摘要：近年来，越来越多的国企和民营企业走出国门承揽国际工程建设项目，但是就目前境外工程建设项目的运营管理、取得的经济效益与所投入相比，并没有达到预期的效果。如何做好境外工程建设项目的内部审计工作，文章结合审计实践，以国企为例开展分析，对境外工程建设项目审计的重点、难点及审计方向做了一些理论探讨，旨在探讨如何通过加强境外工程建设项目审计，帮助企业规避经营风险，提高项目效益。
关键词：境外工程建设项目；审计方向和重点
随着国家供给侧结构改革的深入开展和“一带一路”等全球化经济战略实施，中石油、中石化、中铁、中船等大型国企境外实施开展的工程建设项目越来越多，规模越来越大。本文以石油行业工程建设总承包项目为背景，从以下几方面探讨境外工程建设项目的审计现状、审计难点和重点以及内部审计部门如何及时发现和遏制境外工程建设项目存在的问题。
一、境外工程建设项目审计现状
（一）地域制度差异大
几乎所有境外工程建设项目的社会依托环境、政治制度和所处地域法律、法规与国内均存在较大差异，中国的法律制度与其他国家和地区法律制度存在不同，法律的冲突性、时效性在审计取证、审计合法性当中都遇到了困难。同时，我国国内审计制度尚不能全面覆盖境外审计事项，造成法律制度上存在部分真空地带。
（二）审计类型单一
目前已开展的境外审计项目绝大部分是工程建设项目负责人的离任经济责任审计，大都是在项目完工后进行的，局限于事后监督及评价。项目缺乏常规性审计，缺乏与横向管理部门的协同监督。如何加大事前、事中审计力度，使审计发现的问题控制在源头、控制在萌芽状态、满足公司管理和提高经济效益的需要是目前境外工程建设项目审计面临的主要问题。
（三）审计成果缺乏共享
由于境外工程建设项目审计成本高，时间难以保证，审计项目安排时间紧、人数少、频次少，项目人员配合不够，因此境外工程项目审计的经验总结不够，缺乏系统性审计成果的建立，也缺少一些程序和规范性的审计办法,每个项目审计方法和侧重点均不相同，每个项目之间的审计技巧、策略借鉴不足。
二、境外工程建设项目审计重点方向
境外工程建设项目有着非常特殊的内外部环境，呈现投入高、风险高、控制难度大、收益不确定性大等诸多特点，因此，在开展境外工程建设审计时，更应突出重点，紧抓关键环节，从而提高境外审计工作效率，确保审计工作高质有效、直击要害。审计重点主要包括风险评估及论证、合同履约、资金管理、项目成本管理等几个方面。
（一）风险评估及论证方面
境外工程总承包已成为企业境外承包工程的主要形式，总承包工程收益与风险并存，这样在项目前期的风险评估和可行性论证就显得尤为重要，甚至直接关系到一个项目的最终盈亏。在项目开工前及时发现并规避风险问题，远远比开工后重新调整、变更造成的损失小。同样在项目开工前的投标报价、项目预算工作中对工程的投入规模、地缘政治、税收政策、建设地国家政治经济法律等缺乏足够深入的调研，就会给工程项目的后续开展带来严重的风险隐患。所以境外审计的重点之一就是要考察立项决策是否具备充分的可行性论证基础，是否对该项目做了严谨细致的风险评估，是否根据总承包可能存在的主要风险，积极采取相应的对策。
（二）合同风险方面
合同是工程项目实施的法律依据和保障，直接关系企业的切身利益。企业在承接境外工程项目时，应当对合同的签订与执行过程、合同的管理质量等进行严格的审计。境外工程建设项目总承包合同通常是总价合同，按照合同条件和业主要求确定的工程范围、工作量和质量要求报价，但业主要求主要是面对项目性能功能的，没有确定的工作量，企业需承担工作量和报价风险。企业未能对合同条款认真研读分析，就有可能忽视其中有损企业利益的环节。另外国际项目的承接与汇率问题息息相关，合同履约过程中项目周期、进度、资金问题都有可能因为汇率变动引发，如资金追加不到位，投资超过预期等，并因此影响到工程进度，从而导致项目利润不确定，存在亏损风险。
1.关注总承包合同的签订，做好项目索赔基础工作
总承包合同的法律约束作用，为赶工期或拿下项目，存在施工在前，合同滞后现象。总合同是业主与承包商进行利益分配、明确责任义务的重要依据和维护权益的重要手段。在项目实施的过程中可依照合同条款，分析、判断，寻找并利用对方的错误获得补偿；同时依据现场施工记录、系统报批程序、工作量的变化和可能引起索赔的基础资料，应对对方缺失进行有力抗争、减少项目损失。
2.关注分包合同的签订，总体控制项目成本
境外工程总承包项目管理幅度宽、专业跨度大、参建单位多，管理体制上按项目总部和项目分部的模式进行管理。项目总部往往对内部单位分包合同的签订疏于管理，合同签订滞后。一方面，在项目结算时依据不清影响项目总成本；另一方面，分包单位自行确定的目标利润与项目总部最终结算额相差甚远，项目完工结算额往往低于预期的目标利润。签订分包合同滞后，既影响目标成本控制，也影响了分包单位的项目利润，同时也影响了分包单位境外施工的积极性。
（三）资金管理方面
鉴于海外项目资金管理中存在区域广，项目分散，资金管理难度大等问题，资金审计应以风险控制为切入点，以内控制度的健全性和有效性评审为重点，对现金、银行存款和其他货币资金的收付业务及其结存情况的真实性、正确性和合法性进行的审计，关注点也都是资金的安全性和完整性，区别在于要考虑国外政治、经济环境对资金业务的影响程度。
1.关注现金流，有效防控财务风险
现金流在很大程度上决定着企业的生存和发展能力，必须强化“现金为王”的概念。由于境外承揽工程建设项目的特殊性，前期投入以贷款和垫付款居多，从项目的盈亏和资金来看，如不谨慎做好前期评估，以合同金额而不是以利润最大化为标准，必将盈亏难测、资金状况恶性循环，从上到下均面临较大的财务风险。
2.加强资金往来账户的管理
审查外汇账户的开立是否符合东道国公司注册管理要求和企业内部管理规定，若还需国家相关部门审批或报备的，是否履行了审批或报备手续；是否存在开立个人外汇账户及出租、出借银行外汇账户为其他企业或个人代收、代转款项；是否按照国家及东道国法律法规及企业相关规定办理资金结算业务，资金结算是否做到安全规范；外汇现钞的使用是否符合国家及东道国外汇现钞管理相关规定。
3.加强内控风险管理
检查是否建立有效的应收账款的风险防范机制，如应收账款回款责任制、账龄分析制度；是否进行信用风险管理，根据不同的客户类型，进行信用评估。重点审查企业授权控制、管理程序、业务流程及内控制度建立健全情况，是否适应东道国及企业本身管理需要，内控制度是否存在相互矛盾与不协调，是否达到内部牵制与防范风险的目的，内部控制和风险防范是否存在重大缺陷。
（四）项目经营审计方面
1.物资采购管理方面
对工程建设项目来说，时间就是生命。采办物资由于前期调研不足以及采办程序监控不利出现规格不符、不能及时到货验收等问题延误了施工时间，加大了现场人工、机械消耗成本，给项目带来了无法估量的损失。同时，也使采办费用严重超预算控制指标，加大了项目采办成本。
2.项目工期方面
因项目执行合同期内工程量已完成，并取得临时验收证书，但项目迟迟不能关闭。除有业主挑剔的客观原因外，还存在项目管理问题，如不能按业主要求完成整改项、不能按照合同要求完整移交业主使用的设施等因素。完工项目长期不能关闭不仅影响工程款项和质保金的收回，其长期拖延消耗的人力、物力成本直接影响了项目效益。
3.人工成本控制方面
海外项目有明确的工资标准、海外补贴标准和工资控制总额，在国企，人工成本占项目总成本很大一部分比例，该领域的审计尤为重要。海外项目在薪酬总额之外发放工资性费用主要途径和表现形式有：一是未通过应付职工薪酬归集，直接在工程施工成本中列支奖金；二是以过节费、安全知识答题、举办体育活动等各种名目发放的奖金、津贴、补贴；三是员工考勤记录不实，加大人工费，套取资金进行二次分配。
4.外账管理方面
因缺乏规范和完善的核销手续，部分项目支出不能列支外账成本，从而在项目内账亏损的同时，外账却形成较大的利润，由此面临着在项目实亏的情况下还要给当地缴纳税金的损失。为避税，项目采取虚列外账成本，应付账款长期挂账，在无法摆脱当地法律限制的情况下，只能利用大额货币资金在内、外账之间周转销账，致使库存大额现金，因此产生较大的资金风险。
三、做好境外工程建设项目审计应采取的措施
（一）前期准备工作至关重要
“兵马未动，粮草先行”，前期准备越充分，后期审计工作的开展就越游刃有余。审计部门要善于利用境内相关资料和境外企业信息资料进行总体分析，周密制定审计计划和现场实施审计方案。凡是在国内能查清的事项均在国内核查，将境内前期准备工作做实做细做足做全。在赴境外实施现场审计前，事先调阅其财务报表、会计账套、历年决算报告等相关业务数据资料，通过分析研判，筛选疑点数据和确定审计重点。
（二）充分利用各方资源，形成审计合力
开展境外审计项目要本着效率优先、效益第一的原则，在公司主管领导的强力支持下，联合各业务部门，取得人员、专业、资金等各方面的全力配合。一是做好人员配备，合理搭配境外审计组人员结构和专业结构搭配，将整体战斗力发挥到最大；二是保障审计时间，在时间安排上应留有余地，防止浅尝辄止，审计结果不能一针见血，直指要害，影响审计成效。
（三）转换思路，创新审计现场管理方法
境外审计不能照搬国内审计的方式方法，要加强对审计进度的把控，将审计任务细分到天、责任落实到人，遇到突发情况及时调查，以便在境外有限的时间内完成审计工作任务。要突出重点，直奔主题，紧盯境外企业容易滋生腐败的关键环节和关键业务，紧抓海外工程领域共性重大风险。
（四）加强境外工程建设项目的风险审计分析
对重点工程项目开展项目跟踪审计和后续审计，及早发现存在的主要矛盾，防微杜渐，力争在工程建设项目结算前完成所有问题和潜在风险的整改。加强境外工程建设项目的盈亏分析，提取盈利的经验，总结亏损的教训。加强经济责任指标审核力度，夯实任期成本，披露潜亏，关注项目负责人的决策问题，披露因重大决策失误给企业造成损失浪费行为。
（五）加强人才队伍培养，充实境外审计力量
要选拔业务能力强、外语基础好的审计人员，定期参加外语和相关专业知识的培训，熟悉被审计单位所在国的法律法规、税收、会计等相关知识。同时有计划地选派人员参加境外审计项目，通过审计项目加强实践锻炼，定期举办内部经验交流会，分享经验成果，提高审计人员业务水平。
参考文献：
[1]宋岩.浅析境外总包工程项目审计[J].工程质量,2007(07):55-56.
[2]陈锦叶.境外企业审计重点及方法[J].中国内部审计,2011(04):72-73.
作者:吴迪 单位:中国石油工程建设有限公司