偷税漏税处罚最新标准范文1
摘 要：自我国著名电影演员刘晓庆涉嫌偷税犯罪后，一时间国人对偷税罪颇为关注。新闻媒体对与偷税罪相关的法律知识报道亦不少,但有不少误解、误传，本文拟从偷税罪在新中国的立法回顾起，对偷税罪的概念、构成、罪与非罪及处罚等，结合我国刑法及最近有关司法解释的规定作一些新的探讨。论文关键词：偷税 犯罪 新论一、新中国偷税犯罪立法的简要历史。因众所周知的原因，我国在1949年后对偷税犯罪亦未曾正式纳入刑事立法中，虽然在1957年《中华人民共和国刑法》（草案）第22稿中于妨害社会经济秩序罪一章规定了某些税收犯罪的内容，但这些同整体刑法草案一样，不曾公布施行。以致当时对偷税犯罪无法可依，只能根据党的刑事政策进行处理。直至1979年，刑法第121条才规定“违反税收法规，偷税、抗税，情节严重的，除按照税收法规补税并且予以罚款外，对直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役”。所以，“79”刑法不仅规定的是一个选择性罪名，而且对偷税罪采取了空白罪状的表达方式，对偷税罪并没有作出具体明确的规定，也不利于理解和执行。随着经济的发展，上世纪80年代后偷税犯罪明显增多，因此，最高人民检察院在1986年颁布了《人民检察院直接受理的经济案件立案标准的规定》（试行），该《规定》第一次明确了偷税罪的概念，认为偷税罪是指纳税人有意违反税收法规，用欺骗、隐瞒等形式逃避纳税，情节严重的行为。而且《规定》还就“情节严重”作了较为具体的规定。1992年3月，最高人民法院、最高人民检察院又联合了《关于办理偷税、抗税刑事案件具体运用法律的若干问题的解释》，该《解释》又进一步明确了偷税罪的概念，还明确了偷税罪的行为手段，界定了“情节严重”。1992年9月，全国人大常委员了《关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》，《补充规定》对“79”刑法中的偷税罪进行了补充，主要以单位刑事立法的形式明确偷税罪的概念，界定了构成偷税罪的标准，较大幅度提高了偷税罪的法定刑，明确规定了单位能够成为偷税罪的犯罪主体，且设置了附加罚金刑。1997年刑法对以上《补充规定》作了两方面的调整，其一，在偷税罪的客观行为上增列了“税务机关通知申报而拒不申报”一项；其二，罚金刑由原来的“五倍”修改为“一倍以上五倍以下”。二、偷税罪的概念。（一）偷税的概念。依修订后的《税收征收管理法》第63条第一款，偷税是“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款”，另根据第63条第二款，扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或少缴已扣、已收税款的视作偷税。（二）偷税罪的概念。依现行“97”刑法，偷税罪是指刑法第201条规定的纳税人、扣缴义务人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，数额较大的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚后又偷税且数值在1万元以上的行为；以及依刑法第204条第2款，纳税人缴纳税款后，又采取欺骗手段，骗取所缴纳的税款且骗取的税款数额未超过所缴纳税款的行为。三、偷税的犯罪构成。（一）偷税罪的主体。1）依“97”刑法第201条规定，偷税罪的主体是特殊主体，包括纳税人和扣缴义务人。依《税收征收管理法》第4条，纳税人指法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。扣缴义务人指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。所有符合规定的单位或个人都可以成为本罪的犯罪主体。另外，于国家机关、国有企业、事业单位、人民团体外，据1999年6月最高人民法院《关于审理单位犯罪案件具体应用法律有关问题的解释》第1条，只有具备法人资格的独资、私营的公司、企业、事业单位才能成为单位犯罪的主体，而个人则是指个体经营者，不具有法人资格的私营企业、事业单位以及其他个人。2）值得探讨的几个问题。第一，人能否成为本罪的主体？人是接受税收机关根据国家有关规定所作的委托，按证书的要求，以税务机关的名义依法少数零星分散的税收的单位。现行 “97”刑法中偷税罪的主体只规定了纳税人和扣缴义务人，没有规定人，所以，据罪刑法定原则，人不应成为偷税罪的主体。第二，税务人能否成为本罪的主体？税务人是受纳税人、扣缴义务人的委托在法律规定的范围内，代为办理税务事宜的单位或个人。税务是属于民事中的委托。所以具体而言，可以分几种情况进行讨论：一种情况：委托人授权税务人全权处理税收事务，则其偷税行为应视同委托人偷税，是单位犯罪，税务人成为偷税直接责任人员而应予处罚。另一种情况：委托人在提供虚假的应税事实后授权税务人全权处理税收事宜，人按虚假的事实进行税收，仍构成委托人偷税，责任也由委托人自负。再一种情况：委托人授权税务人全权处理其税务事宜。如委托人向税务人提供的各项应税事实资料无误，但税务人单方采取虚假申报等法定偷税方式不缴、少缴税款，在事后又为委托人所追认，那么委托人已追认其隐瞒改变应税事实的效力，委托人构成偷税，税务人构成共同犯罪。还有一种情况：如果税务人偷税且将所偷税款私自据为已有而不告之委托人，则税务人构成诈骗罪而非偷税罪。第三，承包、租赁、联营、挂靠等经营方式中，如何去认定偷税罪的主体？在承包、租赁、联营、挂靠等经营方式中，应根据具体的承包、租赁、联营、挂靠合同或协议规定，将依合同或协议规定的负有纳税义务的一方视作纳税人，而将负有代扣代缴税金的一方视作代扣代缴义务人。如果其中一方未履行纳税或代扣代缴税金的义务，当然能构成偷税罪的主体。第四，无照经营者能否成为偷税罪的犯罪主体？无照经营，依照国务院《无照经营查处办法》的规定是指以下几种行为：一）应当取得许可证而未依法取得许可证或者其他批准文件和营业执照，擅自从事经营活动的；二）无须取得许可证或者其他批准文件即可取得营业执照而未依法取得营业执照的；三）已依法取得许可证或者其他批准文件，但未依法取得营业执照的；四）已办理注销登记或者被吊销营业执照，以及营业执照有效期届满后未按照规定重新办理登记手续，擅自继续从事经营的；五）超出核准登记的经营范围、擅自从事应当取得许可证或者其他批准文件方可从事经营活动的。《税收征收管理法》及其它税收法律、法规并未规定非法经营者的纳税主体地位。对于非法经营者之所得，法律、法规一般都规定为“没收非法所得”。由此可见，“非法所得”已被没收，自然再不存在对其征税的情况，对无照的非法经营者不必征税，对非法经营者只须依照其它法律、法规进行处罚，当然其不能成为本罪的犯罪主体。对于应办理税务登记而未办理的纳税人以及其他依法不需要办理登记的经营活动的经营者，依我国《税收征收管理法》第37条规定：“对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定应纳税额，责令缴纳”，因此这一部分经营者可以成为偷税罪的主体。二）偷税罪的主观方面。偷税的主观方面只能是故意，刑法虽没有规定要求特定目的，但从其对客观行为的表述及偷税罪的性质来看，行为人主观上必须出于不缴或者少缴应纳税款或已扣已收税款的目的。过失行为导致不缴或者少缴税款的不成立本罪。（三）偷税罪的客观方面。偷税罪的客观方面表现为采取欺骗、隐瞒等各种手段不缴或少缴纳税或已扣、已收税款。具体而言，有以下两个方面：第一：纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的：（1）伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证（含发票）。所谓“伪造”是指以假充真，设立虚假的帐簿、记帐凭证；“变造”是指行为人采取涂改、挖补、剪贴、拼凑等方式在真实的帐簿、记帐凭证上，使记载的款额增大或减少，改变项目种类等；“隐匿”，是指隐藏有关实际收入的帐簿、记帐凭证，造成收入少的情形；“擅自销毁”，是指违反法律制度未到法定期限，不依法定程序，销毁帐簿或记帐凭证。（2）在帐簿中多列支出或不列、少列收入。所谓“多列支出”指行为人在帐簿上记入超过实际支出的款额；“不列或少列收入”，是行为人将所得收入不入帐簿或只将少量收入记入帐簿。（3）经税务机关通知申报而拒不申报。指行为人出于偷税的目的，在法定或依法确定的纳税申报期限之后，有申报的可能而经税务机关通知却拒不申报的行为。“经税务机 关通知申报”是指：纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；依法不需要办理税务登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的；尚未依法办理税务登记和缴纳税款登记的纳税人，扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。（4）进行虚假的纳税申报。“虚假的纳税申报”是指纳税人或者扣缴义务人向税务机关报送虚假的纳税申报表、财务报表、代扣代缴、代收代缴报表或者其他纳税申报材料，如提供虚假申请、编造减税、免税、抵税、先征收后退还税款等虚假资料等。（5）纳税人缴纳税款后，采取假报出口或其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款且骗取的税款未超过所缴纳税款的行为。第二：因偷税被税务机关给予二次的处罚又偷税的行为，依最新司法解释，二年内因偷税而被税务机关处罚二次后又偷税且偷税额达法定数额的单位、个人构成偷税罪。（四）偷税罪的客体。一般认为偷税罪不仅侵害了国家的税收管理制度，且还侵害了税收所有权，是一种复杂客体。四 偷税罪与其他几种行为的区别。（一）偷税罪与一般偷税违法行为的区分一般地，依“97”刑法第201条，从两个方面加以界定，其一，从偷税额看，凡偷税不足应纳税额10%的，或者偷税额总数不足1万元的都属于一般偷税违法行为，只有偷税额占应纳额10%以上且偷税额在1万元以上的，构成偷税罪。其二，凡二年内因偷税被税务机关予以二次行政处罚后又偷税达一万元的构成偷税罪，而两年内因偷税而被处二次以下行政处罚或虽经二次税务行政处罚但再未偷税的、二次处罚后又偷税漏税且偷税额在一万元以下的，是一般违法行为。（二）偷税罪与漏税行为的区分。偷税罪的前提是偷税，而偷税与漏税在实践中极难区分。一般地，从主客观两方面加以把握。其一主观上，漏税是过失或无意识行为，行为人主观上不具有逃避纳税义务的意图。所以一般地，漏税行为人在认识到漏交税款后能及时改正、补交所漏税款。其漏交税款额系不知晓税收法规制度或工作粗心大意所致。其二，客观上，漏税人未采取偷税的四种手段，亦非拒不申报。但如果漏税行为人已明知自己漏税的情况下，利用漏税而进行偷税且符合其他条件的，即可转化为偷税罪。五 对偷税罪的处罚。（一）据刑法第201条、204条及最新司法解释的规定，偷税罪的处罚可分为：（1）纳税人偷税额占应纳税款的百分之十以上不到百分之三十，偷税数额在一万元以上不到十万元的，或两年内因偷税被税务机关给予两次以上行政处罚又偷税且偷税额在一万元以上的，处三年以下有期徒刑或拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳数额百分之三十以上且偷税额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。（2）扣缴义务人不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在一万元以上且占应缴税额百分之十以上的，按上述规定刑种、刑度进行处罚。（3）纳税人或扣缴义务人在五年内多次偷税行为，但每次偷税数额均未达到刑法第201条规定而构成犯罪而数额较低，且凡未受到行政处罚的，按照累计数额计算。（4）对单位犯偷税罪的，并处罚金，并对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员，按照刑法201条的规定处罚。（5）纳税人、扣缴义务因同一偷税犯罪行为受到行政处罚，又被依送起诉的，人民法院应当依法受理，依法定罪。并判处罚金的，行政罚款折抵罚金。（6）实施偷税行为，但偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查的已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处罚金的，可以免予刑事处罚。（二）一罪与数罪的问题。偷税后又有抗税行为的，以及为了偷税的目的而向税务人员行贿的，如何进行定罪呢？我们认为，如果构成偷税罪后，又有抗税行为或行贿行为的，假设后任一行为符合抗税罪或行贿罪的犯罪构成，宜认为是牵连犯，以处理牵连犯的原则，从一重处断。（三）对偷税犯罪的处罚，在立法上的缺陷。“97”刑法对偷税罪，采取了比例加数额的定罪标准。换言之，偷税行为要构成偷税罪，必须先要符合比例和数额同时具备的法定条件，缺一不可构成犯罪。依刑法第201条的定罪标准，如果一个行为人偷税数额符合了应纳税额的百分之十以上不满百分之三十的比例的条件，却在偷 税数额超过了一万元以上不满十万元的条件，偷税额在十万元以上；反之，偷税额在一万元以上十万元以下，却不满足百分比的条件，都不能构成犯罪，因其不符合定罪标准中的两个必备条件。考察本罪的第二个档次上的比例和数额的要求，同样存在着这些问题。可见，偷税罪的处罚出现了真空地带，由此可能在实务中出现刑罚不公平甚至矛盾的局面。这一立法中的疏忽，只能留待刑法修订案来解决。参考书目1. 吴亚荣 主编 《中国税收犯罪通论》 中国税务出版社1999年第一版2.赵秉志 主编 《中国刑法案例与学理研究》（分则篇） 法律出版社2001年第一版3.张明楷 著 《刑法学》 法律出版社1997年第一版4.高铭暄 主编 《刑法学》 北京大学出版社1998年第一版
偷税漏税处罚最新标准范文2
税务稽查处于征纳矛盾的焦点，随着经济突飞猛进的发展，其内涵亦日渐丰富。稽查人员在检查纳税人的同时，也在对征税人执行税法公正与否，公务活动规范与否作出评估。不仅如此，在骗税与反骗税、发货票的制假与打假实践中，打击对象既不是纳税人，也不是征税人，而是涉税的犯罪分子。为此，有必要给“税务稽查”重新正名。
本人认为，税务稽查是税务机关依据国家的税收法规对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务和扣缴义务情况进行检查监督，对征税人执法行为和结果依法进行考核、评估、依法查处涉税违法行为，维护国家税收秩序的过程或程序。可以暂且称之为“大稽查”，与原有旧稽查体制以示区别。
稽查是税收工作的重要组成部分，是税收征管的重要环节，是制止偷税、漏税，发挥税收职能作用的重要手段。在新的征管模式下，稽查既是“三位一体”中的执法主体，又是“四大系列”中的一大系列。各地税务稽查组织在外防偷漏、内防不廉、促进征管等发挥了重大作用。稽查在整个税收工作中，乃至在国有宏观经济管理中都占有重要地位。
税务稽查的目的和意义是增强纳税人自觉纳税的观念，最大限度地缩小纳税人应纳税款与实纳税款之间的差额，税务稽查工作成效大小的标准也只应在促进纳税人自觉依法纳税的程度来衡量。只有全面加强税务稽查，形成长期、稳固、有效地查处打击税务违法犯罪机制才能真正为维护税收新秩序提供良好保障。
但是，长期以类，我国的税务稽查一直处于落后、被动的状态。这主要表现在功能不完善，稽查力量不足，稽查机构不适应当前工作需要；稽查制度不统一，运作程序不规范；
稽查经费严重不足，稽查手段落后；法制观念淡薄，稽查执法力度不够；税务稽查的法律保障体系有待完善；
所有这些都说明稽查工作现状与其地位和作用很不相称，因此，加强税务稽查工作势在必行，刻不容缓。
笔者认为，在新征管格局下强化税务稽查必须注意以下几方面的工作。
一、全面、科学地确定稽查工作的目标和任务。
以往的税务稽查只是一种反偷漏的手段，总是以查堵税款的数额说明稽查工作的功过。这样就使稽查成了组织收入过程中的一个“蓄水池”平常征管放任自流，一旦任务“缺口”，即通过稽查取而用之，既完成了税收计划，又突出了稽查成绩，这也许正是造成偷漏欠税年年查、年年补的一个深层原因。
笔者认为，走出误区，首先应是观念更新，所以，在新的征管格局中，应全面科学地确定稽查的目标和任务，势必改变长期以来的“粗放型”征管，“突击性”稽查所含有的水份。衡量稽查工作成效的标准只应是通过稽查是否达到了预防，打击税收违法，优化纳税环境，提高纳税人自觉意识，而不仅仅是查补偷漏税额多少。通过科学、全面的稽查工作，将涉税犯罪控制在最高限度，促使每个纳税人都依法自觉履行纳税义务，是税务稽查的最高境界。
二、建立规范、有效的各项稽查制度
这是做好税务稽查的重要保证，笔者认为全国应尽早制定一套统一的稽查制度，它至少应包括以下几个方面：
1.推行稽查长负责制和等级制度
将稽查人员聘为稽查长、稽查员、助理稽查员三级。其中稽查长负责稽查事项的实施和处理，稽查员在其领导下负责具体稽查事务，助理稽查员协助稽查员工作。这样有助于形成良好的工作风气，也便于在不搞职称评定的情况下，对外开展业务。
2.严格约束机制，促进廉政建设
（1）建立执法守则和回避制度，确保执法行为的合法性；
（2）坚持公开办案，从速处理；
（3）坚持稽查、处理、执行三分离制度，实施稽查须有两人以上，如实稽查，
（4）做到集体定案，处罚到位。
3.建立、健全税务稽查工作具体规程
科学严密的稽查工作规程主要应包括掌握案源、制定检查计划，报告入库、档案管理等环节。笔者认为应将以下几个原则纳入整个稽查规程之中：一是科学严密原则，通过各种渠道将纳税人应税活动置于稽查严密监控下；二是依法办事的原则；三是监督制约原则，四是协调统一原则，稽查组织内部之间，与其它部门之间应互相联系，协调运转。
4.完善执法监察制度
由税政、征管、监察等部门组成执法检查组，定期对稽查人员的文书制作，检查行为、处理决定等进行监督考核，俣证稽查质量。
三、推行科学的稽查办法，提高稽查功率。
1.健全完善信息系统
信息时代的税务稽查各项决策不仅需要丰富的经验，而且同样需要理性、准确预侧。从这个意义上讲，缺乏完善的信息情报系统导致税务稽查始终无法走出盲目、被动的误区。
由于新税制推行了凭增值税专用发票抵扣税款制度，反偷打假防骗的任务更加艰巨。“金税工程”的推行，既是税务稽查情报信息系统的重要组成部分，也是良好开端。笔者认为，除应尽早实现我国税务稽查电脑联网，这一系统还应包括：
（1）结合电脑管理，建立纳税人纳税情况资料库，制定各个时期重点稽查对象，借以提高稽查针对性。
（2）建立年度重点检查，专项检查的评价筛选体系。
（3）在随机抽查基础上实行全查法，以充分了解税法执行和日常税管情况，强化税务审计。
与此同时，要加强同银行、保险、海关、外贸等部门联系，实行电脑联网，建立深层次情报网络，及时掌握涉税动态；再则，广泛接受群众的举报。总之，通过以上多种途径，全方位、多层次获取案件信息，为准确、及时、有效地开展稽查工作提供目标和重点。
2.讲究科学的稽查技巧
富有经验的稽查专家，主要看纳税人串报及有关税收信息（销售额、购进额等）是否正确，为提高稽查准确性和效率，可建立一套可供选择的稽查参数系列。如经营性质、购进、销售额、年购销率等（反映货物增值税度），凡纳税人串报表中购销率低于同类经济活动纳税人的就应列为稽查对象了。
四、加大处罚力度，完善税务稽查处罚体系
在一些发达国家税务稽查史上，时常可见官高职要者因偷税而被重罚、判刑、他们的罚则是对人身权、财产权、名誉权的剥夺，其严厉程度可见。
而在我国，以补代罚、以罚代刑，造成了违法涉税分子屡查屡犯的被动局面，究其原因，首推现行税法处罚罚则不完善。
有鉴于此，笔者认为，有必要对我国的现行税务罚则作一些修正，现提出如下建议，以资参考。
1.加大处罚力度，对重复违章应课以重罚，以示与初犯区别；对偷、漏、骗税数额巨大，严重影响税收经济秩序的，可以提高量刑标准；
2.现行税法对涉税违法行为所定处罚弹性过大，有的含义不明，未更多地授予税务稽查机关和人员执法权力和手段，应在立法上予以考虑解决；
3.参照国外成功做法，建立判例法制度，借以起到以案释法，并为公正执行和税务司法提供依据；
4.要加强与司法、公安、银行制度的协调与合作，保证稽查工作顺利开展。
偷税漏税处罚最新标准范文3
「关键词偷税 定罪标准
从我国刑事立法的发展来看，偷税罪的刑事立法经历了一个从无到有，从初始到逐渐完善的发展和演变过程。偷税罪是一个传统的危害税收征管罪罪名，1979年刑法在121条中首次规定了偷税罪，但那时的偷税罪规定的法定刑较轻，量刑幅度单一不能满足市场经济下同各种偷税犯罪斗争的需要。为了弥补刑事立法和有关司法解释的不足，适应危害税收征管罪的犯罪态势，全国人大常委会1992年9月4日通过《关于惩治偷税，抗税罪的补充规定》，对原刑法第一百二十一条的内容做了修改和补充，提高了偷税罪法定刑，划分了不同的量刑幅度，增设了罚金刑和处罚单位的条款。1997年新刑法修改时将《补充规定》的内容吸收了进来，本法条加重了对单位犯罪的处罚，除了对单位判处罚金，还对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照自然人该犯罪的规定予以处罚。
尽管如此，在实践中，司法机关如何根据刑事法律规定的偷税罪的构成特征和数额标准，对行为人是否构成犯罪及罪行轻重做出判断，并以此来决定行为人是否承担刑事责任和刑事责任大小，仍然存在不少疑难之处。下面就现行刑法对偷税罪的规定一一分析之。
《中华人民共和国刑法》第二百零一条纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记账凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万以上不满十万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下的罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的，依照前款的规定处罚。对多次犯有前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。
从现行刑法二百零一条的规定可以看出，构成偷税罪必须达到一定的数额或者具有一定的情节。也即我国刑法对成立偷税罪严重情节规定了两个标准，达到其中一个标准就构成偷税罪。一个是数额加比例标准，一个是次数标准。但是由于立法不严谨，如何确定此二标准，司法实践操作中存在很大困难。
一、数额加比例标准在立法上的漏洞数额加比例标准即行为人偷税数额在一万元以上且占应纳税的10%以上。，这两个重要条件必须同时具备，才能构成偷税罪。仔细分析就会发现这一标准会导致对纳税数额不同的纳税人区别对待，产生定罪和量刑上的不公平现象。此外，由于立法表述的不周延，它还导致了定罪真空。
1 、本标准会导致对纳税数额不同的纳税人区别对待，产生定罪和量刑上的不公平现象。
试举例说明之：有两企业存在偷税事实，甲企业在税务检查期内被查出偷税35万元，当期应纳地方税收为395万元，税务机关决定对该企业所偷35万元税款予以追缴，并给予其所偷税款的一倍的罚款；乙企业在税务检查期间内被查出偷税1.6万元，当期应纳地方税收为12.4万元，税务机关决定对该企业所偷得1.6万元税款予以追缴，并将该案移送司法机关追究有关责任人的刑事责任。偷税数额多的甲企业只承担补税、罚款的行政责任，偷税数额少的乙企业却要承担刑事责任和罚金。这看起来不合理的执法结果正是税务部门严格依法行政的结果。其结果在于甲企业所偷税款35万元没有达到当期应纳地方税收的10%，乙企业虽仅偷税1.6万元，却占当期应纳税款的10%以上，已构成偷税罪。这个标准导致的直接结果就是一家偷税数百万元的大企业可能不构成犯罪，一家偷税1万多的小企业或一个个人则可能构成犯罪。因为企业应纳税额越大，同样的偷税数额占其应纳税额的比例就越小，构成犯罪的可能性就越小。实践中存在有的企业偷税数千万仍不构成犯罪的，其原因就是偷税数额没有达到该企业同期应纳税额的10%以上。因此，我们认为偷税行为构成犯罪的现行标准值的商榷。这个标准实质上是在法律上歧视应纳税数额少的纳税人。因此应该取消“数额加比例”标准，统一以偷税额为标准认定是否构成偷税罪和决定刑罚轻重。这样不仅能克服原法律规定的疏漏、错误，还能显现执法的公平公正性。
2 、由于立法规定的不周严，导致了定罪真空。
根据《刑法》第201条规定，偷税罪的最低数额标准是：行为人偷税数额应在1万元以上且占应纳税额的10%以上。那么一家偷税25万元，偷税额占本企业应纳税额20%的企业肯定构成偷税罪。但是，对照该罪的量刑标准，我们却发现无法处罚这样的行为。因为它既不属于基本犯罪构成的“行为人偷税数额在1万元以上不满10万元且占应纳税款的10%以上不满30%”，也不属于特殊犯罪构成的“偷税数额占纳税额的30%以上并且偷税数额在10万元以上”。这意味着根据刑法该行为不构成犯罪。此外，偷税额在一万元以上不满十万元，但偷税数额占应纳税额比例已达30%或超过30 %的行为是否可以治罪；偷税额在10 万元以上，但其额度占应纳税额的比例不达30 %，即只达10%以上不满30%时是否成立偷税罪？即如果该企业偷税8万元，但偷税额占本企业应纳税额的40%，根据刑法该行为仍然不构成偷税犯罪。这显然是不合理的，甚至是荒谬的。大部分学者称之“立法疏漏”，也有学者直接称之为“立法错误”，认为只要稍加分析就会发现该条存在逻辑错误。对于这个问题该怎样解决，目前有观点认为应该按实质的罪刑法定原则处理。如果行为人的偷税数额超过1万元，且占应纳税额的比例超过10%的，不管其偷税数额和所占比例是多少，都构成犯罪。如果该企业偷税数额在10万元以下，就按第一档法定刑进行量刑；如果在10万元以上，就按第二档法定刑进行量刑。我们认为这种看法是违背罪刑法定原则的。罪刑法定是刑法的帝王条款，法无明文规定不为罪是刑法的基本原则。既然刑法明确规定要构成偷税罪必须同时达到特别的数额和比例要求，就必须遵守刑法的规定。这样的偷税行为虽然具有社会危害性，但如果严格依照罪刑法定原则，我们是无法对其定罪的。因此，这个法律规定当然是有缺陷的，甚至可以说是错误的，希望能够尽快加以修改。最近，最高人民检察院，公安部联合颁布的《关于经济犯罪追诉标准的规定》第四十七条指出“纳税人进行偷税活动，涉嫌下列情形之一的，应予追诉：（1）偷税数额在一万元以上，并且偷税税额占各种税应纳税总额的10%以上的。从这一司法解释可以看出，只要行为人偷税行为达到数额一万元，偷税比例达 10%就可以定罪，不管行为人的偷税数额 与比例是否在刑法第201条的规定范围内。这一司法解释，实际上是对法条的修正。它很好地解释了理论上长期争论不休的问题，亦解决了司法实践的困惑。但这一司法解释，所能能解决的只是行为的定罪问题，不能很好地把量刑问题一块解决。因为刑法第201条仍是二个不同档次，而且每个档次的刑罚依据还是数额加比例标准。如果把真空地带的偷税行为作为犯罪定罪处罚 ，则上述真空数额和比例应适用哪一个量刑档次？按一档定罪，而应纳税数额在二档规格幅度内时，岂不有轻纵犯罪之嫌；按二档定型，则比例不够二档格，那亦犯罪刑均衡之忌。，因此，该司法解释所解释的问题只不过是不完善的、有限的解释 .基于司法解释的局限性，笔者认为，在实践中，应首先坚决按上述解释的精神给予定罪，在处罚中应不得违背罪刑均衡原则，并且在这一原则的基础上充分考虑“有利于被告的原则 ”对“真空地带的行为按第一个偷税罪刑档次承担刑罚 .当然，这样做，便宜了犯罪分子，但在目前司法解释不完善，刑法修订又没开始的情况下只是权宜之计。最根本的解决方法是修改完善刑法，彻底去掉这一硬伤。
二、次数标准之确定疑难次数标准即行为人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，构成偷税罪。
1、因偷税被行政机关两次行政处罚在时间上是否可以无限期计算？是否有时间长短限制？法条对这一问题没有具体叙述，司法实践中对行为人偷税被行政处罚两次后偷税的时间 长短方面的把握也缺乏统一。这一问题困扰的有两点：一是“两次”行政处罚中的两次在时间 上如何把握？二是“又偷税”，即第三次又偷税行为与两次行政处罚中的最后一次在时间跨度上如何把握。笔者认为数次偷税的时间规格原则上是没有时间限制的，属于无限期计算。从立法意图来看，其目的是对屡罚不改，藐视法律，大胆抗法行为的惩治 ，不允许其再而三偷税。如果在行政处罚及其第三次偷税的时间上不加制约，则对意图再犯者是一种威慑，让其在偷税获得的欢乐与可能遭受刑罚之间权衡利弊，必然畏惧而却步。这对偷税犯罪来说能起到阻遏的作用。相信时间上没存在间隔约束，有过两次处罚的人就不敢贸然去触刑网的。这样，不仅可以对胆敢以身试法者实行制裁，而且起到了巨大的预防作用。
2、如何认定“又偷税”。是否第三次偷税即使情节显著轻微，也必须以犯罪论处？对此，理论界有不同的争议：第一种观点认为：又偷税应当达到行政外罚的标准；第二种观点认为：只有“二次行政处罚的偷税数额”加上“又偷税的偷税数额”在一万元以上，即达到偷税罪的数额起点标准的，才能以偷税罪论处；第三种观点认为：又偷税在这里是不讲数额各情节的，因为其屡偷屡罚、屡罚屡偷的行为本身就表明了纳税主体的劣习不改。为了更好的指导司法实践，2002 年最高人民法院 《关于审理 偷税抗税 案件具体应用法律若干问题的解释 》第4条规定：2 年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在1万元以上的，应当以偷税罪定罪处罚。“从这条规定可以看出，”又偷税“只要求税额，并不偷税数额占应纳税额的比例达到10 %.从而为认定”又偷税“提供了法律依据。
三、偷税比例计算问题
我国刑法的偷税罪在客观上的构成标准之一是数额加比例为构成要件的。问题就在于这一百分比计算的标准依据是什么？是以分税计算还是各税种统算？是分期计算还各期间统算？理论界对此争议不休。应纳税额的确定取决于两个因素：一是应纳税额的时间段，即以哪个时间段的应纳税额作为计算偷税比例的应纳税额，关于应纳税额时间段的确定，在理论上和实践上观点不一，主要有以下几种观点：（1）以稽查期间为标准以整个稽查期间的应纳税额为应纳税额。2）以一个纳税年度为标准，即以该企业一个纳税年度内的应纳税额为标准（注释1）；（3）以偷税行为所属的纳税期限为标准。（4）以实施偷税行为的期间为标准，如果企业偷税是间断的，企业纳税的期间要从偷税期间扣除（注释2）。（5）以每次偷税行为为标准，即以每次偷税行为所属的应税经济行为应纳税的税额为应纳税额。行为人每偷税一次就计算一次比例和标准。这五个标准是按时间段从长到短的标准排列的。在偷税数额一定的前提下，应纳税额的时间段越长，同样的偷税数额构成犯罪的可能性就越小。二是应纳税种类，即以一定的时间段内的哪些税种为计算依据。这个问题相对简单，主要在两种观点：即是计算纳税人所偷税的税种的应纳税额，还是以纳税人同期应纳的各种税的税款总和为应纳税额。根据最高人民法院的《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用若干问题的解释 》第3 条规定：“偷税数额 ，是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额。偷税数额占应纳税额的百分比，是指一个纳税年度中的各税种偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例。不按纳税年确定纳税期的其他纳税人，偷税数额占应纳税额的百分比，按照行为人一次偷税行为发生之日前一年中各税种偷税总额该年纳税总额的比例确定。纳税义务存续期间不中一个纳税年度的，偷税数额占应纳税额的百分比，按照各税种偷税总额与实际发生义务期间应当缴纳税款总额的比例确定。行为跨越若干个纳税年度，只要其中一个纳税年度的偷税数额及百分比达到 《刑法》第201 条第1 款规定的标准，即构成偷税罪。各纳税年度的偷税数额应当累计计算，偷税百分比应当按照最高的百分比确定。” 这司法解释明确了上述棘手的亟待解决的问题。它明确规定应纳税额是一个纳税年度应纳税总额。即计算应纳税额的时间段是一个纳税年度，包括偷税者当年度应缴的各种税款之和。这个司法解释是比较合理且可行的，一是以行为人的所有行为作为一个整体来考察其主观恶性，二是明确易算，可操作性强；三是采取了分开计算每个纳税年度的偷税比例，以数个比例中最高的为偷税比例，以偷税之和为偷税数额的计算方法。这个方法能够连续计算时，稽查期间越长越可能不构成犯罪的不合理现象。
「注释
1、周洪波 主编 《税收犯罪疑难问题司法对策》 吉林人民出版社2001年版，第82——84页。
2、张明楷 《刑法学》，法律出版社1997年版，第657页。
「参考资料
1、刘剑文：《税法专题研究》，北京大学出版社2002年版。
2、何秉松主编：《税收与税收犯罪》，中信出版社2004年第一版。
3、陈运光：《税收犯罪研判》，吉林人民出版社，2004年第一版。
偷税漏税处罚最新标准范文4
[关键词]偷税罪；二次行政处罚；扣缴义务人；立法缺陷；
根据我国刑法第201条的规定，刑法对偷税罪的成立规定了两种不同的形式，即结果犯中的数额犯和行为犯。对以结果犯作为本罪成立标准的偷税犯罪，我国刑法确立了特殊的“数额加比例”模式作为犯罪成立和量刑标准；对以行为犯作为本罪成立标准的偷税罪，我国刑法确立了“二次行政处罚”标准，即纳税人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的也构成偷税罪。学界对于“数额加比例”这一偷税罪结果犯的犯罪成立标准已经诟病颇多，但对“二次行政处罚”这一偷税罪行为犯的犯罪成立标准却少有论述。事实上，司法实践中有大量的偷税犯罪正是以行为犯这一偷税罪成立模式被追究刑事责任的，但这一“二次行政处罚”的犯罪成立标准存在诸多立法缺陷，在司法实践中产生了一系列定罪量刑的困惑。笔者不揣浅陋，愿就此加以探讨，以求教于学界同仁。
行为人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税说明其主观恶意比较严重，从立法意图上看，其目的是对屡罚不改、藐视法律行为的惩治。这对意图再犯者是一种威慑，让其在偷税获得的欢乐与可能遭受的刑罚痛苦之间权衡利弊，必然畏惧却步。这一刑法规定体现了对屡犯不改、主观恶性大的偷税行为人从严惩处的精神，有利于加强对偷税犯罪的惩治，维护正常税收征管秩序，有一定的合理性。但不容忽视的是，这一犯罪成立标准，是侧重对行为人主观恶性评定的一个标准，既存在明显缺陷，又不符合税收征管实际。
一、“二次行政处罚”的犯罪成立标准的立法缺陷
1、这一标准区别对待纳税人和扣缴义务人，容易产生定罪量刑上的不公平。根据刑法第201条的规定，这一标准只适用于纳税人，不适用于扣缴义务人，这就使纳税人与扣缴义务人在适用法律时不公平。对此，有学者认为扣缴义务人的纳税义务不同于纳税人：扣缴义务人本无纳税义务，只是根据目前国家的实际情况，从便利税务稽征等方面考虑，国家税法强制性规定扣缴义务人具有纳税义务，其纳税义务是基于国家的强制委托而产生，他是纳税人与国家之间的一个特定中介，无纳税人的经济活动，也就没有扣缴义务人的法律地位。因此，刑法在偷税罪的行为犯犯罪成立标准对纳税人和扣缴义务人做出区别对待是合理的。笔者认为上述观点值得商榷。纳税人和扣缴义务人确实负有不同的纳税义务，但就两者偷税行为的主观罪过和给国家造成的税款损失而言却没有任何区别。之所以有学者主张上述观点，究其原因，就是扣缴义务人没有直接从偷税行为中获利，而纳税人却从偷税行为中直接获利，即应该减少的财产没有减少。事实上，实践中扣缴义务人的偷税行为虽然从表面上看没有直接获利，但其偷税行为大都有其间接利益。进一步来说，刑法评价一种行为是不是犯罪的标准不应当是行为是否有所得，而是要看其给刑法法益造成的损害，对此，有学者指出我们刑法关注的应是“损人”，而不是“利己”：关注“损人”的法益侵害说是我们应该予以提倡和坚决贯彻的，相反，关注“利己”的伦理评价的规范违反说是我们应予坚决摒弃的。从这个角度来看，扣缴义务人的偷税行为与纳税人的偷税行为没有本质的区别。而按照现行刑法规定，当扣缴义务人因偷税被税务机关给予两次行政处罚又偷税时，刑法对扣缴义务人的这种行为却不评价为构成偷税罪，只能根据税法的规定，予以经济的、行政的处罚。而对纳税人同样的行为，刑法却认定为犯罪。这对纳税人来说，明显是立法所给予的不公平待遇。
2、这一标准在适用中可能造成罪刑不相适应。这一犯罪标准的立法本意，意味着受过二次行政处罚后第三次实施偷税时，不论是否达到数额1万元以上，占应纳税额10％以上的标准，都可以认定为偷税罪。这样就可能出现以下两种情形：其一，“第三次偷税行为”本身没有达到偷税罪结果犯“数额加比例”的标准，本应予以行政处罚，鉴于行为人曾因偷税受到过二次行政处罚，主观恶性比较严重，所以对“第三次偷税行为”按犯罪论处，予以刑罚处罚。这等于把对犯罪结果的考察追溯到行为人的先前行为，进行动态的考察，体现了对一贯偷税行为的严厉性。其二，“第三次偷税行为”本身已达到了“数额加比例”的标准，将之与前二次偷税行为一并考察(此时一并考察的实际意义已不大)，亦按偷税罪论处。将以上两种情形相互比较可以看出，三次应受行政处罚的偷税行为和两次应受行政处罚的偷税行为加一次应受刑罚处罚的偷税行为，其刑事责任是一样的，主刑都是3年以下有期徒刑或拘役。这难免让人对法律的公正性产生困惑，尤其是在“第三次偷税行为”本身的主刑已达3年以上7年以下有期徒刑的情况下，将之与前二次偷税行为一并考察，根据刑法第201条的规定，此时主刑反而降至3年以下，不符合罪刑相适应原则。
3、这一标准过于重视主观恶性，轻视犯罪构成的客观要求，不符合主客观相统一的刑法原则。其一，从刑法第201条本身的理解，只要行为人具备偷税的次数条件三次，附加两次行政处罚条件，不论三次偷税数额多大，其行为就被认定为主观恶性大，应受刑罚处罚的行为。对此，有学者指出，我国刑法立法中的失误就是过于夸大税制中行为犯的危害性，只要有行为，就视同有结果一样严厉打击，以此杜绝和吓阻税务犯罪。在《税收征管法》中，要实施行政处罚，对偷税数额并无最低要求。也就是说，只要偷税l元钱都要受行政处罚。而如果行为人两次各偷税1元钱而受到行政处罚，第三次也只要偷税l元钱，其行为就构成犯罪。虽然这仅仅是夸张式的假设，但在实践中也的确有这样一个真实的案例：有一被告人因两次分别偷屠宰税10元而被行政处罚两次，第三次又偷屠宰税10元，他就被某一法院宣告为罪犯而受到刑事处罚。相反，如果一个纳税人只有1次偷税，数额达到100万元，但只要其偷税税额与应纳税额之比没有超过10％，那么该纳税人就不构成偷税犯罪。前者偷税累计额不过30元，却构成偷税犯罪，后者偷税高达100万元却不构成偷税犯罪，我们能说这一规定是合理的吗?从我国税收工作的实际情况看，如果税务机关全部真正按照这一规定执行，那么构成偷税犯罪的纳税人的数量将大大增加。这显然与偷税罪的起点数额要求相去甚远，适用法律明显不公。这也有悖于罪刑相适应原则，难以让犯罪人真正认罪伏法，接受改造。其二，根据刑法第201条的规定，偷税罪的主观构成要件是故意而非过失。但我国现行税法没有明确漏税(而事实上漏税又是客观存在的)，因而在税收工作实践中，有许多纳税人因非故意原因造成的税款少交或不交行为被视为了偷税，承担了本不应该承担的责任。对偷税行为是故意还是过失不作区分，一律给予行政处罚。那么，就有可能出现三次过失的漏税行为而被税务机关判定为涉嫌偷税罪移交到司法机关。即使司法机关审查严格，必须证明第三次偷税是故意才认定构成偷税罪，也有可能出现两次过失漏税加一次故意偷税就被认定为构成犯罪。加之我国公民、法人及其他社会组织的纳税意识一贯不强，造成因偷税被税务机关给予两次行政处罚的纳税人很多。据调查，某县国税局在清理检查应移送涉税犯罪案件工作中发现，新《刑法》实施以来，该局应移送涉税犯罪案例共32户，其中有22户是被国税机关给予二次行政处罚又偷税的，占应移送总数的62，5％。这仅是国税部门一家的数字，如果把同一时期内受到国税、地税两家行政处罚的偷税行为进行统算，受到二次行政处罚又偷税的比例肯定还要高出许多。若按照这个标准作为涉嫌偷税犯罪移交司法机关，它的直接结果是对纳税人适用偷税罪的犯罪标准过于严厉，打击面过大，众多的纳税人将受到司法机关的调查和处罚，这样势必引发社会不稳、经济动荡，这显然与税收的调节作用和促进经济发展的目的相悖。
4、这一标准造成因偷税而给予行政处罚与因偷税给予刑事处罚之间的失衡。可以说，这一标准确实创造了把行政处罚与刑事处罚紧密结合起来的先例，但纵观工商、环保、卫生、技术监督等行政执法领域及其他经济犯罪领域，尚无类似的规定。根据刑法规定的累犯构成要件，某犯罪人因偷税被判处拘役或有期徒刑，其被释放后的任何时候又偷税的，只要其偷税行为未达到偷税数额占应纳税额10％以上并且偷税数额在1万元以上的即不能构成偷税罪，因此也就不能构成累犯。而在偷税被税务机关追究二次行政责任后的任何时间内，如果再偷税，即使数额不大，或者比例不大，包括没有达到偷税罪的法定构成要件，都应构成偷税罪。这种不考虑行为人前二次因偷税遭受行政处罚的时间长短的规定，应该说对行为人过于严苛，也造成偷税犯罪与偷税行政违法行为之间的失衡。
5、这一标准造成偷税罪与其他犯罪之间的失衡。最高法院在以往的司法解释中对行为人在实施某种行为曾经两次以上被追究行政责任或民事责任而又实施同样行为从而可以构成犯罪时，有许多规定为“两年内”。如在《关于审理非法出版物刑事案件具体应用法律若干问题的解释》中规定，因侵犯著作权曾经两次以上被追究行政责任或者民事责任，两年内又实施刑法第217条规定的侵犯著作权的行为之一的，可以构成侵犯著作权罪；两年内因出版、印刷、复制、发行非法出版物受过行政处罚两次以上而又实施非法出版、印刷、复制、发行非法出版物的，可以构成非法经营罪。在《关于审理扰乱电信市场管理秩序案件具体应用法律若干问题的解释》中规定，两年内因非法经营国际电信业务或者涉港澳台电信业务行为受过行政处罚两次以上又实施违反规定，采取租用国际专线、私设转接设备或者其他方法，擅自经营国际电信业务或者涉港澳台电信业务进行营利活动，扰乱电信市场管理秩序的，可以构成非法经营罪。另外，在我国《行政处罚法》中也规定，一般行政违法行为两年内未被发现的，不再给予行政处罚。这一标准显然与刑法规定的其他犯罪之间难以达到平衡。
二、“二次行政处罚”的犯罪成立标准不符合税收征管实际，在实践中难以操作
刑事立法应契合税收征管实际，增强规制涉税犯罪的效果。涉税犯罪作为一种行政犯罪，其刑事违法性应以其行政违法性为前提。具体到司法实践中，税务机关对于涉税违法行为的行政处理通常为司法机关制裁涉税犯罪的前置程序，并且在一定意义上决定着后者。刑事立法不能无视这一点，否则，就有被虚置的危险。笔者认为，《刑法》第201条规定的“二次行政处罚”犯罪标准，不符合税收征管实际，在实践中难以操作，可能产生以下几个问题：
1、刑法未明确规定因偷税受到过二次行政处罚又偷税的数额和时限，造成这一犯罪成立标准在司法实践中难以操作。刑法第201条对这一定罪标准只作了一个粗略的规定，没有明确规定因偷税受到过二次行政处罚又偷税构成的数额和时限，即只要有三次偷税行为，而且前两次偷税行为受过税务机关给予的行政处罚就规定构成犯罪。对企业而言，如果其登记开业的时间是在1980年1月1日之前，那么，是从其登记开业开始计算三次偷税行为?还是从1997年刑法生效时开始计算?因为无论哪种起始计算方式，从法理上说都具有一定的合理性。从犯罪行为的延续性来说，可以从登记开业时计算；从刑法是否具有溯及力来说，根据我国刑法从旧兼从轻的原则，应从1997年刑法生效时开始计算。而对自然人而言，只能从第一次受行政处罚的偷税行为以后再计算两次偷税行为，而且第二偷税行为还必须受过行政处罚。但若第一次受行政处罚的偷税行为发生在1997年刑法生效之前，如何计算三次偷税行为，也会遇到同样的困惑。而且即使合理地确定了计算三次偷税行为的起点，但如果不规定计算三次偷税行为的时限，只要某一纳税人前两次偷税行为分别受到税务机关的行政处罚，刑法就永久保持追究其刑事责任的可能性。以后不论多长时间内，只要其再次偷税，就将被认定为犯罪而受到刑事处罚。这有悖于我国刑法所确立的追诉时效制度的立法原意，对纳税人来说也是不公正的。
2、刑法未明确规定两次行政处罚的主体，造成这一犯罪成立标准在司法实践中难以操作。刑法和司法解释都没有对两次行政处罚的主体给予明确规定，使司法机关和税务机关的工作人员难以把握。根据我国的税务管理体制，税务主管机关涉及几个部门，有国税、地税、财政局、海关等，税务主管机关在各自的管辖权范围内行使税务管理权和税收处罚权。所以，同一纳税人因偷税既有可能被同一税务主管机关给予两次税务行政处罚，也有可能同时被两个不同的税务主管机关给予相应的偷税处罚。法律只是规定纳税人因偷税被税务机关给予两次行政处罚，没有具体指明是哪个税务机关和哪个具体税种。那么，“两次行政处罚”是同一系统的税务主管机关对同一偷税主体给予的行政处罚次数与所有税务主管机关对其给予的行政处罚次数合起来计算还是分别计算?在实践中就会因为无确切的法律依据而导致操作困难。而且，如果合起来计算，税务机关在判断和移送涉嫌偷税罪的案件时，则要求所有税务主管机关在信息共享、相互联络和协作方面能够较好地配合。而这一点在目前的税收执法活动中并不理想，操作不便利。事实上，我国国税、地税等税务主管机构分设，相互不隶属，互不交叉，国税机关给予二次行政处罚的纳税人，其“第三次偷税行为”被地税机关查获时，地税等其他税务主管机关怎知其偷税“前科”呢?若地税机关在不了解偷税人“前科”的情况下，未按涉嫌偷税罪移交公安机关处理，是不是按《刑法》第402条的规定，追究其徇私舞弊不移交刑事案件罪的刑事责任?反之，国税等税务主管机关亦面临着同样的问题。若为了执行这一犯罪标准，是不是两家税务机关每查获一次纳税人的偷税行为，都要相互查询纳税人在对方的偷税“前科”资料?显然，这既不现实，也不利于及时打击偷税违法犯罪行为。
3、这一标准也不符合我国目前税务机关的案件案卷保管条件，难以调查取证。从证据的要求来说，这一定罪标准不但要求税务机关对偷税行为给予的行政处罚是合法无误的，而且案件的案卷保管工作必须十分周全，保管期限为永久。事实上，要做到这些是很难的。虽然1995年12月国家税务总局的《税务稽查工作规程》第55条明确规定，对定性为偷税的行为并对其进行了行政处罚的案件，“其案卷保管期限为永久”。但税务机关在实际执行这一规定时并非都能达到要求——案卷保管完整齐全。尤其对此规章出台前这类案件的案卷保管，税务机关更难保证是周全的。因此，在具体掌握这一定罪标准时，不论是税务机关还是司法机关，都会遇到操作上的困难。况且由于税务机关作为行政执法部门，其税务检查所获取的资料在刑事诉讼中不具备证据效力，公安机关在受理移送案件后，还需对行为人的前两次受到行政处罚的偷税行为再次调查取证，由于时过境迁，取证难不说，也得不到行为人的理解和配合。
三、偷税罪“二次行政处罚”犯罪成立标准的立法完善
目前，我国最高司法机关已经注意到偷税罪“二次行政处罚”犯罪成立标准的立法缺陷，试图运用司法解释对此加以弥补。最高人民法院2002年《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(以下简称)第4条明确规定：两年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在1万元以上的，应当以偷税罪处罚。应当说，《解释》明确了因偷税受到过二次行政处罚又偷税构成犯罪的时限和数额有其合理性，平衡了偷税犯罪与偷税行政违法行为之间的规定。但《解释》毕竟立法层次较低，不能代替刑事立法，并且其本身还存在以下一些问题需要完善：
1、应将《解释》第4条确立的“二次行政处罚”的时限“两年”修改为“五年”。《解释》的规定意味着，税务机关两年中对同一纳税人实施两次稽查，均发现其违法行为，才能适用这一规定。但在税收征管实践中，对同一纳税人尤其是占纳税人绝大多数的小规模纳税人在两年中稽查两次并给予行政处罚的可能性很小。因而，司法解释的规定不符合税收征管实际。此外，根据《税收征管法》第86条的规定，违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。因此，笔者建议，与这一税收行政违法的最长追诉期相适应，在修改刑法时，将“二次行政处罚”的时限由二年延长为五年，以严密法网。同时，对行政处罚分别由国税、地税等税务主管机关实施的行政处罚次数的累计问题，法律应予以明确的规定。此外，针对我们国家的不同的税务主管机关由于部门利益壁垒等原因造成的税务执法信息的交流不畅这一现状，可以考虑在《税收征管法》中明确规定，不同的税务主管机关建立纳税人信用等级网络平台，以实现各税务机关税务执法信息的资源共享，也方便计算对违法纳税人受行政处罚的次数。
偷税漏税处罚最新标准范文5
关键词：个人所得税；征管；问题；对策
中图分类号：F812.42 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2015）11-0119-02
一、前言
当前我国个人所得税征管问题，主要表现为：难征收、难管理、难查处。再加上缺乏针对性的征收手段，征收力量不足、征收流程不规范、惩处力度薄弱等问题，导致个人所得税征管工作开展不顺利，诸多税款流失。我国征收个人所得税采取“自行申报与代扣代缴相结合”方式，以代扣代缴方法为主。虽然税法明确规定单位及个人有义务支付个人所得税，但是在具体落实中存在层层阻碍。再有，采取自行申报方式，很少有纳税人能够主动到征管局自觉申报纳税，而税务机关苦于证据不足的限制，增加了征收难度。
二、我国个人所得税征管中存在的问题
（一） 个人申报税款意识薄弱
过去，我国城镇居民职工仅能获得低水平的工资，普通老百姓无需缴纳任何税费，因此个人缴纳税款的意识不强，不了解纳税是每个公民应尽的义务，导致偷税、漏税、逃税问题频繁发生，个人收入不主动申报和申报不实问题非常严重。另外，我国针对个人所得税实行自行申报策略，但是税务部门缺乏完善的配套设施支持，如没有专门的税收稽查手段，没有指定个人财产登记制度，导致税务机关难以掌握个人收入情况，无法获取有关个人财产的准确信息，为纳税人逃税提供了便利。
（二）代扣代缴难以落实
虽然我国税法明确规定，所有支付应税收入的单位及个人都应遵循缴纳税款的义务，并且执行代扣代缴模式，但是在具体执行中却存在很多问题，导致代扣代缴工作不能落实到位。很多单位帮助员工隐瞒真实收入或者将收入分散化处理，以逃避税法规定的起征点，达到少缴税甚至不缴税的目的。再有，由于每月代扣代缴税款的工作量大、计算过程复杂，很多单位不重视该项工作，甚至财务人员对该项工作较为抵触，认为征税工作与自己无关，造成个人所得税征管工作难以推进，大量所得税流失。
（三）税收征管工作不到位
近年来，虽然我国税务总局已经提出针对高收入行业及高收入个人实施建档管理，为征收个人所得税收集数据、整理信息，但是目前建档工作还处于初级阶段，仅能对个人基础资料进行管理，资料信息的利用率较低；另外，由于当前征管体制的局限性因素较多，难以传递真实、完整的征管信息，纳税人信息资料的跨区域管理难度较大，甚至各级税务部门都无法实现信息共享，难以约束纳税人，影响了征管工作的正常开展。
（四）个人收入透明度低
由于个人收入的来源众多，给核实真实收入工作带来难度。由于我国经济水平日益提高，公民的收入水平和消费能力均大幅提高，并且个人收入来源除了基本工资收入以外，还可获得更多的兼职收入、劳务收入、稿酬收入、房屋出租收入以及其他投资收入等，这些收入既有现金形式，也有有价证券收入形式、实物收入形式等，并且收入的时间不定，这些都造成税务机关难以把握个人真实收入。
（五）偷税漏税惩处力度不足
当前，在我国现有的《税收征管法》中，针对偷税漏税等违法行为的界定不清，给管理工作带来弊端。例如，纳税人获得收入后将其长期挂在往来账户中却不结转，难以界定这是纳税人的有意行为还是无意行为，税务执法机关开展工作较为尴尬。由于税法针对违法者的惩处力度不强，没有对违法者起到震慑性作用，不能约束纳税人自觉守法行为，造成违法现象屡禁不止。因此，个人偷税漏税行为的犯罪成本较低，难以在社会形成良好的自觉纳税环境氛围。
三、优化个人所得税征管效率的有效对策
（一）引导公民加强缴税意识
首先，通过广播、电视、互联网等媒体，加强公民纳税意识，广泛宣传纳税政策，定期举办免费的纳税人培训讲座，让依法纳税观念深入人心；通过有奖征文、电视竞赛、公益广告、新闻会、热线电话等渠道，为公民提供免费的税务政策咨询服务，让公民了解税款计算方法、缴纳模式以及纳税义务等；其次，将“社会约束”手段用于个人所得税征管工作中，包括法律约束、政策约束、道德约束等多重策略，引导公民提高法律意识和道德素质，坚持“执法懂法、知荣知耻”，追崇道德文明，当全社会形成了守法律、重道德的风尚，个人所得税征管工作必将水到渠成；再有，将个人所得税缴纳情况与个人评定职称、评选先进、升迁职位等切身利益相关，完善纳税评价体系，以此规范纳税人的行为。
（二）制定统一的纳税征管标准
为了做好个人所得税征管工作，必须设定统一的征管标准，以表现公平性。其一，采取混合所得税制度模式。目前我国正处于社会经济的初级发展阶段，以分类型所得税制度为主，参照发达国家的经验，我国直接过渡为综合所得税制度的机会不成熟，因此建议采取混合所得税制度，即针对具有一次性、不固定性特征的收入，采取分类征管；针对具有常态性、固定性特征的收入，采取综合所得税征管。其二，科学调研，设计合理的征税起点，可考虑以家庭为单位设计起征点，综合分析家庭的人均收入水平，作为征收所得税的依据。其三，针对不同地区的情况实行区别性的征税方法，例如广州、上海、北京等大城市，考虑到生活成本问题，可适当提高个人所得税的起征点；其四，划分不同的税率档次，从七级税率简化为五级税率，提高运行效率。
（三）落实税款代扣代缴制度
首先，要求各单位重视个人所得税征管工作，积极配合，明确自身的责任、权利与义务；对于不配合、不按照规定执行代扣代缴义务的单位，需要根据税法的规定给予处罚，并通过媒体公开曝光，起到震慑性作用；同样，对于积极配合代扣代缴工作，协助开展个人所得税征管工作的单位，可在一定时间内给予税收免检优惠政策，并适当支付手续费。其次，针对各个单位负责代扣代缴工作的人员，由税务机关指定专人进行业务培训，采取定期组织、分批组织的模式，要求各单位的管理人员加强对该项工作重视，对相关负责人进行全面性、系统性的专业辅导与训练，确保代扣代缴工作负责人能够随时关注国家的税收政策变化，提高专业核算水平，保证代扣代缴工作的正常开展。最后，积极利用现代化的网络技术，通过税务部门的官方网站向各单位宣传最新税收政策，解答疑难问题，扫清代扣代缴工作的阻碍。
（四）加大个人收入监控力度
首先，针对个人建立支付申报制度，加强税务机关与司法部门、工商部门、银行等合作关系，实现信息资料共享，尤其要求银行、保险等单位配合税务机关定期报送个人支付情况，从源头加强对个人收入的管理。其次，建立并推广个人信用制度，落实个人信用体系建设。例如：在一些特殊的经济活动中要求纳税人使用信用卡，是监督纳税人的经济活动行为、落实征收征管策略的根本保障；按照先城市、再农村的顺序，全面落实信用卡支付形式，推动我国工资福利管理体系的改革，将工资收入以货币形式呈现，落实集中支付制度。再有，将公民身份证号码与纳税号码终身绑定，实施不动产实名制、金融资产实名制，同时税务机关也要加快电子信息化办公进度，与其他相关部门加强沟通，联网获取信息，要求个人实行买卖债券、不动产及股票等交易活动时，登记身份证号码，以便税务机关掌握个人收入情况，为征收个人所得税提供信息支持。
（五）征管工作中引入信息技术
个人所得税征管工作应跟上时代的步伐，全面加快信息化建设，在全国范围内实现计算机联网，完善征收系统；针对个人所得税征收工作，建立专门的管理软件，保证软件功能齐全、安全可靠，能够满足个人所得税申报、征收、稽查等多项工作要求；在个人所得税征管工作中应用计算机管理模式，替代了传统低效率的手工操作方法，提高了税收登记、申报、征收、管理等工作效率，减少出错率，实现全方位监控税收业务的目标。另外，通过计算机技术还可构建个人所得税征管信息处理系统及稽核系统，实现各单位、各部门的信息共享，包括纳税人的个人档案、缴税情况、个人收入水平等，进行实时跟踪监控；在经济发达地区，实现网上申报与税银联网，提高征管工作效率，降低征管成本，实现征管工作质的变化。
（六）重罚偷税漏税行为
想要促使纳税人依法纳税、自觉纳税，仅有思想教育远远不足，还应加强法律法规的约束性，对违法行为严厉惩处，提高犯罪成本，才能保证税收征管工作的进行。从我国现有的税收征管法律规定来看，针对偷税漏税等违法行为采取的处理措施，主要为补缴或者对少缴税款部分处于五倍以下罚款处理，以“查补”为主，处罚手段较轻，导致个人偷税漏税行为猖獗。另外，在税收工作执法中，没有明确提出处罚的标准与下限，这就给税务机关执法行为留有极大的操作空间，税务工作人员对于“罚与不罚”拥有极大自由裁量权，常受到主观因素的影响，纳税人抱有侥幸心理。因此，对于偷税漏税行为，我国要制定明确的惩罚措施，将逃税行为惩处工作规范化、制度化处理，减少人为干扰因素，提高偷税漏税的成本，并且对社会公众人物的偷税漏税行为予以曝光，体现税法的严肃性、不可侵犯性，规范依法纳税行为。
四、结语
由上可见，个人所得税是我国重要税种之一，在调节个人收入水平、解决社会分配不公问题中发挥重要作用，对维持社会稳定发展具有重要意义。但是由于受到各种因素的影响与制约，目前我国个人所得税征管工作还面临很多问题，公民缴纳税款意识不强，征收手段落实不到位，缺乏完善的征管制度等，阻碍了个人所得税征管工作的进行。因此，我国应加强个人所得税征管改革工作的重视，做好宣传教育工作，引导公民意识到“权利与义务对等性”，构建个人所得税征管系统，完善配套设施，积极运用网络技术、电子技术，实现信息共享，提高征管效率，减少偷税漏税行为。
参考文献：
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关键词：偷税、偷税行为、犯罪、犯罪构成
一、关于偷税罪的概念及立法沿革
1979年刑法只在第121条中对偷税罪作了简单规定，其内容过于笼统、抽象，在司法实践中不便具体掌握和操作，难以适应不断变化的新情况，实践中往往需要通过司法解释或者补充规定等形式弥补其立法之不足。随着我国经济特别是私营经济的迅速发展，偷税犯罪问题愈来愈严重。为强化税收征管，打击涉税犯罪，1992年全国人大常务委会通过了《税收征收管理法》和《关于偷税、抗税犯罪的补充规定》，对偷税罪作了重要修改和补充，提高了偷税罪的法定刑，划分了不同的量刑幅度，增设了罚金刑和处罚单位偷税犯罪的条款，实践证明很有必要。修订后的刑法，总结了近年司法实践和立法经验，在吸收《关于偷税、抗税犯罪的补充规定》第1条的基础上，对偷税罪的内容作了进一步的修改和补充，主要在以下几个方面。（一）采用列举方式规定了偷税罪的基本犯罪手段。即规定“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入、经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段”，均属偷税犯罪行为的基本犯罪手段。从而增强了刑法的实用性，有利于司法机关对各种形式的偷税犯罪行为予以充分制裁。（二）从数额和情节两个方面确定了构成偷税罪的罪与非罪的标准。即规定：“偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分这三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的”。这一规定确定了偷税罪的罪与非罪的基本的数额标准。这包括偷税比例和偷税数额两个必须同时达到的标准。其中的比例标准表明偷税行为给国家税款造成实际损失的程度；其中的比例标准表明偷税行为在一定范围内的危害规模，反映出行为人偷税的恶性程度。这个双重数额标准从不同角度全面地体现出偷税犯罪行为的危害程度，而是比较科学的，也是与我国经济发展水平相适应的。与此同时，修订后刑法对反映偷税危害程度的其他严重情节也作了充分考虑，规定“因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的”，也应当承担刑事责任。其基本含义是：行为人的偷税数额虽未完全达到规定的比例和数额标准，但在此前已有二次偷税行为受到税务机关的行政处罚，则应对其后一次偷税行为追究刑事责任。其目的是防止偷税者钻税收法律的空子，屡罚屡犯，体现了立法的灵活性。（三）确定了偷税罪的加重处罚标准。即规定“偷税数额占应纳税款的百分之三十以上并且偷税数额在10万元以上的”。这是确定一般偷税罪与重大偷税罪的重要标志。凡是偷税数额同时达到上述两个标准的，均应加重处罚的量刑幅度内处罚，体现了立法对重大偷税犯罪行为严厉打击的精神。（四）扩大了偷税罪主体的适用范围。除纳税人之外，扣缴义务人与单位均可成为偷税罪主体。何谓偷税罪哪？根据我国刑法的规定，偷税罪是指纳税人的或者扣缴义务人，故意违违反税收法律法规，采取伪造、变造、、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上我列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者采用虚假的纳税申报物段不缴或省缴应纳税款或者已扣、已收税款，偷税达到一定数额，或者纳税人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税等情节严重的行为。
二、偷税罪的构成
（一）、偷税罪的客体。偷税罪侵犯的客体是国家的税收征管制度。这是偷税罪区别于危害税收征管罪以外其他犯罪的本质特征，同时也是各种危害税收征管罪所共有的一个基本特征。税收是国家财政收入、积累经济建设资金的重要来源，是国家对经济活动实行宏观控制，调节生产、消费和国民收入的重要经济杠杆。国家加强对税收的监督和管理，保证税收不断增长，对于促进经济的发展，增强国力，不断提高和改善人民的物质、文化生活都具有重要意义。所以说，税收具有财政职能、经济职能和监督职能三种基本职能。由于税收具有如此重要的作用，所以，对于违反税收法规，进行偷税活动，情节严重的行为，以犯罪论处，古今中外，概无例外。当然，目前我国的税收按征收职能划分大体有三类：一是由海关部门征收的关税，二是由财政部门征收的农业税类，三是由税务部门征收的工商税类。偷逃海关关税行为，主要地违反了海关法的有关规定，故侵犯的客体是国家的对外贸易管理制度，情节严重的应以走私罪论处，故不定偷税罪。因此，所谓偷税犯罪，主要是指偷逃工商税和农业税。我国的税收法律制度建立在社会主义的经济的基础之上，属于国家上层建筑的范畴。税收法律制度的内容体现在国家制定的各项税收法律、法规和行征规章之中，是国家用以规范社会主义经济秩序的重要法律手段。《中华人民共和国宪法》规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。这一规定奠定了我国社会主义税收制度的法律基础。改革开放以来，国家先后颁布了一系列税收发律、法规和行政规章，对企业事业单位和公民的纳税义务、税种、税目、税率以及税收征管、违法责任等方面作出了全面的规定。特别是最近几年国家为适应经济建设的需要，加快了税收法制建设的步伐，在税制改革的推动下，进一步充实完善税收法律体系，形成了一整套有中国特色的社会主义税收制度。
（二）、偷税罪的客观方面。偷税罪在客观方面表现为违反国家税收法规，采取欺骗、隐瞒等各种虚假手段，不缴或少缴应纳税款或已扣、已收税款，情节严重的行为。构成偷税罪，以行为违反国家税收法规为前提，即依照国家税收法规应当缴纳某种税款，而不予缴纳。国家税收法规是指国家权力机关和行政部门颁布的关于税收方面的法律、法令、规定、实施细则或办法等的总称，目前主要包括《税收征收管理法》、《个人所得税法》、《增值税暂行条例》、《营业税暂行条列》、《消费税暂行条例》、《土地增值税暂行条例》、《资源税暂行条例》、《发票管理办法》等法规。如果行为人的行为没有违反有关税收法规而是为税收法规所允许的，没有缴纳税款的义务，或者依法被减免税款，或者没有采取法律规定的欺骗、隐瞒等手段，均不能构成偷税罪。国家颁布的税收法规，对纳税人的范围、税种、税率等都作了具体规定，这是确定某人是否具备偷税前提的法律依据。
偷税是一种逃避纳税义务的行为，但它并不只是表现为消极地不缴纳税款，而是一般表现为积极地采取各种手段，弄虚作假，掩盖事实真相，逃避税务机关的监督、检查。采取虚假手段不缴或少缴应纳税款，是构成偷税罪客观方面的实质特征。偷税的手段是多种多样的，但归纳起来大致有四类：（1）利用帐簿进行偷税。帐簿和记帐凭证是税务机关据以核定纳税人应缴税款的依据，也是税务机关进行税务检查的主要内容之一，纳税人应当如实在帐薄上列明收入和支出。《税收征收管理法》设专节规定了帐簿、凭证管理的有关内容，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人应按照国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效的凭证记帐，并按照有关部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证，不得伪造、变造或擅自损毁。这里所说的“帐薄”包括总帐、明细帐、日记帐以及其他辅助性帐簿。利用帐簿进行偷税主要有以下几种情况：1、伪造帐簿、记帐凭证。“伪造”是指仿造真的帐簿、记帐凭证予以虚假记载2、变造帐簿、记帐凭证。“变造”是指在真帐簿、记帐凭证上通过涂抹、修改等手段改动帐簿、记帐凭证隐藏起来来逃避纳税检查。3、隐匿帐簿、记帐凭证。4、擅自销毁帐簿、记帐凭证。“擅自销毁”是指未经有关主管部门同意或未按照保管期限的规定销毁帐簿、记帐凭证。如帐簿、会计凭证一般应保存十年，纳税人出于偷税目的。未按照保存年限的规定保存即予紧销毁，就属于“擅自销毁”。5、在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；设立真假两本帐；销售收入不记帐或少记帐，进行帐外经营。6、利用资金往来帐户转移或隐匿销售收入和利润；虚增成本，乱摊费用，减少利润，等等。行为人通过采取这类手段，旨在向税务机关隐瞒其真实的经营情况和收入、利润情况，逃避纳税检查，客观上使税务机关不能正确计算纳税人应纳税额，达到不交或少交税款的目的。（2）利用发票等原始记帐凭证偷税。如开具“大头小尾”发票，隐瞒真实销售收入；销售商品只开现金收据，不开发票；销售商品使用其他单位或个人的发票，或使用作废的伪造的发票；使用假发票或“白条子”入帐，冲减应税利润；非法购买虚假增值税专用发票用作进项抵扣凭证，骗取抵扣税款，等等。（3）利用税收减免优惠政策偷税。
如利用国家对残疾人福利企业、待业青年福利企业、校办企业或新办集体个业的减免税优惠政策，伪造有关文件，虚构从业人员名单骗取减免税；有的虚构企业经营困难等情况，骗取减免税；有的使用行贿手段买通税务人员，非法获取减免税照顾，等等，（4）违反税收征管制度偷税。如经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报；发生应税经济行为或取得应税收入后，不申报纳税；在申报纳税时谎报应税项目、数量、所得额、收入额；不办理工商营业执照和税务登记证从事经营活动，逃避税务机关的监管；利用他人名义或借用他人帐户非法经营，逃避税务机关监管；从事跨地区经营活动不向当地税务经过申报纳税，或伪造税务机关片税证明，逃避纳税义务；利用联属企业或相关企业帐户非法转移资金、利润，逃避纳税义务，等等。
总之，不同的行业，不同的税种有不同的偷税方法，但其本质都是为了达到不缴或少缴税款的目的。应当注意的是，偷税罪的构成除了应当具有上述偷税行为以外，刑法还作了相应的量化规定。量化的规定是指偷税应当达到一定数额或者具有一定情节才能构成犯罪。弄法采用“偷税数额的绝对数加上偷税数额占应纳税额的百分比”的方法，规定构杨犯罪以及决定量刑的法定数额。构成犯罪的法定数额是指：偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%并且偷税数额在1万元以上不满10万元的。决定从重量刑的法定数额是指：偷税数额占纳税数额的30%以上并且偷税数额在10万元以上的。对于扣缴义务人来说，要求不缴或者少缴税额占应缴税额的10%以上并且数额到1万元以上，即可按照偷税罪认定处罚。对实施偷税罪未经处理的。刑法规定，按照累计数额计算。值得注意的是，对于偷税数额虽未达到法定标准，但是具有刑法所规定的“因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的”情节，也认定为凶罪。（三）、偷税罪的主体。偷税罪的主体，是特殊主体，只能由纳税人和扣缴义务人构成，自然人和单位皆可。根据《税收征收管理法》第四条的规定纳税人是指法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人；扣缴义务人是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人。（1）纳税人可以成为偷税罪的主体。实践中，随着经济体制改革的深入，企业所有权和经营权相分离，如承包、租赁、挂靠、联营等经营形式的出现，在认定谁是纳税人以及谁是偷税犯罪主体上有时比较复杂。我们认为，认定纳税人应首先明确两个原则：1、谁经营谁纳税《产品税条例》第1条明确规定：“在中华人民共和国境内从事生产经营的企业、事业单位和个人有缴纳产品税的义务。”《中华人民共和国税收征收管理法》第25条规定：“对未取得营业执照从事经营的单位或者个人，除由工商行政定理机关依法处理外，由税务机关核定其应该纳税额，责令缴纳。”以上两个法律、法规从正反两方面说明：是否领取了营业执照，申报办理了税务登记，不是认定单位和个人是否成为纳税人的必要条件。而且工商登记，办法允许个体经营户先营业，后办取执照。这说明了税收征收的依据是单位和个人有一定生产经营收入，至于颁发营业执照和进行税务登记，是国家为便于工商、税收管理实施的一种管理措施。如果领取了营执照，办理了税务登记，但由于多方面的原因末开展生产经营活动，未取得收入，也不能成为纳税人。只有实际从事了生产经营活动，取得了收入，依法应纳税的，才是纳税人。2、谁享有决策权谁就是纳税人《中华人民共和国税收征收管理法》规定：负有纳税义务的单位和个人为纳税人。我们认为，对单位还应做具体的内部结构分析，做为纳税主体的单位，其意志和行为实际由其决策机构（如董事会、法定代表人、部门主管等）的意志和行为所决定，在某种意义上，决策机构即决策员的意志和行为等同与单位的意志和行为。具体说来，单位的经营活是由决策人员所决定、支配的，决策人员是单位内部实际的经营者，因而单位的决策人员是纳税代表人。根据上述两个原则，可以弄清以下几个问题：第一、企事业单位成为偷税犯罪主体，承担刑事责任的前提是，企事业单位内部的决策人员决定、实施或认可了上述犯罪行为。这就是说，单位偷税犯罪是指单位的主管人员或直接责任人员在其职务范围内以单位名义为了单位利益而实施的犯罪行为。第二、在承包、租赁、挂靠、联营等经营方式中，要根据具体的合同条款，如果是独立的经营体，其承包人、租赁人应为实际经营人，并成为纳税人。以承包为例，如果承包人拥有对所承包企业的人、财、物、产、供、销权利，能独立从事经营活动，发包方只对其收取管理费或利润分成，这样的承包的企业也构成法人犯罪，而发包方不应承担弄事责任。当前，在税收实践中，有的承包合同规定由发包方代收代缴税金，但其代收的税金实际是管理费。承包人的实际经营收入远远大于其上缴的管理费和所谓税金，从而使大量的税收流失。因此，在税收管理上应实行分开收税，即对发包方应按其寮妹收取的承包方的管理费等收入数计算征税，同进对承包方按其实际经营收入数额计算征税。目前，在税收实践中，还有一个什得注意的问题是，利用假集体、假国营、假三大量流失，具有较大的社会危害性。但有关法律、法规对此又无规定。在税收上，征税只根据工商执照上登记的企业性质收税，而不能就企业的实际性质收税。我们认为，这种情况必须加以法律控制。一方面，从工商登记管理方面加强审查，发现有虚报企业性制裁的可给予工商行政处罚。另一方面，在税收立法上，应明确按企业实际性质收税。对虚报企业性质。偷税情节严重的，应按偷税罪给予刑事处罚。第三、个体工商户、私营企业用自己的工商营业执照转借给他人经营，根据“谁经营谁纳税”的原则，实际经营人是纳税人，而拥有工商营业执照的，则不是纳税人。其擅自转、借自己的工商执照的行为，违反了工商行政管理，可按的关工商行焉得虎子管理的法规处罚。第四、无证经营者和非法经营者可以成为偷税主体。有一种观点认为，列证经营者和非法经营者不是纳税义务人，不能成为偷税主体。如果承认这种主体存在，封锁颖是承认这种经营的合法性，不利于保护社会主义经济秩序。这种观点是没有法律依居的。《税收征收管理法》第25条规定：“对未取得营业执照从事经营的单位或者个人，除由工商行焉得虎子管理机关依法处理外，由税务机关核定其庆纳税额，责令缴纳；……。”可见，无证经营显然是一种违法行为，行为人主观上具有逃避纳税义务的故意，客观上也实施了无证经营或非法经营的行为，故可成为偷税主体。（2）扣缴义务人可以成为偷税罪的主体。如前所属，扣缴义务人是指依法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。所谓代扣代缴，是指有关单位从其持有的纳税人收入中扣除纳税人的应纳税款并代为缴纳的行为。代扣代缴人一般包括向纳税人支付收入的单位、为纳税人办理汇款的单位。代收代缴，是指有关单位借助经济往来关系，向纳税人收取应纳税款并代为缴纳的行为。代收代缴人主要包括受委托从事加工的单位、商业批发单位、生产并销售原油的单位等。代扣代缴人和代收代缴人的区别在于，前者掌握着纳税人的收入，因而需要在自己掌握的收入中“扣除”纳税人应纳的税款，而后者不掌握纳税人收入，需要凭借与纳税人的经济往来，向纳税人“收取”税收。到目前为止，我国各种税收法规中规定的扣缴义务人都与相应的纳税人在经济上存在密切的收付关系。正是这种关系，使得扣缴义务人与其所扣收的税款存在一定的所属关系，从而与贪污所侵占的公款有所不同。在刑法理论上，对于如何认识扣缴义务人的法律地位与扣缴义务的法律性质，学说众多。主要有以下几种：①纳税义务说。认为扣缴义务与纳税义务并无不同，将扣缴义务视为纳税义务。②说。认为基于法定与法定委托，扣缴义务人有代现纳税义务人缴纳税款的义务。③代行就。认为扣缴义务人受国家委托，处于稽征机关的地位，是代行稽征权力。④特别义务说。认为扣缴义务是基于公法强制委托关系而来的特别给会义务。我们认为，纳税义务与扣缴义务是两种内容与性质不同的义务，纳税义务说将其等同起来，显然不妥。扣缴义务人并不是国家税务机关工作人员，代行说将其扣缴税款行为视为国家稽征税款行为，也属不当。从实质看，扣缴义务不是纳税义务人与扣缴义务人之间设定的与委托关系，而是国家法律规定的纳税义务人、扣缴义务人与国家三者之间的关系。可见，说也同样不能令人满意。相比较而言，特别义务说的观点比较合理。扣缴义务是一种特定的给付义务，它来源于国家税法设立的一种强制委托关系。也就是说，扣缴义务人是国家通过税法强制设定的，扣缴义务是国家通过税法强制赋予的，扣缴义务人是国家在征收税金这一职能活动中的一个特定的中介，它联系着纳税义务人与国家，它必须对国家负责。正是基于国家强制委托，所以，对扣缴义务人匿报税款，不为或者短征，不为扣缴或者短扣的行为，在法律上视为对国家的违约与侵权行为，与纳税人偷逃税款的行为一样均要受到法律制裁。因此，将扣缴义务人规定为偷税的主体是合适的。人能否成为偷税主体，在理论上也存有争议。人，是指税务机关因征管力量不够，经县市税务部门批准，在法律规定的扣缴义务人以外委托的代替税务机关办理各项税款征收业务的适当的单位或个人。所谓适当的单位或个人往往是指与纳税人存在一定管辖关系，从而有利于完成税收征收任务的单位或个人。例如，税务机关常常委托一此个体协会或者居民委员会、村民委员会中的有些人员负责向一些个体户或承包户征收税款，这些人即是人，与扣缴义务人相比，有明显不同：①从设立的根据来看，扣缴义务人与纳税人一样，是由法律明文规定的。对于法律规定的义务，扣缴义务人不能拒绝。扣缴义务对于扣缴义务人而言，就如纳税义务之于纳税人一样，是一项法定义务；而人则是由税务机关委托产生的，税务机关委托人必须征得其本人同意，税款对人来说就如同征税对于税务人员一样，是一项职权。②从设立的目的来看，法律之所以规定扣缴义务人，是因为扣缴义务人与纳税人之间有经济联系，由其扣缴税款，有利于从税源上防止税款流失；而税务机关之所以委托人，是因为人与纳税人之间存在管理与被管理的关系，由其代为征税，能够解决税务机关征税力量不足的困难。③从权限来看，扣缴义务人是借助于自己所处的经济地位而扣、收纳税人的税款，一般来说，扣缴义务人不拥有税务检查权和处罚权；而人则是借助于自己所处的领导、管理地位而向纳税人征收税款，一般说来，人与税务人员一样，拥有税务检查权和处罚权。④从法律责任来看，扣缴义务人实际上与纳税人一起负有纳税的连带责任；而人与税务人员一样，并不对税款负连带责任。对人未征的税款，税务机关只能向纳税人追缴。⑤从与税款的所属关系看，扣缴义务人与扣收的税款有一定的所属关系，而人由于与纳税人之间本无经济关系，因而所征税款与税务人员征收的税款一样，与自己无所属关系，纯属公款。通过上述比较不难看出，人不同与扣缴义务人。如果说扣缴义务人的法律地位类似于纳税人的话，那么人则完全是受委托从事公务的人员，其地位更类似于国家税务工作人员，符合贪污的主体条件。同时，由于人所征税款与自己无从属关系，因而人侵吞这种税款所侵犯的客观显然是国家财产所有权。在主观方面，由于人明知所征税款属于国家所有，因而具有非法侵占国家财产的故意，因此，人利用受托从事征税活动的便利条件，侵吞所征税款的行为与税务人员侵吞所征税款的行为在性质上是一致的，应以贪污论处。总之，根据法律规定，纳税人的扣缴义务人既可以是个人，也可以是企业、事业单位，只要其在法律上负有纳税义务或代扣代缴、代收代缴义务，都可以成为偷税罪的主体。纳税人和缴义务人的义务产生于有关的税法规定，不同的税种，其纳税人的扣缴义务人的范围和义务都有所不同，在通常情况下，偷税罪主体与纳税主体的范围是一致的。但是如非纳税义务人与纳税义务人相互勾结，共同实施偷税行为，构成犯罪的，对非纳税义务人可以按偷税的共犯论处。（四）、偷税罪的主观方面。偷税罪在主观方面是出于直接故意，并且具有逃避缴纳应交纳税款的义务而非法获利的目的。所谓直接故意，是指行为人明知自己的行为是违反税收法规、逃避缴纳应缴纳税款义务的行为，其结果会使国家税收流失，而希望或追求这种结果的发生。如果由于纳税人不熟悉税收法规，或者由于工作失误等原因，而漏缴税款（简称漏税），或者由于客观原因未能按期缴纳税款（简称欠税），都是没有偷税的犯罪故意，不能构成偷税罪。
转贴于 三、 偷税罪的认定
（一）关于偷税罪与漏税行为的界限问题。偷税罪是一种故意的犯罪行为，表现为行为人明知自己有纳税义务，而采取种种手段逃避缴纳税款。漏税行为则是行为人在无意识情况下发生的漏缴或少缴税款的行为，主要表现为行为人由于不了解、不熟悉税收法规和财务制度，或因工作粗心大意而错用税率、漏报应税项目，未记或少记应税数量、销售金额和经营利润等。纳税人的主观心理状态不同，是偷税罪与漏税行为的本质区别。在不同心理状戊支配下，偷税罪通溃表现为纳税人在主观意志支配下的积极的违法行为，反映出纳税人藐视税法，戏弄税法和践踏税法的卑劣心理。因而其主观恶性程度和危害后果比较大。而漏税行为通常是纳税人在主观过失的心理状态下实施的一种消极的违法行为，尽管其后果也损害了国家利益，但是在主观上，纳税人不是出于损害国家利益的目的。因此，法律把偷税达到一定程度的规定为犯罪，给予较严厉的惩罚；而把漏税行为排除在犯罪之外给予较轻的（征政）处罚。
（二）关于偷税犯罪与避税行为的界限问题。避税亦称为节税，是指纳税人利用合法手段和方法，通过资金转移、费用转移、成本转移、利润转移以及企业性质转移等方法躲避纳税义务的行为。避税行为的一个显著特征就是利用“合法手段”，即纳税人在不违反法律的前提下，利用税法的有关规定，或者利用两个地区、两个国家税收制度的差别等条件，达到少纳税或不纳税的目的。在市场经济活动中，依法纳税是任何纳税人必须履行的一种义务，同时也是纳税人基于国家法律的一种无偿性支出。因此，纳税人通常都存在这样一种丰同的愿望和动机，就是使这种支出最小甚至不付出，从而使自己得到最大的收入和利益，为了实现这个愿望，纳税人就必须采用一定的方法。如果纳税人采取欺骗或隐瞒等违反税收法规的手段来实现其“税收最低化，利润最大化”的目的，就构杨了偷税，国家将给予制裁和打击；如查纳税人在国家法律允许的范围内，利用不同地区税收制度的差别等条件，通过合理地安排组织其资金、物资和经营活动，来实现其“税收最低化，利润最大化”白目的，这就是所谓的避税行为。（三）一般偷税行为与偷税罪的界限。区分偷税罪和一般偷税行为的标准，是看其偷税行为是否达到情节严重的程度。如果行为人偷税数既未达到1万元以上并占应纳税额的10%以上，也不是因已被税务机关给予过2次行政处罚而又偷税的，其行为只属于一般偷税行为，不能以犯罪论处。
参考文献：
1、 中华人民共和国刑法
2、 中华人民共和国税法