经济环境看，在走向市场经济之初的现实经济运行中，滋生了大量的“地下经济”，由于信息不灵、政策的贯彻难度大，给税源的监控带来很大困难，税务机关要把潜在的税源变成收入就必然要加大税务要素的投入，增大了征税成本．从社会环境看，1994年的税制改革，使中央与地方政府之间的责权利关系逐渐明确，相应地由财政利益分配引发的政令不通现象日益严重，表现在一些地方过多考虑部门利益和地方利益，强行收费，弱化收税，甚至越权减免税，造成国家税收流失，弄虚作假，虚报浮夸，追求所谓政绩而不顾税法的严肃性，严重妨碍税收执法．从文化环境看，由于尚有很多纳税人法制观念和纳税意识很差，税收法规的执行不仅得不到纳税人和社会各界的大力支持，反而有人千方百计地逃避纳税义务，有的甚至抗拒、敌视税务执法行为，这必然会为税务机关依法治税带来难度，为了维护税法尊严，税务机关必须加大税务要素的投入，结果导致征税成本的增加。虽然新税收征管法中规定了税务机关同其他政府管理机关实行信息共享。但各职能部门的配合不够，税务部门与工商、公检法、银行的有关数据达不到共享，有关信息目前不能实行联网，一些政府管理机关为了部门利益会导致国家整体税收政策落实遇到阻力，使税务机关为全面掌握纳税人情况，加强监督而加大税收成本支出。
（三）税务人员素质方面的原因
税收征管和正常纳税秩序的维护，要依靠广大税务人员。税务人员素质的高低，直接影响着执法水平和执法效果。目前，我国税务人员的综合素质不是很高，受教育程度低，专业人员少，据有关资料显示：国税系统税务人员研究生学历以上仅占0.08%，大学文化程度占4%，大中专的占57%，高中以下的占38%。尽管各级税务机关均已配备了一定数量的现代化办公设备，但由于目前缺乏既精通税收业务又掌握现代化科技的税务人才，计算机的应用仅限于征管方面业务的操作，但是在此基础上的稽查选案的计算机处理仍缺乏充分、完整和有效的数据依据，大量的工作仍需要人工来完成。随着国家有关法律的完善，一些规范税务机关的如行政处罚法、行政复议法、行政诉讼法、行政许可法的颁布
和实行，税收工作中不但要求重实体，更要加强程序的规范，因此税收工作需要一批高素质，懂税收、会计、计算机的复合型人才。因此税务机关需要加强培训力度、并且引进高素质的人才。而这都会加大税收成本支出。
四）纳税人纳税意识方面的原因
虽然经过多年税收宣传，全社会整体纳税意识有所提高，但在市场化进程中，许多新办企业、新兴业户对税收的本质功能仍缺乏应有认识。农村地区、零星税源分散隐蔽很多私营业主、个体业户账证不全，迟迟不办理登记。使税务机关无法实行税务监控．还有的增值税一般纳税人，对税务系统采用的IC卡、数据采集器等电子申报手段不能适应．落后的办税能力与高科技电子申报的反差很大、制约了税收征管改革的进程。纳税人素质参差不齐、影响了整体纳税质量，干扰了市场经济要求的公平竞争秩序，是制约税收征管效率的主要因素。
（五）其他方面的原因
因征税而导致私人经济利益损失大于因征税增加的社会经济利益，就会发生税收在资源配置方面的额外损失；如果税收对市场经济运行产生了不良影响，干扰了私人的生产和消费决策，即发生了税收在经济运行机制方面的额外损失。
三、降低税收成本的途径及措施
（一）树立降低成本、提高效率的责任意识
要降低税收成本，必须首先解决思想认识问题。成本观念并非是企业的专利，税务机关也要强化成本观念，那种不计投入，不问产出，只求完成任务的观念是与市场经济的效率要求背道而驰的。长期以来，税收征管工作被视为纯粹政府行为，税务部门为完成税收计划，保证应收尽收，不惜一切代价增加人员、增设机构，造成税收成本过高。因此，必须在思想上彻底摒弃过去的“无本治税”的旧观念，增强税收成本意识，把税收成本观念贯彻到税制改革、征管机构改革和税收日常管理之中，科学地进行税收成本的预测、决策、计划和考核，变税收粗放型管理为集约型管理，变人海战术为现代化管理，变进一步明确税务经费的支出去向和结构，促进税收机关采用更科学、更有效的手段，充分挖掘税务部门人、财、物的潜力，使税收工作达到最优化。作为税收事业的决策者和管理者，应适应市场经济要求，树立税收成本观念，既注重税收事业发展，又考虑税收成本的优化和节约。
（二）建立科学、现代化的征管模式，努力提高征收效率
首先，税制设计要考虑税收成本。世界各国税制改革的成功经验表明，税制结构和程序的过分繁杂，会加大税收成本，使税收征管弱化，薄弱的税收征管反过来又损害了所期望的税制结构的有效性。如在划分中央和地方税收时应尽可能减少交叉，避免两套机构的摩擦损失效率；应尽可能共用税基，节约征管稽查费用；另外税种、税目、税率的设计应尽量简洁。
其次，要建立科学、高效的征管模式。2003年，我国税务总局明确提出要深化税收征管改革，进一步建立和完善“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的税收征管模式，较原有模式更突出了“强化管理”的要求，强调进一步优化和重组税收业务，科学设计业务流程，明确职责分工，加强协调配合，建立完善的、操作性强的岗责体系，最终达到提高税收征管效率。在改革的过程中，税收成本提高是不可避免的，但是随着征管改革的逐步完善，在提高征收效率的同时税收成本必然不断下降。
最后，深化税收征管改革就是要建立科学、现代化的征管模式，适应现实征管环境，充分利用现代化的征管手段，统一开发征管软件，统一规范征管业务流程，使办税程序公开、简化，大力推广电子申报、邮寄申报、申报等多种电子申报方式和方便、快捷的税款缴纳方式；建立联系密切的网络，与工商、银行、企业等单位联网，通过计算机网络，实现数据共享，有效进行现代化的严密税源监控、征管；加强税务稽查，加大惩罚力度，增加纳税人违反税法行为的风险成本，促进全民遵守税法。
（三）调整优化结构设置，全面提高税务人员素质
首先，税务机构设置必须打破行政区划的框框，其机构和人员密度应视税源而定，撤并部分收入规模小的税务所，全面推广实行多元化申报纳税以降低税收成本，从根本上控制机构膨胀、人员增长过快等问题。其次，调整税务人员分布，职能分工应上粗下细，这样既能强化管理、堵漏增收，又能提高效率、降低成本。第三是要尽可能地扩大管理幅度，减少管理层次。最后，合理设置各级税务稽查机构，充分发挥稽查职能，防止稽查机构的重设和虚设。此外，税务机关要切实更新工作理念，改变传统的管理办法，积极争取各级政府的有力支持，密切与公、检、法及工商、财政、银行、海关、质检、电信等各有关部门的配合和信息沟通，实现信息共享，从而降低税收成本，为纳税人提供更为优质高效的纳税服务。
人力的节省是最大的节省，人力的浪费是最大的浪费，要降低税收成本，必须建立一支素质高、业务精、敢打硬仗、高效廉洁的税收队伍。针对一部分税务干部还不能适应工作需要的情况，应该大力举措致力于提高税务人员的政治业务素质，从培训现有人员和引进人才两方面入手，通过多种形式多种渠道进一步加强干部政治业务培训，提高政治素质和业务技能和执法水平，拓宽知识面，掌握现代化管理手段，提高政策水平，努力实现一支思想成熟、业务精通、纪律严明、作风过硬、文明高效的税务干部队伍，使税务行政管理人员更适应现代化的税收征管条件。
（四）加强税收法制建设，改善税收环境
加强法制建设主要是解决税收法制和税收执法存在的问题。在当前我国市场经济体制不健全，公民自觉纳税意识不强，良好的治税环境尚未真正形成的情况下，税务机关应该依法治税，依率计征，严格执法。首先要制定科学进步的税收法律制度，提高税法的级次，增强税法的刚性与震慑力，降低税收机会成本；其次要建立完善的协税护税网络，走税收工作社会化路子，调动一切可调动的力量，积极营造机关部门配合的环境，加大税法宣传力度，增强全体公民的税收法制意识；其三坚决治理地方领导对税务执法的干预；最后要完善税收司法制度，健全税务司法保障体系，组建税务警察队和设立专门法庭，严厉打击涉税犯罪，提高税务行政执法效率的执法质量。
结论
税收成本牵涉到税收工作的方方面面，降低税收成本必须综合考虑，除了树立成本意识、建立科学的征管模式、调整优化结构设置，提高税务人员素质以及加强税收法制建设和改善税收环境方面对税收成本影响较大外，税务经费的管理、税务等中介机构的推行和信用体系的建设等问题也制约着税收成本的高低。只有全面治理，才能从根本上寻求出降低税收成本的途径，提高整个税收经济工作的效率。
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构成税法最基本的要素范文3
[关键词]纳税筹划 系统要素 系统环境
一、纳税筹划的概念
纳税筹划，即税务筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税或递延纳税目标的一系列谋划活动。
目前，对纳税筹划的探讨多集中针对某一类型的单一业务或某一个税种的探讨，其系统性不强，对于指导企业对纳税筹划的总体把握存在欠缺。因此，从系统论的角度分析企业纳税筹划问题具有重要意义。
二、企业纳税筹划系统的构成
1.系统构成要素
由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体为系统。系统论认为，系统是无处不在的，在研究和处理任何对象时都应将其看作一个系统整体。观察纳税筹划，既应该看到纳税筹划活动，也应该看到纳税筹划系统。纳税筹划系统就是从事纳税筹划活动的各要素组织的有机整体。系统是运动的，纳税筹划活动就是纳税筹划系统运动的表现形式。在这一活动中的人、资金和信息就是构成纳税筹划系统的基本要素。
（1）人要素。人包括企业从事纳税筹划方案设计的财务人员，也包括实施筹划方案的经营管理人员和财务人员。任何一个相关人员的缺席，纳税筹划就无法实现。没有筹划方案设计的财务人员，企业不可能有纳税筹划活动；企业管理人员、经营人员、会计人员不按照筹划方案的要求从事相关活动，纳税筹划同样无法实现。
（2）资金要素。资金是指企业拥有、占用和支配的财产物资的价值形态，包括货币资金、储备资金、生产资金、成品资金、结算资金等。企业的生产经营活动从价值角度看，就是资金不断循环和增值的过程。资金处于不同阶段和形态会有不同的纳税义务和权利。如，购买材料时，货币资金转变为储备资金，企业产生抵扣增值税进项税额的权利；销售产品取得收入时，成品资金转变成结算资金或货币资金，企业产生了增值税的纳税义务，如果有盈利，还产生了所得税的纳税义务。纳税筹划正是通过对资金形态的控制实现节税收益。
（3）信息要素。此处的信息是指会计信息。企业会计作为一个信息系统，反映了企业资金运动过程和结果。在这个反映过程中，会计可以采取不同的方法，如反映固定资产磨损的折旧，有平均年限法，也有年数总和法。不同的方法，在不同时点的结果是有差异的，但最终结果是一致的。如，平均年限法和年数总和法计算的固定资产折旧在不同年份，计提的折旧额不同，但总额是一致的，都是固定资产原值扣除预计残值。由于应纳税额的计算是以会计信息为基本依据的，因此不同的会计信息，会导致应纳税额计算结果不一样。因此，只要税法允许企业采用不同的会计方法，企业就可充分利用这一政策，以实现节税目的。
2.系统构成要素之间的联系
从系统论的基本观念出发，整个纳税筹划系统是一个立体系统，由一套相互联系、彼此影响的要素构建，它们之间存在这相互存在、相互作用的关系。
（1）三大要素紧密联系，缺一不可。纳税筹划系统的三个基本要素，紧密联系，缺一不可。在这一系统中，人是主体，资金是基础，信息是载体和工具。没有人，就没有了从事纳税筹划活动的主体，更谈不上筹划；没有资金，也就不存在纳税义务，更不存在减轻纳税义务，所有的筹划都是空谈；会计信息是筹划得以进行的基础，没有准确的会计信息，就无法比较不同方案的效益，筹划就无法进行，同时会计本身也是筹划的工具。只有纳税筹划相关人、资金和信息共同作用，纳税筹划才可能产生效益，实现目的。
（2）三大要素都不是以独立形式存在的。纳税筹划系统的三个要素，都不是一个单独的个体。人，不是单一的个人，而是由方案设计者、方案实施者组成的集体。资金，也不是唯一的资金，而是多种形态的资金。信息，也不是独立存在的，而是通过发送方和接收方让信息得以传递。从系统论的角度来看，这些要素本身也是一个系统，是纳税筹划系统的子系统。因此，可以说纳税筹划系统包含筹划人的系统、资金系统、信息系统。
（3）纳税筹划系统是财务管理系统的子系统。纳税筹划系统属于企业财务管理系统，是财务管理系统的子系统。因为纳税筹划是企业财务管理的手段之一，纳税筹划的目标就是企业财务管理的目标。
3.系统环境
系统论认为，任何系统都是存在于一定的环境中，受环境制约，并对环境产生影响。纳税筹划系统面对的环境主要是三个方面，一是法律环境，二是人文环境，三是经济环境。
（1）法律环境。会计活动的有效运转是以完善法规环境为前提的，法律既为会计提供了一个规范化的环境，同时也对会计活动提出严格的要求，会计活动既受到保护又受到约束。当今的大多数国家、政府对会计事务进行影响和干预，一般政府通过制定会计制度并强制实施，通过立法确定会计程序从而影响会计事务。它对于规范会计信息披露制度、规范会计信息市场，净化会计人员思想道德素质有很大的作用。法律环境决定着纳税筹划系统的筹划活动是否被允许，它由税收法律、税收法规、税收规章以及执行它们的税收执法活动等因素构成。
（2）人文环境。人文化环境对于形成一个国家的会计文化以及相应的会计氛围至关重要。随着改革开放脚步的加快，随着市场经济体制的建立，随着我国经济快速的发展，我国纳税人的独立经济利益主体身份在逐渐的体现，对纳税筹划的认知程度也在不断加深，纳税筹划系统慢慢成为企业财务管理系统中不可或缺的子系统。
（3）经济环境。经济形势决定着国民经济发展的总趋势，从而制约着企业的生产经营，也制约着纳税人纳税筹划的走向。经济环境主要由企业内部、企业供应商、企业经销商等要素组成，它决定了纳税筹划系统的活动是否可行。
4.系统的功能
纳税人在不违反法律、政策规定的前提下，通过对经营、投资、理财活动的参排和筹划，尽可能减轻税收负担，以获得“节税”利益。纳税筹划系统是从事纳税筹划活动的，其功能就是实现纳税筹划的目标，具体包括节税功能和调节功能。
（1）节税功能。节税功能是指纳税筹划为企业节约税收支出，这是纳税筹划的直接功能。也正是因为存在这个功能，纳税筹划才倍受企业的青睐。纳税筹划从三个方面节税，一是通过对经营活动的安排和会计政策的运用，选择税负最低的纳税方案，直接减少企业税收支出；二是通过对税法的严格执行和合理运用，实现涉税零风险，消除税收罚款等涉税支出；三是通过对企业经营和会计的安排，在税法允许的范围内延期交税，获取资金的时间价值。节税功能的意义在于有利于纳税人实现税务利益最大化。
（2）调节功能。调节功能是纳税筹划的宏观功能，也是纳税筹划的间接功能。税收法律法规作为贯彻国家意志的重要杠杆之一，必然要体现国家推动整个社会经济运行的导向意图。国家会在公平税负、税收中性的一般原则下，通过税收优惠政策等措施对纳税人的物质利益进行调节，使他们的微观经济行为尽可能的符合国家预期的宏观经济发展要求，以有助于整个社会经济的顺利发展。如对不同部门，不同行业，不同企业或不同产品，实行区别对待，对需要鼓励的，往往少征税或不征税，对需要限制的，往往多征税。这为企业进行纳税筹划提供了客观条件。企业为追求自身利益最大化而进行纳税筹划的活动，也是企业执行国家政策的活动。国家税收的宏观调控意图正是通过一个个企业的纳税筹划活动得以实现。这就是纳税筹划系统的调节功能，体现其有利于发挥国家税收调节经济的杠杆作用，也正是这一功能的存在，纳税筹划才得到国家的允许和支持。
三、企业纳税筹划系统的原则
作为一个系统，其能够不断生存发展的条件是系统内外的协调性，即系统内各个要素相互协调，并且能与外部环境相适应。这也是通常所谓的系统性原则，它包含三方面要求：一是整体性原则，二是目标一致性原则，三是环境适应性原则。
1.整体性原则
系统所具有的整体性是在一定组织结构基础上的整体性，要素以一定方式相互联系、相互作用而形成一定的结构，才具备系统的整体性。
（1）纳税筹划系统是一个整体。纳税筹划系统是由人、资金和信息要素在一定组织结构基础上形成的，三要素以一定的方式相互联系、相互作用而形成一定的结构，才具备纳税筹划系统的整体性。如果三要素处于无组织状态下，虽然要素无组织综合也可以成为整体，但是不能成为纳税筹划系统。因此在纳税筹划工作中一定要把纳税筹划系统视为一个整体。
（2）纳税筹划系统整体功能大于各要素功能之和。虽然纳税筹划系统是由人、资金和信息要素组成的，但纳税筹划系统的整体性能可以大于各要素的性能之和。因此在处理纳税筹划系统问题时要注意研究系统的结构与功能的关系，重视提高系统的整体功能。任何要素一旦离开系统整体，就不再具有它在系统中所能发挥的功能。
（3）纳税筹划系统要素影响整体。三要素有其相对独立性，会反作用于纳税筹划系统这个整体，要素的变化也会影响整体的变化。如果不及时调整三要素的关系，将可能会对纳税筹划系统发生重大影响。
2.目标一致性原则
（1）纳税筹划系统目标与财务管理系统的目标一致。纳税筹划系统作为企业财务管理系统的子系统，其目标应与企业财务管理的目标一致。纳税筹划不能以短期的税负最低作为目标，要综合考虑筹划方案实施的成本费用和收益，要考虑实施筹划方案对企业总体战略的影响。采用一项纳税筹划方案要看其是否符合以下两个标准：①筹划方案预期收益大于预期成本；②筹划方案的实施有助于实现企业总体战略目标。采用不符合这两条标准的筹划方案，只能让企业得不偿失。
（2）纳税筹划系统的各个要素必须协同一致。纳税筹划系统的各个要素必须协同一致。纳税筹划系统三个要素中，人是主体，资金和信息是由人操控的，处于被动地位。因此，纳税筹划系统各要素的协同一致，关键是相关人员要协同一致。从上述对纳税筹划系统的要素及其关系的分析中可以看出，财务人员只是纳税筹划系统中人的要素之一，他只能完成纳税筹划方案的设计。纳税筹划方案最终取得效益，需要所有参与资金运转控制和信息控制的人按筹划方案的要求从事相关工作。这些人包括企业的管理人员、经营人员、营销人员、会计人员等。
3.环境适应性原则
环境适应性原则要求纳税筹划方案与法律、经济环境相适应。只有与环境相适应的才具有实践可行性。环境适应性原则也具有三方面的要求。一是合法性要求，二是与人文环境相适应，三是与经济环境相适应。
（1）纳税筹划方案与法律环境相适应。只有合法的纳税筹划方案，才能得到税务行政机关的许可，才有实施的可能。强行实施不合法的纳税筹划方案，只能给企业带来更多的罚款等涉税负担。合法性原则既要求纳税筹划方案形式上合法，更要求在实质上合法。形式上合法的要求是，任何纳税筹划的方案，形式上不能含有与我国当前有关企业、工商、金融、保险、贸易、财务会计制度、税收政策等法律法规相矛盾的地方。方案设计的具体操作程序、步骤和方法也必须合法有效。
（2）纳税筹划方案与人文环境相适应。在全面建设社会主义市场经济体制的过程中，纳税筹划的人文环境也随着经济体制的变迁而处于变革之中。虽然纳税筹划在当今企业中越发重要，但人们在纳税筹划的认可程度上还存在一定的误区。主要是由于一部分纳税人打着纳税筹划的旗号进行偷税漏税，严重地破坏了法律的严肃性，影响了国家财政收入，使得社会对纳税筹划产生了不信任，甚至反对纳税人进行纳税筹划。所以企业所制定的纳税筹划方案必须以法律为基准，不能为了企业利益而钻法律漏洞，损害国家的利益。
（3）纳税筹划方案与经济环境相适应。很多纳税筹划方案并不是企业内部就能完成的，还需要企业外部相关单位的支持配合。企业并不一定能够采用税负最低的筹划方案，采用哪种方案是由谈判决定的，企业只能向最优的筹划方案靠近。能否实现目标，取决于企业的竞争力。企业应该根据自己的竞争力大小，设计与自己的能力相适应、与环境相适应的筹划方案。
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构成税法最基本的要素范文4
关键词：增值税负；运行；政策选择
中图分类号：G642.0 文献标志码：A 文章编号：1674-9324（2013）17-0194-03
一、增值税负运行的理论界定
增值税负存在一个基点，这个基点是所有相关利益者以及非利益相关者独特关注的焦点，也就是利益分配的均衡点。增值税负基点既然是关系各方利益分配合理性的重心，就是以税负要素为逻辑起点，其他要素都是围绕重心得以建立。增值税负运行的本质必然包含所在要素组合的重心之中，其内涵也会随着社会经济的发展而不断丰富，税负是税制要素的具体分类，也是反映税制运行质量的重要内容。从哲理角度讲，税负与税制类似于物质与物体的形态关系，物质源于物体，从物体中抽象概括而出，物质依存于物体，物体必然是物质的综合表现形式。从现象到本质是认识增值税负运行的基本规律，只有根据税制要素进行总结和归纳税负情况，才能形成对税负运行本质的认识。增值税制要素，可分为静态要素和动态要素，以及存量要素和增量要素。动态和静态是反映税负运行定量与定性关系，存量与增量是反映运动量的特征。增值税相对静止的状态和相对运动的状态都是有机的统一。增值税负运行是不断适应的过程，也是对税制运行状态不断进行能动反映的过程，最终可使税制设计能够达到预期利益均衡分布。在相对静止的状态下，税负运行核心是建立在未来经济利益驱动和预期效果的基础之上，税负的本质是未来经济利益分布状态的均衡性，是税制体系的重心所在，也是最基本、最重要、最简单的基本要素，税制是以税负为基础而得以形成。增值税负政策虽然从不同侧面揭示要素构成的合理性，但还存在局限性，科学合理的要素组合应以反映本质特性为标志，即对要素质的规定性和量的规定性进行区分与划分。追求潜在或增值部分利益，潜在利益也是外部导入利益，是税负运行主体在已有要素内无法获取的利益，即在不损害其他经济利益主体的前提下，至少使利益行为得以改善，从而使社会净收益增加。增值税制设计包含着影响税负行为的价值偏好，税制变迁的需求必定受到税负行为主体偏好的影响，直接制约降低税负和平衡税收总量。增值税扩围是一种更有经济效益和社会效益的税制生产过程，如果预期社会净收益超过预期成本，税制设计就是一次有意义的创新活动。只有当这一条件得到满足或超越时，才能实现得到各方认同的税负价值取向。增值税负蕴含在税制要素当中，它必定内在联结着要素组合中的不同要素，由于税制要素之间是彼此依存的，某种要素的变化就会引起对相关要素的需求，一般而言，必然产生税制要素联动效应，激起相关要素发生同向变动。增值税扩围是以经济资源配置有效整合为基础，以税制形成过程和结果为表现的一种综合反映。公共产品增量价值，为增值税负运行提供重要自变量空间，税负运行水平的客观标准也就由公共剩余产品价值量所决定，它是承载税负自变量水平的最高限量，也是税负自变量运行最大承受度。增值税负水平确立，要反映与其参与公共剩余产品价值量的分配程度，合理界定税负承受能力边际，是正确处理国家和纳税人之间分配关系最重要的问题。增值税负运行合理，就可以充分调动各利益主体的积极性，促进税收协调发展。纳税人税负过重，就会影响和制约增值税负运行的内生动力，从而导致税收环境异常，税负运行难以维持与发展。因而，正确界定和设计增值税负，是税制变迁之关键因素。增值税负运行就是观察税负的变化，通过税负变化分析和解析税制运行的价值取向，税负运行观察手段主要是通过环比和同比实现。增值税负水平高低与合理性，实际上尚未有一个公认标准，衡量税负水平只能通过总量比较、历史比较、横向比较及纳税人承担能力等方面进行综合判断。增值税负与纳税人增加值相关，纳税人效益越好，税负水平也相应提高。增值税负是税收与税源的一种比例关系，这一比例关系既体现公共产品价值增量分配关系，又反映从税源到税收的经济资源关系，是连接税收与经济关系的最直接纽带。由于增值税负受税制要素、税收政策和征收力度等各因素影响，宏观税负可比性具有模糊性。为使增值税负水平可清晰的界定，就必须对其税负进行定性和定量，特别要把税收优惠因素和征管因素进行剥离，从而提供更直接和客观的可比性数据支持。
二、增值税负政策的现实选择
在增值税负运行中，价值链条的内部和外部相关利益者的价值取向是不尽相同，这意味着对税负运行模式的选择也不尽相同。利益相关者参与集体税收政策选择，就会形成统一的价值趋向。增值税负政策的外部利益相关者，虽然不直接参与集体选择，但它们的利益诉求是通过其他形式而实现。增值税负对共同利益产生直接的影响，这种影响既体现为经济价值又为社会价值。增值税负运行是以税负目标为依托，在税负既定情况下，利益相关者对税负承担的一种预期表达形式。由于增值税负目标是由利益相关者共同所实现，也应在利益相关者认同中得以完成。增值税制运行是将相关利益者税负政策运用到具体经济事项当中，税负是利益相关者与外部相关者联结的纽带。增值税负政策选择，应分别从正向引导和反向抑制两个方面进行调节，以实现既定的税收目标。营业税改征增值税，从增值税制运行情况看，是税制结构性减税，税收总量预测是保持或呈一定幅度下降趋势。从财政收入运行看，要保持财政收入规模持续增长，是公共财政运行的客观要求，这与增值税负现实运行情况存在矛盾和价值取向扭曲。增值税制变迁既然是结构性减税，也是由于营业税改征增值税而引起的变化，只有结构性减税，才能顺畅推进增值税制变迁。结构性减税使税负适当降低，辅助以开征某些新税种和调整其他税种的税率，而增加相应税收，但税收属于有减有增范畴，具有税收结构性调整效应。减税是使纳税人对某经济事项更具有税负合理性，增税也是对某一经济事项纳税环节进行合理税负调整。为了减轻纳税人税负水平，在税收增量动态变化中进行税负结构调整，不足部分或尽可能少量部分通过结构性增税来调整，以使增值税制变迁得以顺利实施。实行结构性减税政策是由国内外经济形势所决定的，受世界经济衰退和贸易保护主义，以及欧债危机的影响，出口贸易受到巨大冲击；也受国内劳动力成本持续提高，原材料价格上涨，房价、物价、通货膨胀等多重压力，必须扩大内需，拉动消费需求，加快税收增长方式转变。继续扩大增值税覆盖面，调整税收结构。2011年全国税收收入近9万亿元，占GDP比重为19%，而政府收入（含非税收入）占GDP比重为35%左右，实现结构性减税还有更大的可调控空间。营业税和增值税二者税收加总占全部税收收入一半以上，这是结构性减税难以全面实施的关键之处，按照增量可调控能力，加快增值税覆盖步伐，减轻相关行业税负水平。减税是结构性的变化，既是不同质间的比重调整，如降低增值税负，就要提高其他税负，也是同质间的比重调整，如降低中低收入者税负，就要提高高收入者的税负，在理想状态下增值税收减量就是要通过经济增量予以消化。增值税收政策属于税收体系的核心层面，主导一切税收结构调整变化重要方面。增值税负设计应服从服务于税制变迁的需要，税负是税收的具体政策工具，也是税收的重要组成部分，并对税制运行具有重要影响。增值税制变迁，在增值税7%和13%税率中，新增加11%和6%两个档次税率，这是对税负运行中所面临的可抵扣复杂性而做出的税率设计，为不同增值税收业务及规模提供可选择税率档次。降低交通运输业和部分现代服务业税负水平，从税负运行状况看，是以税收总量与税源总量的比例关系为出发点，形成逐步递进关系。税收总量经济关系是纳税人税负的总体体现，直接关系到纳税人税收负担，是增值税制运行具体的综合体现，是税负评价最相关的数据信息，也是税负合理程度的最终呈现。
三、增值税负政策的相机抉择
在增值税负质量特征中，不但需要有一种与税负体系构建相适应的，有具体内容的税负原则概念，更需要有一种指导整体税负运行规范体系的构建。随着增值税负结构的调整变化，促进税负运行质量的提高，逐步适应经济环境变化而不断完善税制运行机制。根据逻辑学理论，一个科学增值税负必须是内涵要反映本质，外延要界定税负的范围。增值税负的内涵，就是所依据的税负标准和准则，外延的范围就是可选择税负运行适应性的边界。增值税负运行要适应税制规范或标准要求，这是税负运行质量特征的重要标志。增值税负运行应达到或满足基本质量标准，它是为实现税负目标而对税制运行规范的约束，其本质是一种评判税制运行质量的检验尺度。增值税负政策用以指导选择纳税行为，是一种行为取向的指南或准绳。选择增值税负政策而进行判断纳税行为，重在行为过程，而税负运行质量，重在行为结果。增值税负运行质量，而体现在最终生成税负高低的检验上，应贯穿税负运行的始终。增值税负运行质量表现在不同的环节上，约束不同的对象，因果对应，只有将事后的行为结果变成事前的行为过程，才能使税负运行质量得以保证。增值税制运行规范是约束和限制纳税人行为的准则，纳税人各种各样的行为动机，所表现出来的行为都是受税制约束的限制，行为规范规定着纳税行为，并控制纳税行为。增值税负运行是以企业为纽带联结链条上各方的经济利益关系，公平、公正、公允是其基本特征，因而具有很强的社会属性。增值税负运行是业务性范畴，方法性、程序性、指引性是其主要特点，因而具有很强技术性。增值税制适应性则是具体税负行为的现实标准，它的适应性发生在具体税负行为之中，对税负具体行为方式、程序及结果具有直接的约束机理，其税负运行适应性是带有具体性和特定性的特质。对于同一不确定的纳税事项可做出不同的税负政策选择，呈现出不同的价值取向，导致税负数据分布在一个较宽的弹性区间上，就可在更大弹性空间上进行选择。增值税负运行主要功能就在于使这一弹性区间最小化，为税负选择提供有限空间，缩小对同一纳税事项弹性区间的差异，其价值取向更是可确定的。增值税负运行质量是对客观事物规律性变化的总结，具有高度的抽象性、一般性、普遍性、基础性的特征。增值税负运行是反应性的，始终与税收总体水平、税负结构、经济增长等密切相关。增值税负运行的基本质量特征是反映合理性和有效性，税制运行相对历史性而言，一般会出现较大差异，而现行税制则更注重提高运行效率。增值税负计量越接近真实水平，使其更符合税负的定义，达到形式与内容的统一。在增值税负运行中，如果没有发生税负增量变化，那么对如实反映税负运行质量没有影响，增值税负运行应当以经济、法律环境和利益相关者为依托，以原则导向为基础，兼顾过程公允和结果公允，择机对增值税制不断进行覆盖。
增值税负是税制的核心要素，税负运行过程实质上是税收形成的转换过程，首先要取得税收，然后使用持有的经济资源而产出新增量税收，通过经济增量获取税收增加。增值税负运行具体的形式和方式，其最终目的是为了未来增加税收，预期税收结果是未来税收在时间价值基础上大于现行税收，这是税负运行的必然趋势。在取得或持有增值税收中，从税负运行的固定属性看，是税负结构性增减变化，只有取得税收总量保持适度增长，才能不断的维持正常循环，促使增值税持续扩围。增值税负是归属于特定经济资源，纳税人可以利用这些资源为其带来经济利益。在增值税制变迁中，每一步都离不开对税负的计量，无论是宏观税负，还是微观税负；无论是同业税负，还是地区税负，都要对税负进行计量与分析。通过对税负总量及分量的计量，结合其他辅税负信息，评价税负是否符合预期设计要求，是否合理而作出相应抉择。尽管持有税收最终目的是以存量促增量，实现税收增值，但税收实现价值方式和时间性都有所不同，有的是通过时间价值来实现的，有的是通过税制变迁来实现的，有的是通过征管方式来实现的。税收实现的方式和途径不同，税负评价和计量也应该有所不同。
增值税负传导机制在税制运行中受诸多种因素影响，通过一定途径与相关税制要素相互作用，不断进行适应性调整，使不适应性进行不同形式的具体转换，致力于适应性。增值税收有机联系相关税负链条，在税负链条上任何一个环节的变动，都会通过推动税收弹性需求而拉动向其他环节传导，依照税负转嫁和税负传导的一般原理，上游环节增加税负，会通过成本推动方式向下游环节转嫁。增值税负政策选择，必须兼顾国家与纳税人在税收分配总量的适度关系，贯彻合理税负原则，税负或重或轻，都不利于国家职能的实施，也制约经济的发展。增值税制设计的灵魂必须体现税负的确立和选择，充分保证实现税收收入为前提，合理税负引导税收增长，企业经济发展增强税收负担能力。营业税改征增值税应相机抉择，即根据税收总量与经济发展状况，择机选择税制运行覆盖程度，并同其他税负结构相配合，以达到择机税负政策选择之目的，促进经济协调发展。
综上所述，增值税制变迁不宜通过提高税率，以及税负结构调整而实现，税负结构增减变化必将带来相关利益主体分配关系的变化，不论税负增量的合理性程度多高，都会受到相关利益者不同程度的阻碍，而应通过经济增量实现税负变迁。微观税负设计必须与宏观税负设计目标相一致，以税负运行质量为特征逐步扩大营业税改征增值税覆盖范围。
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构成税法最基本的要素范文5
「关键词税收法定主义，税种法定，税收要素确定，程序法定
一、税收法定主义的历史发展及其意义
税收法定主义肇始于英国。在近代以前的奴隶社会和封建社会，奴隶主阶级和封建领主以及国王君主为了满足其奢侈生活或筹集战争费用的需要，巧立名目，肆意课税盘剥劳动人民。后来，在不断蓬勃发展的市民阶级抵抗运动中，逐渐形成了“无代表则无税”（No taxation without representation）的思想；其萌芽初现于1215年英国大宪章的规定：“一切盾金或援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不允许课税。”此后，1627年的《权利请愿书》规定，“没有议会的一致同意，任何人不得被迫给予或出让礼品、贷款、捐助、税金或类似的负担”，从而在早期的不成文宪法中确立了税收法定主义。这一宪法原则是如此根深蒂固，以至于1640年英王查理一世为了通过税收来筹集对付苏格兰军队的军费不得不两次召集议会，由于议会与之对立而导致了英国内战的爆发，并将查理一世葬送在断头台上；直至“光荣革命”胜利的1689年，英国国会制定“权利法案”，重申“国王不经国会同意而任意征税，即为非法”，正式确立了近代意义的税收法定主义。
18世纪下半叶，英国人又因“印花税”和“茶叶税”等激怒了其北美殖民地人民，点燃了美国独立战争的导火线；1776年，美国在《独立宣言》中指责英国“未经我们同意，任意向我们征税”；并随后在1787年制定的美国宪法的第1条规定：“一切征税议案应首先在众议院提出，但参议院得以处理其他议案的方式，表示赞同或提出修正案。”（第7款第1项）“国会有权赋课并征收税收，进口关税，国产税和包括关税与国产税在内的其他税收，……”（第8款第1项）。[1]（pp.25—26）
在法国，1788年巴黎的议会否定了国王抽税及修改司法程序的通令；法王路易十六为了筹划税收方案，解决财政问题，迫不得已在1789年重新召开自1614年以来就未曾开过的三级会议，不料引发了法国大革命，而路易十六也步了查理一世的后尘。就在这一年，法国了“人权宣言”，其中虽未直接规定征税问题，但规定人民财产不得任意侵犯，也就包括了征税问题。以后，《法兰西共和国宪法》第34条规定“征税必须以法律规定。”
西方其他国家也都或早或晚地将税收法定主义作为其宪法原则加以确认，尤其是倡导并实行法治的国家，多注重在其宪法中有关财税制度的部分，或在有关国家机构、权力分配、公民权利和义务的规定中，对税收法定主义予以明确规定。[2]（第58页）如日本，明治宪法规定：“课征新税及变更税率须依法律之规定”；《日本国宪法》第84条规定：“课征新税或变更现行的税收，必须依法律或依法律确定的条件。”又如意大利，其宪法第23条规定：“不根据法律，不得规定任何个人税或财产税。”还有埃及、科威特等国。
以上历史发展表明：其一，税收法定主义始终都是以对征税权力的限制为其内核的，而法治的本质内容之一也在于权力的依法律行使，故税收法定主义“不但构成了法治主义的重要组成部分，是法治主义规范和限制国家权力以保障公民财产权利的基本要求和重要体现；而且，从渊源上说，还是现代法治主义的发端与源泉之一，对法治主义的确立‘起到了先导的和核心的作用’”。[3]（第17页）
其二，税收法定主义在各国最终都是以宪法明文规定的形式而得以具体体现，并进而贯彻到税收立法中去的，故“人类争取人权，要求建立现代民主宪政的历史，一直是与税收法定主义的确立和发展密切相关的。”[2]（第58页）
二、 税收法定主义的基本含义和具体内容
（一） 税收法定主义的基本含义
税收法定主义，又称为税收法律主义、税捐法定主义、税收法定主义原则和税收法定原则等，其基本含义是指，征税主体征税必须依且仅依法律的规定；纳税主体依且仅依法律的规定纳税。“有税必须有法，‘未经立法不得征税’，被认为是税收法定原则的经典表达。”[3]（第16页）
我们试将“税收法定主义”这一名词分解开来加以解释，以对其含义作进一步理解：
1.“税收”概念之含义。笔者认为，税收是指人民依法向征税机关缴纳一定的财产以形成国家财政收入，从而使国家得以具备满足人民对公共服务需要的能力的一种活动。这一定义与税收的传统定义相比较，在形式上起码具有如下特征：（1）涵盖了税收法律关系中的三方主体，即作为纳税主体之代名词的“人民”、作为实质意义之征税主体的国家和作为形式意义之征税主体的征税机关；[4]（2）突出了“人民”在整个国家税收活动中的主体地位和主动性作用，与人民在反抗封建君主、争取确立税收法定主义的斗争过程中的地位和作用是相符的；（2）表明了税收的两重目的，即其直接目的是“形成国家财政收入”，而其根本目的是“使国家得以具备提供公共服务的能力”，由此淡化了传统理论中税收的强制性和无偿性的特征，使之更易为纳税人接受；（3）强调了人民纳税必须“依法”且仅“依法”而为，内涵了“税收法定主义”之意旨。
2.“法”概念之含义。税收法定主义中之“法”仅指法律，即最高权力机关所立之法。至于为何非得以法律的形式，而不以法的其他形式来规定税收，笔者以为，简单来说，起码有以下三个原因：第一，税收对人民而言，表面上或形式上表现为将其享有的财产权利的一部分“无偿”地转让给国家和政府（实质上表现为人民因这一转让而获得要求国家和政府提供公共服务的权利），因此，以人民同意-人民的代议机关制定法律-为前提，实属天经地义、无可厚非，否则便是对人民的财产权利的非法侵犯。第二，政府是实际上的税收利益最终获得者，并且作为权力机关的执行机关，又是满足人民对公共服务的需要的实际执行者，倘若仅依其自立之行政法规来规范其自身行为，无疑可能会导致其征税权利（力）的不合理扩大和其提供公共服务义务的不合理缩小的结果，以其权利大于义务的不对等造成人民的义务大于权利的不对等，故必须以法律定之，排除政府侵犯人民利益的可能性-哪怕仅仅是可能性。第三，从历史来看，税收法定主义确立的当时，尚无中央与地方划分税权之作法，将税收立法权集中于中央立法机关，乃是出于建立统一的、强大的中央政府的需要，因此排除以税收地方性法规开征地方性税种的可能，以免因税源和税收利益划分等原因导致中央与地方之间以及地方相互之间的冲突而不利于国家的统一。所以，就“法”概念之含义而言，“税收法定主义”之表述没有“税收法律主义”之表述明白准确。
3.“定”概念之含义。对税收法定主义中之“定”，我们可以从以下两个层次三个方面来理解：第一层次，当我们将税收法定主义定位为税法的基本原则时，可将“定”理解为“依据”，即国家整个税收活动必须依据法律进行，包括征税主体依法律征税和纳税主体依法律纳税两方面，并以此指导作用于税法的立法、执法、司法和守法的全过程。第二层次，当我们将税收法定主义仅定位为税收立法的基本原则时，一方面，可将“定”理解为税收法定主义本身必须以法律（宪法）形式加以明文规定，从税收法定主义的早期历史发展来看就是如此；另一方面，可将“定”理解为“立法”之“立”，也就是说，在立法技术发达、立法形式多样的现代社会，“定”早已突破其最初作为“制定”的外延，而扩展到除此以外的认可、修改、补充、废止、解释和监督等诸形式，换言之，税收活动得以进行的依据并不仅仅限于立法主体“制定”的税收法律，还包括立法主体对税收法律的认可、修改、补充、废止、解释和监督。当然，就此而言，“税收法律主义”之表述又没有“税收法定主义”之表述全面准确。
4.“主义”概念之含义。如前所述，就“税收法定”之意，有称为“主义”者或“原则”者亦或“主义原则”者，故有必要加以辨析，以示其异同。所谓“主义”，是指“对客观世界、社会生活以及学术问题等所持有的系统的理论和主张。”原则是指“说话或行事所依据的法则或标准”；[5]（第1497、1408页）法的原则则是相对于法的规则而言的，是指“可以作为规则的基础或本源的综合性、稳定性原理和准则。”[6]（第56页）再来看英文“Doctrine”和“Principle”二词，虽前者主要作“主义”解、后者主要作“原则”解，但并非绝对，二者均可互译，视不同语境而定。由此来看，将税收法定主义作为税法或税收立法的基本原则，或者直接将其称为“税收法定原则”并无很大不妥；假如说有区别的话，则“主义”的抽象层次和逻辑顺序要高于“原则”，可以将税收法定主义作为税法的基本原则，而将税收法定原则作为税收立法、税收执法或税收司法等的基本原则。
（二）税收法定主义的具体内容
关于税收法定主义的内容，学者们概括表述不一。有的认为包括“课税要素法定主义、课税要素明确主义、合法性原则和程序保障原则”；[7]（第50—54页）有的认为包括“课税要素法定原则、课税要素明确原则和程序合法原则”；[2]（第59—60页）又有的认为包括“税种法定、要素明确、严格征纳和程序法定”等内容；[3]（第16页）还有的则根据法律的具体规定，将税收法定主义的内容作多项分解列举。[8]（第152页；第4—5页；第156—157页）经过比较分析，我们认为，可以将税收法定主义的具体内容归纳为如下三个部分：
1.税种法定原则。其基本含义是，税种必须由法律予以规定；一个税种必相对应于一部税种法律；非经税种法律规定，征税主体没有征收权利（力），纳税主体不负缴纳义务。这是发生税收关系的法律前提，是税收法定主义的首要内容。
税收法定主义是“模拟刑法上罪刑法定主义而形成的原则。”[7]（第50页）因为，国家和政府如果没有相应的税种法律依据而向人民征税，意味着对人民的财产权利的非法侵犯，就如同未依明确的法律规定并经法定程序便对犯罪嫌疑人定罪处刑无异于对人民的人身权利的践踏一样。因此，税收法定主义与罪刑法定主义在近代资产阶级反对封建阶级的斗争中分别担负起维护人民的财产权利和人身权利的重任。
2.税收要素确定原则。其基本含义是，税收要素须由法律明确定之。在某种意义上说，税收要素是税收（法律）关系得以具体化的客观标准，各个税收要素相对应于税收法律关系的各个环节，是其得以全面展开的法律依据，故税收要素确定原则构成税收法定主义的核心内容。
笔者认为，所谓税收要素，是指所有税种之税收（法律）关系得以全面展开所需共同的基本构成要素的统称；税收要素既经法律规定，则为税法要素，是各单行税种法律共同具有的基本构成要素的统称。我们试从以下几方面来把握税法要素之含义，进而确定税收（法）要素的具体内容：（1）税法要素主要是针对税收实体法、亦即各单行税种法律而言的，但并不排除其中的程序性规定，如纳税环节、期限和地点等；（2）税法要素是所有完善的税种法律都同时具备的，具有一定共性，仅为某一或某些税种法律所单独具有而非普遍适用于所有税种法律的内容，不构成税法要素，如扣缴义务人等；（3）虽然税法要素是所有完善的单行税种法律都必须具备的，但并非要求在每一部税种法律的条文中都必须对诸税法要素一一予以明确规定，有时可以通过其他非税种法律的形式对某一税法要素作出规定，如《税收征收管理法》的第五章就对违反税法行为的法律责任作了较为集中的规定，因此，尽管某些税法要素没有在单行税种法律中得以体现，但却规定在其他适用于所有税种法律的税收程序性法律中，我们仍然认为它们是税种法律的基本构成要素，是在税收实体法律的内容体系中不可或缺的有机组成部分。综上所述，我们认为，税法要素具体包括：税种，[9]征税主体，[10]纳税主体，征税对象，税率，纳税环节、期限和地点，减免税，税务争议和税收法律责任等内容。
税收要素须以法律定之，这一点无须多言。关键是，法律如何对税收要素加以明确且无歧义的规定。因为，如果对税收要素的法律规定或太原则化或含混不清以至不明白确定，便会给行政机关创造以行政法规对其进行解释的机会，等于赋予行政机关以自由裁量权，从而破坏了这一原则。故税收要素确定原则对于那些立法技术尚不发达，习惯于以原则性语言进行立法的国家，如我国，其现实意义尤为重要。
3.程序法定原则。前两个原则都侧重于实体方面，这一原则则侧重于程序方面。其基本含义是，税收法律关系中的实体权利义务得以实现所依据的程序性要素须经法律规定，且征纳主体各方均须依法定程序行事。
“在考虑法制建设的时候，中国的法律家更侧重于强调令行禁止、正名定分的实体合法性方面，而对在现代政治和法律系统中理应占据枢纽位置的程序问题则语焉不详。”[11]（第84页）在税收法制建设中也有类似情况，要么在立法时不注重对程序问题作出规定，要么是有一些规定却又不依照执行，结果是由于程序缺失或不当，致使实体法上的权利和义务未得到有效的保障。
其实，“程序法定”作为一个单独的原则，和税收法定主义有着共同的历史渊源。程序的实体意义最初表现在起源于1215年英国大宪章的“正当过程（Due Process）”条款，其第39条规定，“除依据国法之外，任何自由民不受监禁人身、侵占财产、剥夺公民权、流放及其他任何形式的惩罚，也不受公众攻击和驱逐。”这一原则经过历代国王的反复确认，到14世纪末成了英国立宪体制的基本标志，其实质在于防止政府专制。[11]（第86页）由此来看，程序法定原则与税收法定主义有异曲同工之处；甚至可以认为，当程序法定或程序正义（Procedural Justice）作为一个单独的更高层次的基本原则，作为法治体制、社会正义及基本价值的核心的时候，税收法定主义不过是其延伸于税法领域的一个产物罢了。
税收法定主义的程序法定原则具体包括以下三方面内容：（1）税种及税收要素均须经法定程序以法律形式予以确定；（2）非经法定程序并以法律形式，不得对已为法定之税种及税收要素作出任何变更；（3）在税收活动中，征税主体及纳税主体均须依法定程序行事。以上三部分内容相辅相成，缺一不可，共同构成了程序法定原则的完整内容。
三、 我国的税收法定主义
从笔者所掌握的资料来看，税收法定主义最早是在1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一介绍到我国来的。[12]（第150—153页）进入90年代以来，学者们开始借鉴和参考西方税法基本原则理论来研究、确立我国税法的基本原则。目前，西方国家税法的四大基本原则已呈现出取代我国传统税法理论中的税法基本原则，而被直接确立为我国现代税法的基本原则的趋势。[13]（第31—32页）
我国宪法第56条规定：“中华人民共和国的公民有依照法律纳税的义务。”这一条文是否体现了税收法定主义，学者们对此有两种不同的意见。一种认为，这一规定隐含了或揭示了税收法定主义的意旨。[3]（第18页）另一种则认为，该规定仅说明了公民的依法律纳税的义务，并未说明更重要的方面，即征税主体依法律征税，因而无法全面体现税收法定主义的精神；但立法机关在《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；……”，以此来弥补宪法的缺失，使得税收法定主义在税收法律中而不是在宪法上得到了确立。[2]（第59页）
笔者赞同后一种观点。因为税收法定主义的本质和最主要的作用仍在于对征税主体的权力的限制，弃此不言，而仅规定纳税主体的依法纳税义务，依然是传统税法理论中征、纳双方不平等的观点的体现；况且，我国1982年宪法修改时，立法机关制定上述条款本无体现税收法定主义之意。然而，不管争论如何，我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定，这一点当无疑义。目前需考虑如下三点：（1）从立法技术的角度，应当用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述；（2）如何选择适当时机，以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中，考虑到宪法的权威性和稳定性，一味要求尽快规定税收法定主义，或者是单独就税收法定主义对宪法进行修正，都是不妥当的；（3）在目前一时难以对宪法加以修正的情况下，可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释的方式或在即将要制定的《税收基本法》中加以规定的方式来确定税收法定主义。
就目前我国现状而言，不论是税收法制还是税收法治，都没有充分执行或体现税收法定主义的要求，甚至表现出对税收法定主义的背离。比如，单行税种法多为税收行政法规形式，降低了税法的整体权威性和稳定性，不利于我国社会主义市场经济的公平税收环境的培育。无论如何，作为税法的首要基本原则，税收法定主义当然应作用于税收法制建设的全过程，而体现在税法的立法、司法、执法和守法等各个环节；如此才能真正达到税收法治之状态。[14]
「注释
[1] “税收议案必须首先在议会提出。税法应当在立法机关的下院提出，这一传统来自英国。在那里，由于人民直接选举下院成员，而不选举产生上院-贵族院，故下院更倾向于反映人民的意愿。在美国，这一规则却有所不同，因为人民既选举产生众议院，又选举产生参议院。此外，参议院得以修正税收议案，甚至可以达到将其完全改写的程度。”The Constitution of The United States of America With Explanatory Notes， Adapted from The World Book Encyclopedia， World Book， Inc.， 1986.
[2] 张守文。论税收法定主义[J].法学研究。1996（6）。
[3] 饶方。论税收法定主义原则[J].税法研究。1997（1）。
[4] 刘剑文、李刚。税收法律关系新论[J].法学研究。1999（4）。
[5] 现代汉语词典[M].北京：商务印书馆，1978.
[6] 张文显。法学基本范畴研究[M].北京：中国政法大学出版社，1993.
[7]（日）金子宏。刘多田等译。日本税法原理[M].北京：中国财政经济出版社，1989.
[8] 谢怀栻。西方国家税法中的几个基本原则[J].载刘隆亨主编。以法治税简论[M].北京：北京大学出版社，1989；罗玉珍主编。税法教程[M].北京：法律出版社，1993；刘剑文主编。财政税收法[M].北京：法律出版社，1997.
[9] 传统税法理论之课税要素中不包括税种。笔者认为不妥。因为，任何一部单行税种法律首先就要在名称中明确其为哪一个税种。当然，在此亦发生“税收要素确定原则”与“税种法定原则”的交叉；但并不能就此将“税种”排除在税收要素之外，而破坏其完整性。
[10] 传统税法理论中课税要素虽含税法主体，但仅指纳税主体。此为其一大缺漏。税收法定主义本就源自于对征税主体的征税权力的限制，又怎能将其排除在税法要素之外呢？且并非所有税种的形式意义的征税主体都是一致的，虽然其中大部分为税务机关，但也包括海关和非税务机关的财政机关等。
[11] 季卫东。法律程序的意义-对中国法制建设的另一种思考[J].中国社会科学。1993（1）。
[12] 这四大基本原则是：税收法定主义、税收公平主义、实质征税原则和促进国家政策实施原则；谢怀栻。西方国家税法中的几个基本原则[J].载刘隆亨主编。以法治税简论[M].北京：北京大学出版社，1989.
构成税法最基本的要素范文6
纳税筹划的运用，应当贯穿于财务决策以及经营管理的过程当中，为企业在筹资、投资、经营、资金分配及财务核算等过程中，提供有效的协助，为此，科学地构建纳税筹划平台，可以在许多环节中起到关键性的作用，最大程度的减轻企业税收负担，为企业的经济效益起到提高与促进的作用。
在构建纳税筹划平台的同时，我们要主要以下一些问题。首先是其合法性，是否符合国家相关要求。纳税筹划平台作为节税的一种合理方法，它在企业中构建的基础应当首先注意合法性，至少不能够出现违法行为。随着市场经济的发展，竞争成为各个企业都在面对的压力之一，违法偷税的行为不断出现，但这只是作为个别例子而存在，纳税筹划平台的运行尺度是完全符合相关标准的，在操作上要严格遵守要求。如果触犯了税法已有的反避税规定，这种行为便可以视作偷税，我们要认清开展纳税筹划平台的界限，用合法、正当得手段去维持平台的运行，从根本上正确认识并划清与违法避税的界限，将合理的纳税筹划坚持到底。与此同时，构建纳税筹划平台要彻底贯彻成本原则与效益原则，利用最小的筹划成本，去赢得最大的税收效益，既需要考虑纳税筹划平台的成本，也要考虑到纳税筹划方案之间的比较，选择最为可行的方法解决或应对纳税的相关问题。
不同的企业，对于纳税筹划的需求也不尽相同，这一平台的构建，要充结合企业的实际情况，所以纳税筹划平台的可行性也是需要重视的问题。税收政策与税收筹划，都存在着一定程度上的变化性，主客观条件很多时候都处于变化当中。因此，在纳税筹划平台无法在实际需要中找到现成可用的方案时，企业应当从实际角度出发，这也是对该平台价值的利用方法。在不同的时间与情况下，构建或使用纳税筹划平台，都需要结合各方面因素，吸收经验是企业发展需要具备的能力，在纳税筹划平台的设计前期，要不断利用其他企业现有的基础，让纳税筹划平台的科学性与可行性力求在法律上合乎标准，在操作上得心应手。现代企业整体利益因素的绝对，存在于多个方面，税收利益作为企业的一项重要经济利益，在得到重视的同时，还要了解它并非是企业全部的经济利益。因此构建纳税筹划平台时，应当服从企业的整体利益，因为筹划不当而造成企业的社会形象受损，甚至影响企业的发展战略、成功机会等一些方面遭到影响，这样是不可取的，要对构建纳税筹划平台进行综合考虑，全面权衡利弊，明确这一平台构建的基础目标是什么。最后，纳税筹划平台要按照国家政策为导向，抓住当前政策可能带来的契机，把握税收政策主导的走向，在合理的时间内构建纳税筹划平台，进而开展纳税筹划的相关活动。
