cpa审计知识点归纳范文1
会计学本科专业人才的培养目标旨在培养从事会计、审计、财务管理等专业性工作的应用型技术人员,而CPA是指取得注册会计师执业证书并在会计师事务所从事审计、资产评估、会计服务等业务的专业人员。CPA考试是从事注册会计师执业的资格考试,是从事注册会计师业务的必备条件,其考试主要科目所包含的内容均是会计学本科专业应重点掌握的课程体系核心内容。而有效地融合CPA考试内容与会计学本科人才培养,既能使学生掌握必要的会计学专业核心知识体系,又能使学生在本科学习阶段为将来的CPA考试、会计师专业技术资格考试等做好准备。
(一)会计学专业人才培养现状 据教育部于2007年公布的本科专业招生目录的数据资料统计,在全国有678所含独立学院的本科高等院校中,开设有会计学专业的共382所(占院校总数比例的57%);从专业分布看,会计学专业位居我国开设数量最多的十大专业中第六位。以重庆市为例,全市有13所院校设有会计学专业;在本科院校专业年毕业人数排名中,会计学排第5位,每年为社会提供7000余人会计专业人才。可见,会计学专业人才培养在学生数量和毕业生数量方面已经具有较大的规模,甚至在局部地区开始出现较为饱和的状态。
根据教育部在2007年颁布的《普通高等学校本科专业介绍》中,会计学本科专业的培养目标规定为:培养能在企事业单位、会计师事务所、经济管理部门、学校、科研机构从事会计实际工作和本专业教学、研究工作的德才兼备的高级专门人才。但现实中的会计学专业人才培养一直处于比较尴尬的境地:从需求角度看,社会用人单位普遍感到难以找到满意的会计专业人才,抱怨刚毕业的会计专业毕业生专业知识不够扎实,缺乏实践经验,实务操作能力不强;同时,从学生就业角度看,部分接受过较高层次教育的会计专业毕业生走上非会计、非财务类的其他岗位,造成较为普遍的学非所用的现象。
会计学专业教学质量是会计专业人才培养的关键要素;而教学质量的高低取决于课程的设置和教学内容的开设。随着我国市场经济的发展和会计制度及会计准则改革的不断深入;我国会计专业教学的课程体系经历了分部门、分行业的会计课程体系到以基础会计、中级财务会计、高级财务会计、 管理会计、财务管理、审计学为核心的专业课程体系的转变,这不仅体现了会计学专业的核心教学内容,也间接反映了我国由传统的计划经济转向市场经济的变迁过程。现行会计学专业核心课程体系,与我国CPA考试的主要科目在课程名称和教学内容方面大部分相同,这为两者的融合创造了条件。在会计专业核心课程的内容和教材等方面,如果能很好地与CPA考试科目的内容相结合,既能提高学生的专业技能并改善学生的就业状况,又能满足学生CPA考试的需求。
(二)CPA考试及职业前景 CPA是注册会计师的简称,是从事高级会计、审计类相关工作的必备条件。在我国,取得CPA执业资格必须通过相关科目的考试。新中国的注册会计师职业始于改革开放后的1981年,1993年10月31日我国颁布的《中国注册会计师法》进一步规范了注册会计师的从业资格、从业范围等内容。我国CPA全国统一考试制度始于1991年,自1993年开始每年举行一次考试,经过20多年的发展,目前已有超过15万人取得了全科合格证书,获得了执业资格证书。2007年1月面向境外考生的中国注册会计师考场首次设立,考试大纲采用了国内2006年的统一考试大纲,这为在境外学习、工作但志愿考取中国CPA的人士提供了便利条件。自2009年全面改革以来,逐步实现了考试制度的国际趋同。与美国通过学分(150学分)积累,获得CPA执业资格不同,目前,我国CPA考试分为专业和综合两阶段进行。专业阶段考试包括:会计、财务成本管理、经济法、税法、审计、企业战略与风险管理六门课程;综合阶段主要考核已通过前六科专业阶段考试人员综合运用相关知识的能力。注册会计师考试不仅为选拔会计和审计类高端人才提供了依据,并且为会计人才的培养提供了参考。参加CPA考试的条件相对较低,根据规定:具有高等专科以上学校毕业学历、或者具有会计或相关专业中级以上技术职称的人员均可报名参加注册会计师全国统一考试;具有会计专业或相关专业高级职称的可申请免考一门科目。这一考试基本条件相对较低,但通常报名参加此类考试的人员有会计学专业学科背景或工商管理、经济学等学科毕业或具有从事会计、审计等相关工作经验。CPA考试被认为国内声誉最高的执业资格考试,并得到了国际同行的广泛认可。
获得CPA执业资格的会计人员有较广阔的执业前景,目前较多的执业CPA从业人员在会计与审计师事务所、上市公司、大中型企业从事审计、会计、财务管理等相关工作。CPA不仅可以在事务所从事注册会计师审计、资产评估、管理咨询等工作,也可以在大型企事业单位从事内部审计、会计主管、财务总监等工作。同时,由于执业的CPA人员必需保持工作和经济的独立性,所以非执业CPA成员也较多地分布在高等院校、行政事业单位等;可见CPA的就业范围较为广泛。同时通过CPA考试全科合格的人员在参加美国的CMA(注册管理会计师)、CFM(注册财务管理师)和ACCA等相关考试可以豁免部分科目,这为部分准备考取国外相关资格证书以及在国外从事相关工作的会计人员提供了便利条件。
二、会计学专业人才培养中存在的问题
在会计专业人才培养中,专业教学是保证人才培养质量的核心要点。根据教育部《普通高等学校本科专业介绍》关于会计学专业的培养要求,可以看出会计学专业学生主要学习会计、审计和工商管理方面的基本理论和基本知识,受到会计方法和技巧方面的基本训练,具有分析和解决会计问题的能力。而会计本科专业的毕业生应该具备的主要知识和能力,包括:管理学、经济学和会计学的基本理论和基本知识;会计学的定性、定量分析方法;文字表达、语言沟通和解决会计问题的能力等。虽然我国的会计学专业人才培养已经经历了几十年的发展,在人才数量和质量方面取得了长足的进步,但当前在会计学本科专业课程体系、教学内容、教学过程和教材质量等方面仍存在或多或少的问题。
(一)专业知识结构有待进一步优化 在学位授予分类中,会计学属于管理学下工商管理类二级学科。会计学本科专业毕业获得管理学学位;但根据国家哲学社会科学规划办公室申报课题的目录看,会计学归属于应用经济学。所以,从学科体系来看,会计学专业应该属于经济学与管理学相结合的交叉学科。会计学专业毕业的学生应该掌握经济学、管理学的基础知识和基本理论。而目前一些高等院校会计学专业的课程开设过多、过细,层次不清,内容重复,并且所占比重过大;部分高校关于企业管理、经济学等基础课程比重过小,甚至有个别学校没有开始《微观经济学》和《宏观经济学》等基础课程。在专业核心课程开设中,有部分院校的会计学专业课程中,缺少必需的专业核心课程,如《审计学》、《经济法》等专业核心课程在某些高校被设为选修课程或未开设。
(二)实践、实验环节欠缺 会计学专业要求学生掌握必备的专业技能,对学生的动手操作能力要求较高。如果在会计学专业课程体系中实践和实验环节较少,必然导致学生专业实际操作能力较差。一部分高校在部分核心课程教学中缺少必要的实践和实验环节,导致学生实践能力较弱,部分高校会计专业学生甚至不能胜任记账凭证填制、账簿登记、报表编制等基础工作。一些高校没有开设《会计手工模拟实验》、《会计实训》、《会计电算化》实验实训等课程,导致学生书面成绩优良但操作能力低下。
(三)部分课程内容交叉 由于会计准则和会计制度的不断发展,会计学专业开设的部分课程在内容上存在重复交叉的现象。如部分高校同时开设有《成本会计》与《管理会计》、《财务分析》与《财务管理》,这些课程存在内容的重复;如《财务管理》课程中有财务报表分析这一章节的内容,在《管理会计》和《财务管理》两门课程中均会涉及到成本控制的内容。开设的《经济法》、《税法》与《税务筹划》等课程,有部分内容也存在交叉;《经济法》教材中大多有专门章节关于税法的内容,在《税务筹划》课程中无论是流转税还是所得税的税务筹划章节均会先讲解各税种的具体规定与计算,这与《税法》的很多章节内容相同。
(四)教材质量需要提高 部分高等院校会计学专业采用的专业教材质量参差不齐,一些教材的内容质量较差。如2006年新会计准则体系颁布后,会计学相关教材内容需要更新,全国各出版社均出版发行了一系列的会计学教材,但有些编者在没有认真学习新准则体系的情况下编写的会计教材出现许多错误;如部分教材将《企业会计制度》与《企业会计准则》的内容混淆,甚至科目运用也出现差错;部分教材中出现编写金融资产这一章内容时将交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理相互混淆。
(五)人才培养缺乏特色 目前国内会计学专业人才培养无论从培养方式,还是课程体系、教学内容等方面都基本相似,在人才培养计划、具体课程的设置、教学大纲和专业教材的编写等方面都大致相同,少有自己的创新之处,这也背离了现代高等教育提倡个性化、差异化教育的发展要求。而一些非综合性大学在会计学专业人才培养方面,有条件结合学校的学科特色创新会计学人才培养,如具有工科背景的高等院校应该更注重基建预算、成本核算等内容的教学,具有语言学科背景的高等院校应该注重外贸会计、国际会计人才的培养;但现实中较少的高校实施会计学特色专业人才培养。因此,迫切需要对我国会计专业课程体系进行必要的改革,对教学内容进行必要的优化,科学地培养高素质会计专门人才,以满足社会的需求。建立科学、完善的课程体系,优化教学内容是培养会计人才的根本保证。
三、CPA考试内容与会计专业核心课程的融合
注册会计师考试委员会组织和领导CPA全国考试工作,并负责考试大纲和教材的修订与出版。CPA考试中的专业考试阶段包括《会计》、《审计》、《税法》、《经济法》、《财务成本管理》、《公司战略与风险管理》共六个科目,而这六个科目所涵盖的内容正是会计学本科专业所应掌握的核心专业知识。目前会计学专业人才培养中主要问题的解决,可以通过将CPA考试与会计专业教学有效融合在专业人才培养中。
(一)规范专业课程名称与内容 从教育部关于会计学专业应开设的主干课程看,包括:《会计学》、《财务管理》、《经济法》、《财务会计》、《成本会计》、《管理会计》、《审计学》等核心课程。而CPA专业考试阶段的六个科目涵盖了以上所列的大部分课程,这也是作为会计学专业人才应该具备的会计、法律、管理等方面的综合知识。但会计学专业所开设的课程名称应结合CPA考试内容予以调整,如将科目《会计》分为《中级财务会计》和《高级财务会计》课程;将《财务成本管理》分为《财务管理》和《成本会计》两门课程,也可以直接开设这门必修课程;其它包括《经济法》、《税法》、《公司战略与风险管理》、《审计学》均可以直接作为会计学专业的核心必修课程予以开设。在课程内容方面,可以归并部分课程的交叉内容。如在《税法》课程中采用CPA考试大纲和教材,能避免重复法律基础知识的学习,同时在《经济法》课程中也能避免重复税法关于税种具体细则规定的内容。CPA考试中的《财务成本管理》科目较好地将成本会计、成本管理等内容进行了整合,将成本计算、标准成本法、作业成本法等内容较好地进行了融合,在实际教学中也可借鉴。
(二)融合实践、实验环节进入CPA课程 在会计学核心课程开设的同时,应增加专业实践课程或专业实践环节,这样才能更好地掌握和运用专业知识,提升会计专业技能。可以将CPA《会计》科目分设为《中级财务会计》和《高级财务会计》两门课程,在中级财务会计教学的财务报告内容中应增加实践环节让学生掌握各种会计要素变动对应的经济业务凭证处理,掌握实际工作中应用的各种报表编制方法。在开设《税法》课程中具体的税种计算时,应增加实际企业的纳税环节和纳税计算与申报等实践训练,让学生掌握各类型企业应交纳的税种、计算、具体申报过程,增强学生的实践能力。在《财务成本管理》课程中增加实际案例分析,让学生分组讨论后再通过老师点评,从而掌握投资项目分析、融资方式选择、股利分配政策选择等知识要点。
(三)统一专业核心课程教材与CPA考试辅导用书 由于目前部分专业核心课程由专业任课老师编写的教材质量参差不齐,各种课程教材的时效性不足,合理使用CPA考试辅导用书能有效解决这一现实问题。CPA考试辅导用书由中国注册会计师协会组织高等财经院校的专家成立注册会计师考试委员会组织编写,分别由中国财政经济出版社和经济科学出版社出版,教材内容在专业界具有权威性。同时,CPA考试辅导用书每年都会更新一次,局部内容会按最新法律、法规、准则的规定进行修订,使得教材内容新颖,能将最新规定准确地反应在教材内容中。同时CPA考试辅导用书的内容往往作为许多用人单位进行笔试和面试的参考资料,便于毕业年级的学生进行复习,更好地应用专业知识寻找就业机会;同时可将CPA考试辅导用书用于本科学生毕业复习和参加CPA考试。
四、CPA考试内容在会计学专业人才培养中的嵌入
目前,会计学本科专业人才培养与社会对会计人才需求之间存在较大的差距,如何缩短这种差距,成为目前高等院校会计专业人才培养工作亟待解决的问题。笔者建议,将CPA考试内容有效地嵌入人才培养方案,使学生在获取专业核心知识的同时为将来参加CPA考试和会计师职称资格考试打下良好的基础。
(一)在会计学专业教学计划中合理嵌入CPA考试科目和学时 CPA考试在结构上分为专业和综合阶段,专业阶段包括《会计》、《审计》、《财务成本管理》、《经济法》、《税法》、《公司战略和风险管理》六科,专业阶段主要测试会计学专业核心知识的掌握情况;综合阶段一科主要测试职业道德、实务能力等。建议在会计学专业教学计划中开设所有CPA专业考试阶段课程,并在课程后以(CPA)标注。但由于教学内容的复杂性,可以将CPA考试科目按教学课程嵌入会计学专业教学计划,在嵌入教学课程时作相应调整。如将《会计》科目分为《中级财务会计(CPA)》和《高级财务会计(CPA)》两门课程,可以连续两学期实施教学;将《财务成本管理》科目分为《财务管理(CPA)》和《成本会计(CPA)》两门课程实施教学。在专业课程的学时安排上,可参考CPA考试科目的时间长短安排教学课时。如在CPA考试时间安排中《会计》为180分钟,《审计》和《财务成本管理》为150分钟,《经济法》、《税法》、《公司战略与风险管理》为120分钟;由于课程内容繁多、难度较大,因此可适当增加《中级财务会计(CPA)》、《高级财务会计(CPA)》和《审计(CPA)》课程的教学学时。
(二)合理安排CPA科目课程教学顺序 CPA考试的六个科目在会计学专业人才培养的教学计划中应合理安排CPA考试科目的课程教学顺序。根据课程的内容和衔接关系,可以在低年级开设《经济法》课程,通过《会计学基础(原理)》课程学习以后再学习《会计》科目课程,即《中级财务会计》。而《财务成本管理》和《税法》科目课程应该安排在《中级财务会计》甚至《高级财务会计》之后学习;《审计》科目课程应该在高年级学习了系列会计课程之后再开设。具体应该在会计学本科专业人才培养中形成《经济法》、《会计》、《财务成本管理》、《税法》、《审计》的一套较为科学的课程开设顺序。而《公司战略与风险管理》课程可以开设在高年级,应该在学生已经学习了《管理学原理》、《概率论与数理统计》和《财务管理》课程,掌握了相关基础知识后再开设本门课程。
(三)实时更新CPA考试教材和教案 在会计学专业课程教学中,应合理使用CPA考试教材。随着会计准则的不断修订,CPA教材内容不断变化,每年春季中国注册会计师协会均会修订相应的教材内容。会计学本科专业学生每级每年均应更新一次,采用当年的用教材内容,以保持教学内容的新颖性;而由注册会计师考试委员会成员编写的教材,具有相当的权威性。个别考试科目的辅导教材可作为两门课程的教材,在保证教材质量的同时又节约了学生教材开支。如《会计》辅导用书可作为《中级财务会计(CPA)》和《高级财务会计(CPA)》课程教材,《财务成本管理》辅导用书可作为《财务管理(CPA)》和《成本会计(CPA)》两门课程教材。CPA考试大纲每年年初由财政部注册会计师协会公布,每门课程都有不同程度的更新;会计学专业承担CPA考试课程的教师每年应按考试大纲实时更新课程教案和相应的课件。
(四)配备专业与实务教师承担CPA科目教学任务 建议高校在进行CPA相关的专业课程教学中,可以实施专业老师和实务界老师共同承担教学任务,让学生学到更多的实际工作经验。在会计学专业教师队伍中应有多人具有CPA执业资格或实际从事过会计业务工作的人员,同时应安排具有多年教学经验,连续讲授CPA相关课程多年以上的教师承担教学任务。而通过CPA科目的系统学习,会计学本科学生的专业知识和就业能力将得以进一步提高。
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摘要：本文首先介绍了我国高等院校注册会计师专业方向设立的目标、专业设置方式及培养模式。然后，分析了高等院校注册会计师专业方向建设的现状及建设中存在的一些问题，如实习基地建设欠缺、案例库不完善、核心课程师资队伍素质待提高、办学特色欠突出等。针对存在的上述问题，结合注册会计师专业特点以及社会人才需求状况，提出相应改善的建议和对策。
关键词：注册会计师专业方向；现状分析；案例库建设
随着我国社会主义市场经济的不断深化发展及会计、审计准则的国际趋同，会计职业市场对注册会计师专业人才的需求大幅增长，因此注册会计师专业方向人才培养迫在眉睫。顺应人才发展的需要，1994年4月23日，由财政部、国家教委等部委共同协调，先后批准全国23所高等院校设立CPA专业方向，财政部据此给予一定资助。由于院校合并等多种原因，截至目前，被中注协认可并给予专业资助的院校共有19所。19年来，各高校在国家的帮助和扶持下，大力推进CPA专业方向人才的培养，并向注册会计师行业及相关领域输送了近万名优秀人才，该专业毕业生较高的综合素质和专业技能也得到了社会各界的广泛好评及肯定。为深入贯彻落实行业人才培养“三十条”，提高CPA专业方向办学质量，中国注册会计师协会（以下简称中注协）于2006年至2013年间通过院校自评、专家非现场评估、实地评估三种方式对CPA专业方向院校的注册会计师专业方向进行了较全面的教学质量评估，以促进各高校CPA专业方向教学质量的提高，扩大CPA专业的社会影响力。当然，CPA专业建设过程中还存在一些问题，本文将针对问题就如何加强高等院校注册会计师专业方向建设进行分析和讨论。
一、CPA专业方向设置概述
1995年7月，由国家教委、财政部联合发出部分院校试办CPA专业方向的通知，根据通知要求，可将CPA专业方向设立的目标归纳为五点，即培养多元型、应用型、素质型、外向型、国际型人才。CPA专业方向院校按教育部要求进行招生，其招生纳入国家统一招生计划。CPA专业方向设置为会计学专业的下级专业，因此称为会计学（注册会计师专门化或注册会计师专业方向）。
中注协根据行业发展需要设定CPA专业方向教育的核心课程。各CPA专业方向院校可根据各自办学特色及社会需求设置其他课程。采取“公共基础课+专业课+专业选修课+任意选修课+实践课”的培养方式，配合学校进行本科生课程优化工作，进一步完善注册会计师专业方向的培养方案、教学大纲、教案和案例建设，CPA专业方向院校积极开展实践教学、双语教学，教学方式力争适应注册会计师行业发展需求，同时努力培养CPA专业方向学生专业技能，注重该专业方向学生综合素质的提高。
为提高CPA专业方向学生的综合质量，中注协首创CPA专业方向学生的境外实习，以期CPA专业学生能够通过实习，促进其英语交际及实践等能力的提高。同时，中注协还专门组织评估小组分别对各高校注册会计师专业方向建设情况进行评估，以推动行业人才后备队伍建设，促进CPA专业方向办学质量的提高。
二、CPA专业方向现状分析及存在问题
近年来，各高校CPA专业方向建设质量都有不同程度的提高，如：教学设施愈加先进完善，多媒体教学不断普及，专业图书资料丰富多样，现代化的实验室实验设备不断跟进，能够充分利用网络和计算机条件进行资源共享；教学方式方法大力改进，教学效果均有显著提高；师资队伍也在不断完善之中；境外实习学生素质总体有提升趋势等。但是，专业建设中仍存在以下几点问题：
（一）实习基地建设有待加强
从近几年高校建设情况来看，各高校社会实践中的实习基地建设对于部分院校来说操作上有难度。虽然各高校都有不同数量的实习基地，通过校友资源或者兼职教授的兼职单位为学生们争取实习机会。实习基地一般是会计师事务所，但是学生整体去实习基地进行集体、系统性的实习和学习不容易控制，绝大多数学生还都是自己通过其他渠道获取社会实习机会，导致学生实习的程度参差不齐，很难保证CPA专业方向学生整体实践能力的提高，也无法满足学生步入工作岗位前系统的社会实践需要。
（二）案例库建设有待完善
在案例库建设过程中出现了一些问题如：有些案例与各门核心课程的结合不紧密；案例素材简单不丰富、跨期长；案例不经典、老旧、更新慢；课程案例不规范；案例的表述方式和内容过于西化等。由于CPA专业方向学生非常愿意尽可能多的接触实际案例来开拓视野，利用所学知识进行案例分析，从而培养和提高学生们分析实际问题的能力。因此，案例库建设仍应继续推进，不断完善，以发挥其应有的积极作用。
（三）核心课程教师素质有待提高
CPA专业方向的教育中核心课程教师是重要的一环，目前各高校核心课程教师大多注重学历和职称，导致核心课程的教师一般都是资历较老年龄较大的老教师，老教师经验丰富无可厚非，但是在新知识与新观念的获取和更新上明显不如年轻教师及具有相关从业经验的教师。名师不应仅是对学历和职称有要求，同时也应针对CPA专业方向的特殊性，对从业经验和海外学习背景有相应的要求。
（四）办学特色欠突出
部分院校在专业课程设置、结构安排和时间分配上存在诸多不合理现象，如：基础课、综合类课程设置较多；CPA专业方向的学生参加专业相关的专题讲座和报告的数量较少；办学过程中倾向CPA专业方向学生的优惠政策较少，使学生们感受不到CPA专业与会计专业的区别等，专业特色不明显、不突出。
三、加强高等院校注册会计师专业方向建设的建议
（一）加强实习基地建设
实习基地作为CPA专业方向学生认识专业、认识社会的场所，需发挥其应有的基地培养作用。在现有基地的基础上，各院校应创造条件，给学生提供更多的实习机会。最好可以安排学生们整体、系统地进行实习，有助于提升学生整体质量。另外，建议中注协发挥桥梁作用，协助各院校与事务所建立联系，实现学校负责专业教育和事务所负责实践教育的模式。
（二）加强和完善案例库建设
就CPA专业方向教学而言，案例教学是目前CPA院校普遍面临的问题。笔者认为“专项案例+综合案例”的建设模式优于专项案例的建设，所以建议各院校在紧抓各门核心课程的案例建设的同时，也应关注大型综合案例的开发，引导学生从全方面考虑和分析问题，而不仅局限于某一门课程的专业知识。
（三）继续提高核心课程教师素质
鉴于教师的实践经验少，大部分教师都是从学校到学校，有的教师尽管通过了CPA、ACCA或者CGA等考试，但是没有这些方面的从业经验，讲课过程较为枯燥。因此，建议中注协给予帮助和支持，允许教师到会计师事务所或者企事业单位接受一定时期的实践锻炼，补充教师的理论观点与实务脱节的不足，以保证更好、更贴近实际地为学生讲授专业课程。同时建议中注协能够为院校核心课程教师多提供到国外大学、注册会计师协会、著名会计师事务所和培训机构学习、交流的机会等。
（四）鼓励突出办学特色
针对无明显办学特色或者办学特色不突出的现象，应鼓励相关院校，结合其学校大环境的办学特点，联系CPA专业方向的专业性质，制定CPA专业方向的倾向性优惠政策。鼓励院校推动“双师制”建设，“理论导师+实践导师”模式可引导学生全方面发展，促进学生综合素质的提高，保证每一个CPA专业学生质量；鼓励将CPA专业方向班设为院校实验班，实施实验班式单独管理，建立专门的CPA专业管理责任中心，让学生们切实感受到自己是CPA专业方向的优质学生。
总之，各院校都能够认真贯彻“集中优质资源，吸引优质生源，提供优质服务，实施优质培养，创建优质品牌”的建设思路，以保证教学质量、生源质量，从而带动教学资源配置的良性循环。同时，应多多关注国际国内行业的发展，国际国内教育的动态。开拓视野，创新理念，紧贴市场需求，服务社会发展。用前瞻的眼光透视人才的培养，用革新的教育理念培养国际化优秀人才，努力使高等院校注册会计师专业方向建设迈上一个新的台阶。（作者单位：首都经济贸易大学会计学院）
参考文献
[1]李铁群.CPA专业人才培养模式探讨.《财会通讯》.2009，（7）
[2]韩晓梅.注册会计师专业方向教育的思考.《中国注册会计师》.2008，（6）
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新颁布《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》指出：“重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性”。《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》第四条指出：“财务报表的错报可能由于舞弊或错误所致，舞弊和错误的区别在于：导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为；错误是指导致财务报表错报的非故意行为。从根源上看，引起会计报表的错报无外乎舞弊和错误这两个因素，因此，笔者认为可以将重大错报风险分解成舞弊风险和误报风险。舞弊风险是指被审计单位的舞弊行为导致会计报表产生重大错报的可能性；误报风险是指使会计报表产生重大错报由于被审计单位的员工非故意行为引起的。这样现代风险导向审计下的审计风险模型可以修正为：
审计风险=（舞弊风险+误报风险）×检查风险
这样修正的依据如下：
1.社会需要推动审计模式的演变。
审计模式的演进不是一种替代与更新，而是不断满足社会需求的过程。1720年“南海公司”破产事件，惊醒了陶醉在黄金美梦中的债权人和投资者，纷纷要求议会严罚欺诈者，并要求赔偿损失。会计师查尔斯·斯内尔受英国议会的聘请对“南海公司”进行审计，并出具了一份《查账报告书》，从而宣告了独立会计师——注册会计师的诞生。议会根据查尔斯·斯内尔的《查账报告书》，颁布了《泡沫公司取缔法》旨在防止不正当的股份竞争，禁止设立舞弊性质的股份公司等。英国1836年的经济危机导致了1844年和1845年的《公司法》的颁布，确立独立审计的法律地位。此阶段一直到20世纪初，独立审计没有成套的理论和方法，只是根据查错防弊的目的，对大量的账簿记录进行逐笔审查，故而被称为“账项基础审计”。由此可以看出账项基础审计的诞生正是适应了利害关系人预防欺诈、舞弊，保护企业资产的安全和完整的需要。1929年～1933年的世界范围内的经济危机使大批企业倒闭，使投资者和债权人蒙受巨大的经济损失。这从客观上要求企业的利益相关者更加关注企业的财务状况，制度基础审计正是适应了这种需要。但制度基础审计和传统风险导向审计由于其自身的缺陷，对管理当局凌驾于内控之上的舞弊无能为力。自60年代中期以来，审计诉讼案日益增多足以证明这一点。在《蒙哥马利审计学》中有这样的描述：1968年《论坛》报道：“过去几个月发生的控告审计人员的案件是前12年同类案件的总和”。到70年代中期发生了数以百计控告审计人员的诉讼案，直到80年代初期，控告审计人员的案件仍然令人吃惊，而且大量事实表明：委托人或从前委托人提起的因审计人员未能揭露管理人员舞弊的案件增多。2001年更是国内外独立审计行业的多事之秋，世界五大会计师事务所之一的安达信公司因为“安然”事件陷入绝境，我国深圳中大勤会计师事务所因为“银广夏”事件而解散。现代风险导向审计正是在这种情况下产生和发展起来的，它更多的为了适应社会公众要求揭露管理当局舞弊行为的需要。
2.舞弊给CPA带来了真正的威胁。
从世界范围内已发生的审计失败案例来看，给注册会计师带来真正威胁的是舞弊，尤其是管理当局舞弊。这是因为会计人员的无意识的误报或技术性错误，一般情况下是可以通过内控加以控制的，另外由于这种误报或技术性错误是会计人员的无意识的行为，会计人员是不会加以掩饰的，易于被CPA发现；而舞弊是一种故意行为，具有较强的隐蔽性，难以被CPA察觉。因此，CPA应该把主要精力放在识别和控制由于管理当局舞弊所带来的风险上。该模型把舞弊风险作为审计风险模型的一个独立因子，这就对CPA识别和控制舞弊风险提出了明确的要求。
3.修正模型真正抓住重大错报风险的“牛鼻子”。
新准则规定评估重大错报风险是首要的、必要的审计程序，即以评估财务报表的重大错报风险作为新的起点和导向，准确地抓住了审计工作的“牛鼻子”而对舞弊风险的评估正是抓住了重大错报风险的“牛鼻子”。美国之所以从SAS第1号采取强硬立场推卸在报表审计中对舞弊的审计责任演变为第99号以积极态度承担应负的适当审计责任，是因为报表经审计后重大舞弊案件仍然频繁发生，政府及公众强烈不满。由此可以看出舞弊风险的评估是重大错报风险评估的一个重要的不可缺少的组成部分。从企业所产生的审计风险源上来看，虽然误报风险也可能给注册会计师带来损失，但这与管理当局舞弊风险可能给注册会计师带来的损失是无法比拟的。有关这一点，从近十几年中外审计失败的案例中有足够的证据加以说明。这表明风险导向审计必须实现将主要精力转向关注和控制管理当局舞弊所可能带来的风险上的一种战略转变。这是现代社会的一种客观要求。为此，注册会计师应摒弃传统的“管理当局中性”的看法，实行“有错推定”，即实行没有充分的证据证明管理当局不存在舞弊就推论管理当局舞弊是存在的。有关这一点可以充分借鉴美国最新颁布的反舞弊准则《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》（SASNO.99）。新准则进一步提升了“职业怀疑精神”提出了新的舞弊风险评价模式，即将重点放在舞弊产生的根源上而非舞弊产生的表面结果。该准则建议注册会计师将足够的注意力放在舞弊产生的主要条件上，这些条件可以归纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。
4.修正后的模型使得CPA对风险的识别和控制有了更清晰的对象和内容。
修正后的模型中没有了固有风险和控制风险，传统风险导向审计风险模型中的固有风险，涉及报表层次的应考虑的因素现已包含在现有模型中的“舞弊风险”之中，涉及账户余额和交易层次的应考虑的因素则包含在“误报风险”之中。由于内部控制对管理当局舞弊以及员工的串通舞弊是无效的，所以传统风险导向审计风险模型中的控制风险其内涵主要包含在现在模型的“误报风险”之中。对重大错报风险的这种表述，一方面修正了传统风险导向审计风险模型中所隐含的缺陷，传统风险导向审计风险模型不能用于财务报表整体，只能用于某一账户余额或交易类别所涉及的认定方面，这不利于注册会计师对风险的整体把握和控制；另一方面改进后的风险模型既可用于某一账户余额或交易类别所涉及的认定方面也可用于财务报表的整体，这就使得注册会计师对风险的识别和控制有了更清晰的对象和内容，特别是涉及报表层次，应以舞弊风险的评价作为重点，便于指导实务中的操作，而且还充分体现了审计过程中整体和局部、战略和战术的区别和联系，逻辑上也做到了前后一贯、严密合理。
5.修正模型助于CPA结合企业的实际情况对有关风险进行具体分析。
对重大错报风险的这种划分有助于CPA结合企业的实际情况，对这些风险具体分析应区别对待。对误报风险，注册会计师可以结合企业的业务特点、经办人员的业务知识和能力、管理的条件和水平、以及内部控制的建立和实施的情况分析入手，确定审计的范围和重点；对员工舞弊的风险，注册会计师可以结合不同员工的岗位特点，以及有无岗位轮换制度等方面分析入手，确定审计的范围和重点；对管理当局舞弊风险，注册会计师可以结合企业的经营环境，是否存在关联方以及关联方是否存在交易，管理当局是否存在“压力、机会和借口”，从舞弊产生的主要条件上分析入手，确定审计的范围和重点。从而真正体现了“风险导向”的内涵。
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关键词注册会计师审计收贷审计质量对策建议
一、审计收费与审计质量的关系
审计收费(AuditFee)也称审计定价(AuditPricinz)，是指审计服务供需双方就审计服务所达成的价格，是客户与会计师事务所(以下简称事务所)和注册会计师(CertiflcatedPublicAccountant，以下简称CPA)之间的经济联系。会计师事务所作为独立核算、自负盈亏的单位，承接业务时不能不考虑成本与效益的问题。只有当审计服务的收人大于审计成本时,事务所才会提供审计服务。审计收费是决定事务所成本与收益的关键因素，也是事务所业务竞争的突出问题。
审计收费与审计质量之间相互影响，Copley(1994)的实证研究证明了审计费用与审计质量呈正相关关系：即事务所和CPA提供的审计质量越好，审计收费就越高；但过高的审计费用也可能使委托人选择较小规模的事务所，并由此可能降低审计质量。就某一个审计约定而言，审计费用随事务所的不同而变化，事务所不同，提供的审计质量特征也不同，选择了事务所就同时选择了审计费用和审计质量。
审计收费严重影响着审计质量。低廉的收费不利于吸引和凝聚高素质的审计人才，不足以支持对员工进行专业知识与技能培训的投入，使得CPA没有专业胜任能力去发现错弊。低廉的收费只能与低服务水平的成本相配比，以至于CPA可能减少审计程序，无法保持应有的职业道德水准，降低了审计质量。反之，事务所的质量控制制度越完善，执业质量越高，需要的审计成本也越多。
我国恢复CPA制度至今已有20多年的历史，但是审计市场的低价竞争一直困扰着CPA行业的发展。从“理性经济人”角度来说，事务所在承接审计业务时，只有较高的审计收费才能保证事务所有实力去完善质量控制制度，才能保证事务所有能力付出更多的审计成本去执业，也才能保证较高的审计质量。当然，审计收费过高，也可能存在着“购买审计意见”的行为，造成事务所对被审计单位的极度依赖。
在我国，对高水平审计质量的需求并非来自市场的客观需要，政府、股东、公司管理当局等对审计服务的要求各不相同，但对高质量审计服务的有效需求并未真正建立起来。企业缺乏自愿聘请高质量审计服务的制度背景，很多客户以审计收费的高低，或者以是否为其出具“满意报告”作为选择事务所的标准。面对审计市场的激烈竞争，很多事务所为了生存和发展，只能降低审计收费，这就不可能付出较高的审计成本，因而无法保证审计质量。
20世纪70年代末，美国经济陷入“滞胀”，一些企业希望聘请收费较低的会计公司，会计公司之间的竞争也日渐激烈，一些会计公司采用了不正当的手段(包括低价竞争)招揽审计业务，引起了相关部门的忧虑。在美国证券交易委员会(SEC)和美国注册会计师协会(AICPA)等的推动下，美国会计理论界开始关注审计收费问题。如Simunic在1980年最早运用多元线形回归模型，考察了可能影响审计收费的各种因素；Watts、Zimmerman和DeAngelo等(1981)认为，事务所的规模可以用来衡量审计质量的高低。DonaldR.Deidjr.和GaryA.Giroux(1992)提出，在没有直接衡量标准的情况下，审计所花费的时间可以用来衡量审计质量的高低。随着针对会计公司和CPA的诉讼案件数量的显著增加，审计收费作为委托人与CPA之间重要的经济联系，不再是研究的前提，而是当作研究的主要对象，逐渐成为理论研究的热门话题。
我国对审计收费的研究始于20世纪90年代末。喻小明(2000)认为审计收费低是压价竞争的产物，而导致压价竞争的根源在于企业对CPA高质量服务的需求不足，同时指㈩治理恶性竞争行为的措施是要制定CPA收费的最低限价。王振林(2002)认为，大事务所由于客户多，来源于某一特定客户的审计收入占收入总额的比例就越低，其屈从于该客户的压力相对就低；同时由于迁就某一特定客户而带来的名誉损失就越大，因而倾向于出具更高比例的合规审计意见，大所和小所在独立性和产品质量上存在着显著不同。此外，还有刘斌、宋衍蘅和殷德全等许多专家和学者对审计收费的大量研究，对解决审计收费问题也有一定的现实意义。
二、我国审计收费的现状与原因分析
(一)缺乏行业执首，中小型事务所太多，市场竞争激烈
从《全国会计师事务所百家信息》数据来看，“四大”国际所的审计收入不仅稳居前四，而且遥遥领先于国内所。“四大”所不仅拥有“世界500强”大公司中大部分的老客户，更以其优质的服务、过硬的品牌、较大的资产规模和雄厚的实力，保证了它们在遭遇诉讼之后具有较强的赔付能力，吸引了原属于国内所的大量客户，导致国内所严重的客户流失，给国内所带来前所未有的冲击，部分国内所面临着生存困境，在这种情况下，国内所审计价格的普遍下挫也就在所难免。
近年来，我国事务所的数量增长较快，尤其以中小型事务所居多。审计市场需求不足、供给过剩，事务所之间压价竞争现象普遍存在。虽然《独立审计准则》规定“CPA不得以降低收费的方式招揽业务”，但事务所为了占有一席之地，普遍采纳“低价进入式审计定价策略”(low-balling)招揽审计业务，引发审计市场的价格战争。由于过度竞争，打折已成为业界公开的秘密，甚至以支付佣金、回扣等不正当方式招揽业务，这种违反职业规范的竞争行为严重降低了审计质量。大量数据表明，低于政府定价的审计价格招揽审计客户行为的审计回扣高达40％—60％。
由于中小事务所林立的现状，特别是有限责任制组织形式的事务所，数量多、规模小、水平低、业务范围窄，赔付能力有限，较少考虑或者根本不考虑预期损失费用的因素，因此相应地给出更低的审计定价，造成审计收费秩序混乱。有些事务所短期意识严重，不注重改善业务能力，拓展业务广度，而是专注于以低价招徕客户，使事务所陷入恶性竞争的旋涡之中。
(二)没有合理标准，审计收费高低相差悬殊
《独立审计准则》规定：“CPA的服务是一种有偿服务，但收费的多少应当以服务性质、工作量大小、参加人员层次的高低等为主要依据，按照规定的标准合理收费。”根据国家计委1992年12月颁布《中介服务收费管理办法》规定，事务所审计业务收费实行政府指导价。目前审计收费的基本政策依据是2002年7月颁布的《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，在第五章《收费与佣金》第27条至第33条做中的原则性规定，由各省级财政部门会同物价管理部门制定审计收费标准。审计收费既有计时收费标准和计件收费标准，也有按被审计单位资产规模或营业收入计算收费，更多的则是通过与被审计单位的讨价还价来确定具体收费金额，具有很大的随意性。审计收费缺乏行业指导标准，在一定程度上造成了事务所之间在价格上的恶性竞争，从而对审计的独立性和审计质量产生了负面影响。
然而，在我国境内执业的国际所，其审计收费却从不受国内政府收费标准的约束。国际所可以凭借自身的实力以高收费揽得优质客户，国内所为求生存，只得争取规模效应再次压价以吸引客户，审计质量再也无法得到保证。这种有失公平的竞争环境从某种程度上造成了国内所以低收费败给了国际所的高收费。
(三)审计关系变异，审计收费竞争愈发激烈
理论上的审计关系应该是CPA接受审计委托人的委托对被审计单位进行审计，并向审计委托人报告工作和收取审计费用。但是，我国审计市场的委托人与CPA之间的经济关系与审计独立性相悖。在实践中，公司管理层实质上具有聘请CPA的决定权，因此CPA与事实上的审计委托人即公司管理层之间具有相关性而非独立性。由于我国对CPA职业的期望不高和广大投资者自我保护意识薄弱，审计市场处于买方市场状态，交易主动权掌握在委托方手中，决定交易价格的不是服务质量，而是满足委托人的要求(包括不合理甚至是非法的要求)以及与委托人的亲密程度等非市场因素。
在我国，被审计单位就是审计委托人，收费方式是事务所直接向被审计单位收取，这就出现自己出钱申计自己的怪现象，审计关系变异使CPA在经济上受制于委托人，审计独立性大打折扣。不合理的审计费用支付方式使事务所与被审计单位之间构成一个无法解开的内在利益关系链，这种依存性使事务所处于被动地位，在与被审计单位进行谈判时，由于经济制约而担心收不到预期的审计费用，甚至担心失去客户，使恶性竞争愈发激烈。
此外，采用招投标方式聘用事务所时，审计服务质量与价格的关系——“信价比”无法事先预测，有些事务所以低价中标，但提供了低质量的服务，审计服务的低价中标在客观上不够合理。从国内外CPA，职业竞争的特点看，价格竞争是个不争的事实，但这种竞争是基于金钱而不是能力的竞争，恶性竞争的压力将不可避免地导致服务质量的下降。
(四)非审计业务是审计收费复杂化的敏感因素
20世纪80年代以后，事务所的业务范围不断扩展，非审计业务收入占总收入的比重越来越大，管理咨询等非审计服务有超过审计服务成为事务所核心业务的可能。普华永道会计师事务所在波士顿的一位董事MichaelCostello说，审计费用提高是因为客户要求审计师做更多的工作，这显然是因为他们要承担的会计责任和职责越来越多。
CPA对同一企业既提供法定审计业务又提供非审计业务，会过多地涉足企业事务，从而与客户管理当局形成一种“只可意会，不可言传”的亲密关系。虽然CPA不是决策者，但他是决策过程的参与者，在提出建议、进行可行性研究、判断最好方案的整个过程中，CPA一直与管理当局有亲密接触，CPA在非审计业务的结果中就不可避免地与客户存在着财务利益关系。如果事务所对客户出具合规意见，就有遭到更换的可能，担心失去除了审计收入还有更为可观的非审计服务收入，在审计的同时对管理咨询服务进行自我评价，审计服务质量必然受到影响。
(五)审计收费披露机制不够健全
在美国、英国、澳大利亚、我国香港等国家和地区，都要求上市公司披露支付给事务所的报酬，以便考察事务所的独立性和遵守职业道德的情况。遵循国际惯例，我国证监会于2001年12月对上市公司年度报告内容与格式准则进行了修订，明确要求上市公司在年度报告中将支付给事务所的报酬作为重要事项加以披露。但实际情况是许多公司的披露很不完整、不规范，只是含糊公布一个数据。审计收费披露极不充分，透明度较低，使许多投资者对CPA行业表现出更多的怀疑。
(六)缺乏有效监管，违法违规处罚较轻
目前，我国审计监管和执法方面对审计造假的处罚比较多，而忽视了对不正当竞争行为的处罚。虽然我国已经出台了《公司法》、《审计法》、《证券法》以及《注册会计师法》等多部法律法规，对事务所和CPA出具虚假审计报告等所受的处罚进行了归类，但对违法、违规的事务所和CPA的处罚较轻，主要采用警告、没收违法收入、罚款、通报批评和暂停执业资格等形式。法规中即使有相关民事责任方面的规定，但在实际执行中遇到现有法律制度对民事诉讼的限制，CPA民事赔偿制度形同虚设，即便审计失败，也没有经济赔偿的压力，因此事务所在制定价格政策时很少考虑提高审计质量与防范审计风险所需要的审计成本，审计收费低廉也就不足为奇了。
三、完善审计收费制度、提高审计质量的对策建议
(一)加强对大型审计执业单位的建设
目前我国有4000多家事务所，总体上存在着规模较小、执业水平不高、人才难以引进、风险抵御能力差和审计质量参差不齐的问题。因为中小型事务所太多，在数量上使我国的审计市场的供给大于需求，在多年无序的发展中引起价格的恶性竞争，当国内所采取“底价进入式竞争策略”打得不可开交时，“四大”国际所却以其高收费吞噬着国内审计市场。只有扩大事务所的规模，才能应对市场发展对审计服务质量和审计服务多样化日益强大的需求。进一步扩大国内事务所的规模，强强联合，走集团化的发展道路，能够相互弥补业务广度和工作方法上的不足，也便于为客户提供全面优质的服务，从而大幅提高了自身的竞争力。
加强国内事务所自身规模的建设，有必要提高事务所设立条件，完善事务所注册程序，并通过合并改组等方式，鼓励中小事务所进行改组形成大型事务所。从经济利益角度看，合并后的大型事务所承受管理当局压力的能力比较强，即使被解聘其损失也相对较小，这有利于其保持独立性。另一方面，大型事务所注重长期发展，更在乎自身的声誉，往往选择保持独立性以提高声誉，增强声誉收费能力。从法律责任角度看，一旦受到法律制裁，大型事务所才有能力支付足够的赔偿，发挥CPA风险收费承担潜在民事赔偿的责任。从行业监管角度看，合并后的大事务所更容易受到关注，监管部门会对其进行重点监管，因此不会轻易放弃独立性。
(二)制定统一的收费标准，营造公平的竞争环境
审计费用的收取应当遵循市场化原则。可以借鉴国际惯例，根据公司的规模、销售收入、财务状况、内部控制强弱和所处行业会计处理复杂程度等多种因素，事先预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要，根据不同级别人员的每小时收费标准，来决定审计费用。具体地说，以成本作为出发点找出行业成本规律，从人力资源投入收费的角度来制定行业成本标准，以此规范价格秩序形成有序竞争。收费标准可以考虑规定审计收费的上下限，全国各地的CPA审计时按照该标准执行，在标准的上下限之内收费，但实际收费不得低于标准的下限，防止审计市场的恶性竞争。
当四大国际所进入我国时，国内CPA行业还相当幼稚，有关部门对国内所没有像其他行业那样予以必要的、有效的扶持保护，政府在政策上和心理上更倾向于国际所。国内CPA行业从“深圳原野”到“琼民源”再到“银广夏”等一系列违规违法案件，被看作是导致上市公司造假和证券市场泡沫现象的罪魁祸首，在刚起步不久就自酿“苦果”。但是，应该看到企业造假有许多原因，不少是行政干预的结果，CPA却成为“替罪羊”。目前，大部分上市公司、国际跨国公司和国有商业银行的审计业务基本上由四大国际所分享，2001年中国证监会颁布16号规定的“补充审计”也要求由国际所进行。国内所不能在完全的市场上和国际所竞争，与一些管理部门和地方政府的规定甚至指定有很大的关系。国内所起步晚，又有政策差别，只会加速国内所的衰微，不利于公平竞争和健康发展。
国内审计市场发展至今已有20多年，有关部门应该调整政策，取消国际所的超国民待遇，改变审计收费有失公允的双重标准。政府部门应该同等看待国内所和国际所，营造公平的竞争环境，主导国内会计业培育寡占型的审计市场结构。国内所要认识到服务水平和质量同国外所的差距，提高审计技术、积累管理经验、研究市场开发和加大人才培养力度，才能在市场规范化前进的道路上健康发展。
(三)通过第三方介入改变现有审计费用支付方式
现行审计费用的支付方式是由事务所直接向被审计单位收取审计费用，导致事务所与被审计单位形成财务依存性，长期以来是审计各界关注的焦点之一。针对目前审计委托人和被审计人合二为一的现象，应该设立审计收费监管机构。由于我国现在还不具备由审计报告使用者支付审计费用的条件，应该在事务所与被审计单位之间加入一个独立的第三方机构——审计监管中心，该机构必须与双方单位均无直接或间接经济关系，其性质是非营利的监管机构，必须能够保证公正性。
审计监管中心的设置，改变审计者与被审计者的“直接见面”的委托关系，切断两者之间的经济利益谈判关系，防止购买审计意见，建立起“企业(委托方)一审计监管中心一会计师事务所”的审计委托关系，组织审计业务的招投标，改变审计付款方式，监督审计质量。加入这一中立机构后，在审计费用的支付流程中加入第三方这一环节，使审计费用在审计工作开始前由被审计单位交由第三方保管，排除被审计单位对事务所的钳制，由第三方负责聘用事务所对被审计单位进行审计。最大程度地切断了被审计单位与事务所之间的利益联系，在这种新型的审计关系框架下构建了一个审计收费与审计质量相关性较高的审计收费模式。
改进招投标方式，根据实际情况制定出最低限价。在招投标过程中，不应只注重服务价格，应充分考虑到事务所的信誉、规模、服务质量等因素，给出综合评价。同时，采取措施提高招投标工作的透明度，规范事务所聘用过程中的信息披露，加强社会监督。
(四)应该适当限制与审计业务不相容的多元化服务
在目前审计市场管理体制下，事务所的竞争越来越激烈，为了生存和发展，只有不断拓展新的业务领域，为企业提供管理咨询等服务。但是，如果事务所向同一上市公司既提供审计服务又提供管理咨询服务，必将严重影响审计独立性。“双安事件”后，2002年7月美国总统布什签署通过了《萨班斯一奥克斯莱法案》(Sarbanes-OxleyAct，简称“SOX法案”)，正式禁止会计公司向其审计客户同时提供任何非审计服务。
我同现行法律规定，采取“对非审计业务基本不予禁止”的模式，在CPA职业道德基本准则中规定：CPA不能为审计客户提供不相容业务，但未明确规定不相容业务的具体范围。上述两者内容是矛盾的，不利于审计事业的发展。因此，建议立法实施“部分禁止非审计服务”模式，从法律上对部分非审计服务做出禁止性规定，限制委托人向同一事务所同时购买两种服务。对某些非审计服务作出禁止，并不是指禁止事务所从事非审计服务，而是指某一个事务所不得对本所的审计客户提供非审计服务，可以向其他所的审计客户提供非审计服务。通过法律法规的形式明确咨询业务和审计业务之间的关系，要求CPA把为客户提供的咨询服务和审计服务分开，即只能提供一种服务，从而在形式上和实质上提高CPA的独立性。
(五)强化监管，加大对会计师事务所违法违规的惩治力度
应形成一个完善的关于CPA的法律责任方面的规范，加大CPA的法律责任，强化赔偿责任。改变违规成本和违规收益严重不对称的状况，从根本上消除其违规执业的动机，进一步加大对CPA行业违法违规问题的监督和处理力度。在出台统一的审计收费标准之后，各地注协应监督事务所遵循最低限价标准，过度偏离合理水平的审计收费可能意味着审计质量存在严重问题，政府部门可以据此监控事务所的违规违法行为，严禁各事务所搞不正当的低价竞争，应该对超低价收费的事务所加大处罚力度，以保证审计收费标准的顺利实施。
为了提高对审计质量的长期监督，有必要在CPA行业大力推广诚信制度，加强事务所和CPA的品牌意识建设，信誉好的事务所可以执行级别高的审计收费标准，实行优质优价，引导事务所将低层次的价格竞争转变为高层次审计质量竞争。监管部门应经常对全行业的诚信状况展开检查，适时地公布各事务所的信誉等级。通过诚信制度与经济利益挂钩的机制，促进CPA行业的良性发展。
(六)强化审计收费信息披露制度，增强社会监督的透明度
审计收费信息的公开披露有助于社会公众对事务所进行监督，减少审计收费环节的不正当行为，遏制利用价格进行的不正当竞争。我国现有的审计收费信息披露制度只局限于上市公司，且较分散、相对粗略、执行力度较弱。因此，应重新制定条文或修订原有的规定，完善信息披露的内容，包括选择事务所的决策程序和事务所的收费模式，减少管理当局操纵审计结果的可能。只有集中、详细和强制三者结合，才能保证事务所披露的信息质量，让利益相关者取得有用信息。制定规范审计费用及相关信息披露的法律法规，将披露审计费用及相关信息作为企业的应尽义务，任何企业不得以任何借口拒不披露审计费用，并规定其披露内容，披露的信息必须全面、客观、清晰和真实。
cpa审计知识点归纳范文5
审计风险=（舞弊风险+误报风险）×检查风险
这样修正的依据如下：
1.社会需要推动审计模式的演变。
审计模式的演进不是一种替代与更新，而是不断满足社会需求的过程。1720年“南海公司”破产事件，惊醒了陶醉在黄金美梦中的债权人和投资者，纷纷要求议会严罚欺诈者，并要求赔偿损失。会计师查尔斯·斯内尔受英国议会的聘请对“南海公司”进行审计，并出具了一份《查账报告书》，从而宣告了独立会计师——注册会计师的诞生。议会根据查尔斯·斯内尔的《查账报告书》，颁布了《泡沫公司取缔法》旨在防止不正当的股份竞争，禁止设立舞弊性质的股份公司等。英国1836年的 经济 危机导致了1844年和1845年的《公司法》的颁布，确立独立审计的 法律 地位。此阶段一直到20世纪初，独立审计没有成套的理论和方法，只是根据查错防弊的目的，对大量的账簿记录进行逐笔审查，故而被称为“账项基础审计”。由此可以看出账项基础审计的诞生正是适应了利害关系人预防欺诈、舞弊，保护 企业 资产的安全和完整的需要。1929年～1933年的世界范围内的经济危机使大批企业倒闭，使投资者和债权人蒙受巨大的经济损失。这从客观上要求企业的利益相关者更加关注企业的财务状况，制度基础审计正是适应了这种需要。但制度基础审计和传统风险导向审计由于其自身的缺陷，对管理当局凌驾于内控之上的舞弊无能为力。自60年代中期以来，审计诉讼案日益增多足以证明这一点。在《蒙哥马利审计学》中有这样的描述：1968年《 论坛 》报道：“过去几个月发生的控告审计人员的案件是前12年同类案件的总和”。到70年代中期发生了数以百计控告审计人员的诉讼案，直到80年代初期，控告审计人员的案件仍然令人吃惊，而且大量事实表明：委托人或从前委托人提起的因审计人员未能揭露管理人员舞弊的案件增多。2001年更是国内外独立审计行业的多事之秋，世界五大会计师事务所之一的安达信公司因为“安然”事件陷入绝境，我国深圳中大勤会计师事务所因为“银广夏”事件而解散。现代风险导向审计正是在这种情况下产生和 发展 起来的，它更多的为了适应社会公众要求揭露管理当局舞弊行为的需要。
2.舞弊给cpa带来了真正的威胁。
从世界范围内已发生的审计失败案例来看，给注册会计师带来真正威胁的是舞弊，尤其是管理当局舞弊。这是因为会计人员的无意识的误报或技术性错误，一般情况下是可以通过内控加以控制的，另外由于这种误报或技术性错误是会计人员的无意识的行为，会计人员是不会加以掩饰的，易于被cpa发现；而舞弊是一种故意行为，具有较强的隐蔽性，难以被cpa察觉。因此，cpa应该把主要精力放在识别和控制由于管理当局舞弊所带来的风险上。该模型把舞弊风险作为审计风险模型的一个独立因子，这就对cpa识别和控制舞弊风险提出了明确的要求。
3.修正模型真正抓住重大错报风险的“牛鼻子”。
新准则规定评估重大错报风险是首要的、必要的审计程序，即以评估财务报表的重大错报风险作为新的起点和导向，准确地抓住了审计工作的“牛鼻子”而对舞弊风险的评估正是抓住了重大错报风险的“牛鼻子”。美国之所以从sas第1号采取强硬立场推卸在报表审计中对舞弊的审计责任演变为第99号以积极态度承担应负的适当审计责任，是因为报表经审计后重大舞弊案件仍然频繁发生，政府及公众强烈不满。由此可以看出舞弊风险的评估是重大错报风险评估的一个重要的不可缺少的组成部分。从企业所产生的审计风险源上来看，虽然误报风险也可能给注册会计师带来损失，但这与管理当局舞弊风险可能给注册会计师带来的损失是无法比拟的。有关这一点，从近十几年中外审计失败的案例中有足够的证据加以说明。这表明风险导向审计必须实现将主要精力转向关注和控制管理当局舞弊所可能带来的风险上的一种战略转变。这是现代社会的一种客观要求。为此，注册会计师应摒弃传统的“管理当局中性”的看法，实行“有错推定”，即实行没有充分的证据证明管理当局不存在舞弊就推论管理当局舞弊是存在的。有关这一点可以充分借鉴美国最新颁布的反舞弊准则《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》（sas no.99）。新准则进一步提升了“职业怀疑精神”提出了新的舞弊风险评价模式，即将重点放在舞弊产生的根源上而非舞弊产生的表面结果。该准则建议注册会计师将足够的注意力放在舞弊产生的主要条件上，这些条件可以归纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。
4.修正后的模型使得cpa对风险的识别和控制有了更清晰的对象和内容。
修正后的模型中没有了固有风险和控制风险，传统风险导向审计风险模型中的固有风险，涉及报表层次的应考虑的因素现已包含在现有模型中的“舞弊风险”之中，涉及账户余额和交易层次的应考虑的因素则包含在“误报风险”之中。由于内部控制对管理当局舞弊以及员工的串通舞弊是无效的，所以传统风险导向审计风险模型中的控制风险其内涵主要包含在现在模型的“误报风险”之中。对重大错报风险的这种表述，一方面修正了传统风险导向审计风险模型中所隐含的缺陷，传统风险导向审计风险模型不能用于财务报表整体，只能用于某一账户余额或交易类别所涉及的认定方面，这不利于注册 会计 师对风险的整体把握和控制；另一方面改进后的风险模型既可用于某一账户余额或交易类别所涉及的认定方面也可用于财务报表的整体，这就使得注册会计师对风险的识别和控制有了更清晰的对象和内容，特别是涉及报表层次，应以舞弊风险的评价作为重点，便于指导实务中的操作，而且还充分体现了审计过程中整体和局部、战略和战术的区别和联系，逻辑上也做到了前后一贯、严密合理。
5.修正模型助于cpa结合 企业 的实际情况对有关风险进行具体分析。
对重大错报风险的这种划分有助于cpa结合企业的实际情况，对这些风险具体分析应区别对待。对误报风险，注册会计师可以结合企业的业务特点、经办人员的业务知识和能力、管理的条件和水平、以及内部控制的建立和实施的情况分析入手，确定审计的范围和重点；对员工舞弊的风险，注册会计师可以结合不同员工的岗位特点，以及有无岗位轮换制度等方面分析入手，确定审计的范围和重点；对管理当局舞弊风险，注册会计师可以结合企业的经营环境，是否存在关联方以及关联方是否存在交易，管理当局是否存在“压力、机会和借口”，从舞弊产生的主要条件上分析入手，确定审计的范围和重点。从而真正体现了“风险导向”的内涵。
cpa审计知识点归纳范文6
关键词：非审计服务；审计独立性；理性选择
如今会计师事务所向客户提供非审计服务已成为一种世界趋势。据《国际简报》统计，1993年，整个会计界有31%的收入来自非审计的咨询服务，而到2000年非审计服务收入已占到总收入50%以上。但是自从美国“安然”东窗事发，为其提供审计业务的安达信会计师事物所受到了来自全世界的舆论谴责，呼声较高的认为安达信为安然提供大量非审计服务且对非审计服务收费高于审计服务是造成其独立性丧失继而审计失败的主要原因。迫于社会压力以及重塑行业信任的考虑，安达信的合伙人同意分拆其审计业务和管理咨询业务，随之，世界五大会计师事务所中另外四家也就分拆做出类似反应。本文就非审计服务是否影响审计独立性和审计质量这一问题谈谈自己的看法。
1. 非审计服务对审计独立性的影响
1.1 研究表明非审计服务并不损害审计独立性
2000年8月，美国公共监督委员会（POB）下属的审计有效性小组首次对提供非审计服务的大型会计师事务所进行的详细调查表明：未发现非审计服务损害审计独立性和审计质量的证据，并且认为“会计师事务所同时对上市公司客户提供审计和非审计服务，能够保持独立、客观和公正。注册会计师提供非审计服务已有一百多年的历史，未发现审计失败与此相关。”审计有效性小组成员Palmrose也专门写信给SEC指出，在他过去十年里对审计失败案例的研究中，收集了自1960年以来包括五大在内的大型会计公司的1000多件法律诉讼，极少发现与服务范围相关。
2000年7月，美国独立准则委员会（ISB）委托研究调查机构Earnscliffe专门对非审计服务问题进行了调查，调查也发现：“多数人认为，会计师事务所在审计之外开拓了其他服务领域虽是事实，但这并没有给审计的客观性和独立性带来任何挑战”。2000年9月，欧洲会计师联合会（FEE）专门就美国SEC的独立性修订草案发表评论：“FEE不认为注册会计师为审计客户提供非审计服务必然损害审计独立性。如果注册会计师不参与审计客户或其管理层的决策活动，提供非审计服务就不会损害审计独立性”。
安达信尽管审计安然时独立性丧失是事实，但这并不说明暴露的独立性问题与非审计服务存在必然联系。安然公司的雇员中有100多位来自安达信，包括首席会计师和财务总监等高级职员。这种高层的密切关系才是问题的真正症结所在。据报道，曾是安达信员工的安然公司财务总监Fastow在安然事件中直接控制和操办了很多的违规操作。另外，安达信是安然公司成立16年以来的审计师，16年的紧密合作不能说不会对独立性产生一定影响。因此，如果将安达信的独立性问题归咎于非审计服务，无疑是一种简单的思维方式，最终不利于问题的解决。
1.2 非审计服务在某种程度上有助于加强审计独立性
首先，提供非审计服务，能帮助注册会计师对客户的经营运作和交易情况进行更深了解，能够更有效地确认风险，选择更有效的审计程序，也能够更主动地抵制来自客户的压力。20多年前Cohen委员会的报告就指出，为审计客户提供管理咨询服务可能加深注册会计师对客户的深入了解，提高审计工作的效率和效果。其次，广泛的服务范围和领域，能使会计师事务所拥有更坚实广阔的财务基础。随着会计师事务所逐渐壮大，业务更加多元化，财务上更加安全，就更有能力承受失去某个客户造成的损失，因此能够加强CPA独立判断的能力。再次，有效的审计有赖于多方面专家的集体工作。会计师事务所提供多元化服务，能够使注册会计师在审计上很方便地得到本所各方面专家的专业技术支持。这种支持不仅比外聘专家及时，而且更有利于质量控制。由于公司经营和财务结构的复杂性，审计工作也越来越复杂，在这种环境下，非审计服务专家在提高审计质量上常常能够发挥至关重要的作用。
1.3 非审计服务与审计服务融合有助于优化审计市场结构，促进注册会计师行业的发展
目前，非审计服务收费高于审计服务的现象比较普遍。因此有人认为非审计服务将最终减弱审计服务竞争力，间接损害其独立性，影响审计质量。应将其与审计服务分拆。这种观点不免有失偏颇。
收费标准是否合理，关键不是价格本身，而是内在的服务成本。从经济学角度分析，会计师事务所同时提供审计和非审计服务，由于存在两种服务间的知识溢出，能够节约服务成本。审计独立性丧失不在于服务范围而在于职业道德的缺失和监管环境的不利。如果不注重加强行业自律和行业监管，而强行将非审计服务从事物所分立出去，很可能导致高素质的CPA向收入较高的管理咨询业流动，这种人才的流失可能会对审计市场结构产生不利影响，从而抵消由审计人员的独立性带来的任何利益。
CPA行业具有知识密集的特点，事务所的知名度和发展潜力正在于它能够吸纳各种复合型人才，如信息技术、企业流程、风险管理、评估、金融工具和公司融资等方面人才。审计业务与非审计业务的融合，不仅能改变相关从业人员的知识结构，拓展其视野，增强其执业能力，而且能提高事物所的竞争力和抵抗行业风险的能力，从而达到为客户提供更高质量服务的目的。
2. 我国的理性选择
我们应该理性的看待非审计服务，不能因为安然事件等小范围事件的发生，就大肆渲染，因噎废食。从我国目前会计师事物所的现状来看，事物所数量较多，但规模普遍较小；从业人员执业素质偏低；执业范围偏小，新的业务领域开拓缓慢。以单一审计服务为主的服务结构不仅没有带来审计的高独立性，而且也不利于事务所的稳定和长远发展。尤其在补充审计全面铺开以后，国际所对国内所的最大冲击将不是审计服务市场，而是咨询等非审计服务市场。因此，国内所不应盲从国际所对非审计业务与审计业务的分拆，而应从我国实际出发，坚持审计和非审计业务兼营，同时加强对非审计业务的监管，完善注册会计师行业自律制度，研究细化注册会计师职业道德准则，增加违规成本，以求降低行业成本实现双赢，从而吸纳各方人才提升综合竞争力应对未来市场的变化，迎接WTO的机遇与挑战。
[参考文献]
[1] 李君。论审计的独立性。上海：立信会计出版社，2000.
